쟁점사업이 시행대행사의 단독사업인지 아니면 쟁점조합 조합원들의 공동사업인지

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO에서 OOO 개발과정에서 공급한 어민생활대책용지인 OOO의 지분(이하 “쟁점토지”라 한다)을 소유하고 있던 자로서, 쟁점토지상에서 주상복합아파트 및 상가를 신축하여 분양하는 사업(이하 “쟁점사업”이라 한다)을 위하여 2005.12.15. OOO과 함께 공동건축조합(이하 “조합”이라 한다)을 설립하여 사업자등록을 하는 한편, 동 조합에 쟁점토지를 현물출자하였으나, 이에 대한 양도소득세를 신고․납부하지 아니하여 처분청은 청구인의 쟁점토지 지분 현물출자에 따른 양도가액으로 OOO원(매매사례가액)을 적용하여 2015.4.15. 청구인에게 양도소득세를 결정․고지(이하 “당초 부과처분”이라 한다)하였다.
• 나. 청구인은 이에 불복하여 2015.6.25. 심판청구를 제기하였고, 우리 원에서 2015.11.25. 쟁점토지 현물출자에 따른 양도가액 산정에 대해 재조사 결정(OOO 2015.11.25.)을 함에 따라 처분청은 쟁점토지 현물출자 양도가액을 재조사한 결과 2개 감정기관의 감정평가액 평균액인 OOO원을 적용하는 것으로 하여 당초 청구인들에게 결정․고지하였던 양도소득세를 직권으로 감액경정하는 한편, 2016.8.23.～2016.8.29. 기간 동안 현장확인을 실시하여 이로 인해 조합이 청구인으로부터 현물출자받은 쟁점토지 취득가액도 동시에 감소됨에 따라 조합의 2011년 귀속 사업소득금액 계산상 필요경비 OOO원이 감소(같은 금액만큼 사업소득금액 증가)하게 되었고, 처분청은 조합의 사업소득 소득금액 증가분에 청구인의 조합에 대한 공동사업 지분율OOO)을 곱한 금액인 OOO원을 사업소득금액에 가산하여 2017.2.6. 청구인에게 2011년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2017.4.27. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 조합원 가입 시 필요한 구비서류를 제출한 바 있고, 대표(OOO의 명의로 공동사업자등록이 되어 있긴 하나, 공동사업에 참여한 사실이 없고, 공동사업에 대한 모임, 설명, 통지도 받은 사실이 없으며, 동의를 한 사실도 없다. 본인의 신청서류와 도장 모든 서류는 본인의 동의 없는 사문서 위조로 사료된다. 따라서, 쟁점사업과 관련하여 발생한 소득에 대한 소득세는 청구인이 납부할 세금이 아니라 시행사인 주식회사 OOO”이라 한다) 또는 시공사인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)에게 부과되어야 할 것이므로, 이 건 부과처분은 위법하다.
• 나. 처분청 의견 조합의 지주들이 조합을 결성한 후, 조합의 규약 등에 따라 ‘주상복합아파트 신축분양’이라는 사업의 목적대로 관할관청의 인․허가, 시행사 선정, 시공사 선정, 토지신탁, 세무관련 신고 등 사업을 실제 진행하였으므로, 공동사업 주체는 공동건축조합의 지주들로 공동사업소득에 대한 납세의무도 각 지주에게 있는 것이고, OOO은 사업시행 대행사일 뿐이며, 공동사업 관련 토지 취득원가는 조합원들의 현물출자가액으로 하는 것이므로, 현물출자 (양도)가액으로 확정된 OOO원을 토지취득원가로 하여 사업소득을 계산하고 이를 조합원 지분별로 배분하여 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점사업이 시행대행사OOO) 또는 시공사(OOO)의 단독사업인지, 쟁점조합 조합원들의 공동사업인지 여부
• 나. 관련 법령 등

(1) 소득세법 제39조【총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등】① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.

② 거주자가 매입ㆍ제작 등으로 취득한 자산의 취득가액은 그 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 더한 금액으로 한다.

⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산ㆍ부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조 【공동사업에 대한 소득금액 계산의 특례】① 사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 그 손익을 분배하는 공동사업[경영에 참여하지 아니하고 출자만 하는 대통령령으로 정하는 출자공동사업자(이하 "출자공동사업자"라 한다)가 있는 공동사업을 포함한다]의 경우에는 해당 사업을 경영하는 장소(이하 "공동사업장"이라 한다)를 1거주자로 보아 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다.

② 제1항에 따라 공동사업에서 발생한 소득금액은 해당 공동사업을 경영하는 각 거주자(출자공동사업자를 포함한다. 이하 "공동사업자"라 한다) 간에 약정된 손익분배비율(약정된 손익분배비율이 없는 경우에는 지분비율을 말한다. 이하 "손익분배비율"이라 한다)에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 공동사업자별로 분배한다. 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. 제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지】⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제89조【자산의 취득가액 등】① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 행한 제조·생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·공과금(취득세와 등록세를 포함한다)·설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산 외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 제176조의2【추계결정 및 경정】③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계 있는 자와의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식 등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주식 등을 제외한다)에 대하여 2 이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

(3) 소득세법 시행규칙 제48조 【시가의 계산】영 제89조 제1항 제3호에서 "기획재정부령이 정하는 시가"라 함은 ｢법인세법 시행령｣ 제89조 를 준용하여 계산한 금액을 말한다. (4) 법인세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정된 것) 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. ｢부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률｣에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 ｢상속세 및 증여세법｣ 제63조 제2항 제1호 및 동법 시행령 제57조 제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 "직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)"은 이를 각각 "직전 6월"로 본다.

(5) 민법(2007.5.17. 법률 제8435호로 개정되기 전의 것) 제703조【조합의 의의】① 조합은 2인이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다.

② 전항의 출자는 금전 기타 재산 또는 노무로 할 수 있다. 제704조【조합재산의 합유】조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지의 공급경위는 다음과 같다. (가) OOO은 1990년 11월경OOO를 건설하기 위하여 사업시행자로서 당시 OOO으로부터 OOO면허의 승인을 받았다. (나) OOO은 OOO 조성사업으로 인하여 수십년간 조개를 채취하며 생계를 유지하고 있는 영세어민들에 대한 전업대책을 마련하기 위하여 OOO 조성사업지구내의 토지를 공급하기로 하고, 1997년 4월경 OOO과 관행어업권을 가진 원어민들은 OOO의 어민생활대책용지를 공급하기로 하는 약정(OOO)을 개별적으로 체결하였다. (다) OOO매립사업은 2004년 5월 사용승인이 되었고, 매립토지들은 2004년 7월 OOO의 명의로 소유권보존등기가 경료되었으며, OOO과 어민대표는 2004.12.10. 토지공급에 대한 당초 약정의 일부 변경 및 배정방법 등에 대하여 합의하였다. (라) OOO은 2004년 12월 OOO 어민생활대책용지 공급공고를 하였고, 어민들의 희망토지 신청에 따라 2005년 3월 공급대상토지를 추첨배정한 후, 2005년 3월～7월 원어민들과 개별적으로 다음과 같이 토지공급계약을 체결하였는바, 동 계약의 특약사항으로 공급토지에 대하여 대금 완납 후 최초 계약자(원어민) 명의로 소유권이전등기를 하되, 완납 전에도 최초 계약자의 신청에 의하여 1회에 한하여 계약자의 명의를 변경할 수 있도록 하였다. (마) OOO으로부터 쟁점토지를 취득한 지주들은 OOO 같이 지번별로 OOO을 설립하였고, 조합원은 원어민과 원어민 외의 자(전매취득자)로 구성되어 있는바, 최종 현물출자에 참여한 조합원은 OOO이다.

(2) 쟁점사업 일련의 사업추진과정은 다음과 같다. (가) 2006년 쟁점토지 공동소유자(청구인을 포함하고 이하 “조합원들”이라 한다)와 OOO 간에 지주공동사업약정(이하 “1차 사업약정”이라 한다)을 개별적으로 체결하였다. (나) 1차 사업약정 이후 쟁점토지의 공동소유자는 개별적으로 OOO와 부동산담보신탁계약(이하 “1차 신탁”이라 한다)을 체결하고, 토지신탁등기를 경료하였는바, 동 신탁계약서에 “신탁부동산의 소유권 관리와 위탁자가 부담하는 채무와 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자가 신탁부동산을 보전․관리하고 채무불이행시 환가․정산하는 데 그 목적이 있다”고 기재되어 있다. (다) 2006년 쟁점토지 소유자들을 대상으로 쟁점사업 시행권을 모집하던OOO 시행대행사들은 2006.6.16. OOO에게 사업권을 포괄양도(OOO)한 사실이 나타난다. (라) 2007년 조합원들,OOO 간에 OOO과 같은 쟁점약정을 개별적으로 체결하였다. (마) 2007년 4월OOO은 ‘OOO 주상복합 신축공사’ 공사도급계약서를 체결하였는바 주요내용은 OOO과 같다. (바) 2007년 5월, 개별 지주들은 1차 신탁등기를 말소(등기원인 신탁재산의 귀속)함과 동시에 신탁사(OOO)․OOO 간에 토지신탁계약(이하 “2차 신탁”이라 한다)을 체결하고 신탁등기를 경료하였는바, 2차 신탁계약서 및 토지신탁계약서 OOO의 주요내용은 OOO과 같다. (사) 2007.6.27. OOO이 발행한 쟁점토지상 ‘OOO 신축허가신청서’에 의하면 건축주는 조합원들로 기재되어 있다. (아) 시공사인 OOO은 2007년 12월의 OOO 분양공고를 거쳐 2011년 1월 준공하였다. (자) 조합의 부가가치세 환급내역 및 조합에서 발생한 소득에 대해 조합원들이 종합소득세를 신고납부한 내역은 OOO와 같다.

(3) 이 건 당초 부과처분, 청구인의 심판청구에 대한 우리 원의 재조사 결정, 처분청이 재조사하여 청구인에게 당초 과세한 양도소득세를 직권 감액경정하고 종합소득세를 과세한 경위는 다음과 같다. (가) OOO지방국세청장과 처분청은 2013.12.2.～2014.10.13. 기간 동안 조합에 대해 통합조사를 실시하여 조합원들이 현물출자에 대해 양도소득세를 신고하지 아니한 사실을 확인하고 관련 과세자료를 처분청들에 통보하였고, 이에 따라 처분청들은 쟁점토지신탁 등기접수일(2007.5.23.)을 양도시기(현물출자시기)로, 쟁점토지의 양도가액으로 OOO명의 거래가액을 산술평균한 매매사례가액인 OOO원을 적용하여 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세를 결정․고지하였다. (나) 청구인은 처분청의 당초 과세처분에 불복하여 우리 원에 심판청구를 제기하였는바, 처분청이 적용한 쟁점토지의 양도가액(OOO원)은OOO조합 대표자들과 시행대행사인 OOO 대표자 및 관계인이 2007.11.20. 사업시행을 위하여 거액의 프리미엄을 주고 취득할 때의 거래가격으로 임의평가하여 산정한 토지원가라 현물출자 당시의 실지거래가액, 매매사례가액, 감정가액 등 객관적인 교환가치가 반영된 금액이라고 볼 수 없고, 공동사업을 위해 조합에 쟁점토지를 현물출자하여 조합원 지위를 취득함으로써 조합재산에 대한 합유지분권, 이익배당청구권 등을 득하였을 뿐이며, 실지거래가액이 존재하지 아니므로 현물출자가액(양도가액)을 재산정하여야 한다고 주장하였고, 이에 우리 원에서는 2015.11.25. ｢소득세법｣ 제96조, 제114조 및 같은 법 시행령 제176조의2에 따른 실지거래가액, 양도일 전후 각 3개월 이내의 매매사례가액 및 감정가액, 환산한 취득가액, 기준시가 등을 재조사하여 그에 따라 순차적으로 양도가액을 산정하는 것이 타당하다는 취지로 재조사 결정을 하였다. (다) 처분청은 우리 원의 재조사 결정에 따라 쟁점토지 표준지분 양도가액에 대해 재조사하여 OOO의 감정평가액의 평균액 OOO원을 적용하는 것이 타당한 것으로 보아 2015년 12월 청구인의 양도소득세를 감액경정하였다. (라) 처분청은 2016.8.23.～2016.8.29. 조합에 대한 현장확인을 실시하여 쟁점토지 현물출자에 따른 쟁점토지 양도가액 감소에 따른 2011년 귀속 조합의 사업소득 증가분(OOO원)에 청구인의 조합 지분율(OOO)을 곱한 금액을 청구인의 2011년 귀속 사업소득금액에 가산하여 종합소득세를 과세하였는바, ‘현장확인 결과 보고서’의 주요내용은 다음과 같다.

(4) 청구인은 조합의 각 연도별 재무제표나 공동사업소득금액 계산내역이 기재된 종합소득세 신고내역 등에 대해서는 별도 제시하지 아니하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 공동사업이라 함은 ｢민법｣ 제703조 제2항 에 의한 조합계약에 의하여 2인 이상이 서로 출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정하고，그 지분 또는 손익분배의 비율 등을 정하여 당사자 전원이 그 사업의 성공 여부에 대하여 직접적으로 이해관계를 가지는 동업형태를 의미한다. 어떤 사업이 단독사업인지 공동사업인지 여부를 구별하기 위하여는，계약서의 형식이 동업계약 혹은 조합계약의 형태를 취하고 있는지 여부뿐만 아니라 ① 당사자 사이에 개별적인 출자 여부, ② 사업의 성과에 따른 이익이나 손실 분배약정의 유무，③ 공동사업에 필요한 재산에 대하여 합유적 귀속 유무，④ 사업운영에 내부적인 공동관여 유무，⑤ 사업의 대외적인 활동 주체와 형식 등 구체적·실질적 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2013.5.24. 선고 2013두2808 판결, 같은 뜻임). (나) 청구인은 쟁점사업이 OOO의 단독사업으로 쟁점사업에서 발생한 소득의 납세의무자는 청구인이 아니라고 주장하나, 청구인 등과OOO 간에 체결된 ‘지주공동사업 약정서’에 의하면 청구인이 쟁점사업 시행의 제반권리 및 의무 등을 OOO에 위임하면서 그 대가로 용역비를 지급한 것으로 해석되는 점, 건축허가서상에도 건축주는 조합원들로 기재된 사실이 나타나는 점, 쟁점사업을 통하여 청구인은 OOO주상복합아파트 및 OOO원(토지취득비)을 우선적으로 지급받고, 나머지 차액은 용역비의 형태로 OOO에 지급하며, 청구인 명의 종합소득세는 동 사업에서 발생한 수입으로 충당하도록 되어 있는 점, 이 외 신탁계약서상에도 쟁점토지 위탁자는 청구인으로서 쟁점토지가 OOO에 양도된 것으로 볼 만한 정황이 나타나지 않는 점 등에 비추어 처분청이 조합의 쟁점토지 현물출자 취득가액 감소로 인해 증가된 사업소득금액에 청구인의 조합에 대한 공동사업 지분율을 곱한 금액 상당액을 사업소득금액에 가산하여 청구인에게 2011년 귀속 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.