청구법인의 주주인 일본법인이 배당금 경의일이 속한 사업연도 종료일 직전 6월동안 청구법인이 발행한 주식을 25% 이상 보유하지 아니한 것으로 보아 한.일조세조약상 5%의 제한세율이 아닌 15%의 세율을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없음
청구법인의 주주인 일본법인이 배당금 경의일이 속한 사업연도 종료일 직전 6월동안 청구법인이 발행한 주식을 25% 이상 보유하지 아니한 것으로 보아 한.일조세조약상 5%의 제한세율이 아닌 15%의 세율을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
1. 청구법인: 이익배당에 관련된 회계기간(계산의 대상이 되는 회계기간)의 종료일 직전 6개월 동안 또는 유상감자결의일 직전 6개월 동안의 일본주주법인의 지분율
2. 처분청: 배당을 결의한 사업연도 종료일 기준으로 직전 6개월 동안 일본주주법인의 지분율
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) OECD모델조세조약상 제한세율을 적용받기 위한 지분율 판정은 배당일을 기준으로 하고, 배당을 받기 직전에 지분율을 변동시켜 조세조약의 혜택을 향유하는 것을 방지하기 위하여 별도로 보유기간을 규정할 수 있는 것으로 해석하여야 하며, 배당일 이후의 지분율 변동이 제한세율에 영향을 미치는 것은 아닌 것으로 해석해야 한다.
(2) 한일조세조약 제10조 제2항 가목 중 쟁점이 되는 부분인 “그 수익적 소유자가 이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of profits takes place)”에 대하여, 일본어 번역문은 “이익의 분배에 관련한 사업연도의 종료일 직전 6개월의 기간”이고, 일본 국세청은 배당에 관련한 세율의 적용은 그 계산의 대상이 되는 회계연도의 종료일을 기준으로 판정하기 때문에 사업연도의 기중에 보유요건을 만족하지 않게 되거나 만족하게 되었더라도 이미 행해진 배당에 대한 과세관계에는 영향이 없다고 해석하고 있다.
(3) 처분청 의견에 따라 일본주주법인에 대하여 배당금지급 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도 종료일을 기준으로 지분율을 판단할 경우, 납세의무 성립시점에 원천징수세액을 확정할 수 없게 되고, 그렇게 되면 청구법인은 법인세법 제98조 제1항 의 원천징수시기에 원천징수를 할 수 없게 되는 모순이 발생한다.
(1) 한일조세조약상 주주인 일본국법인이 내국법인으로부터 받은 배당에 대한 5% 제한세율의 적용대상은 배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권 있는 주식을, 배당금 결의일이 속하는 사업연도 종료일 직전 6월 동안 보유한 법인주주이다.
(2) 주주인 일본국법인의 배당에 대한 제한세율을 규정하고 있는 한일조세조약 제10조 제2항 가목 “the accounting period for which the distribution of profits takes place”는 “이윤배분이 발생한 회계기간”으로 번역되고, ‘이윤배분의 발생’은 ‘배당 결의’이므로 “이윤배분이 발생한 회계기간”은 ‘배당 결의일이 속한 사업연도’이다.
(3) 기획재정부도 “이윤배분이 발생한 회계기간”은 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미하는 것으로 해석하고 있다(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.).
(4) 청구법인의 주장에 따라 영문을 우선할 경우에도 조세조약 문구에서 동사 takes place(발생하다)의 주어는 단수 distribution(분배)이고, 복수 profits(이윤)가 아니므로 ‘이익배당에 관련한 사업연도’로 해석될 여지는 없다.
(5) 일의적으로 해석되는 조세조약 문구를 주식보유기간에 관한 국내세법의 다른 규정이나 OECD모델조세조약 주석을 유추하여 해석할 것은 아니다.
(6) 배당금 지급일 이후 원천징수세율이 변경될 수 있다고 하여 쟁점이 되는 조세조약 문구를 기획재정부와 다르게 해석해야 할 근거가 되지 아니하며, 설령 원천징수세율이 변경되더라도 수정신고나 경정청구를 할 수 있다.
(1) 대한민국과 일본국간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(Convention between the Republic of Korea and Japan for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with respect to Taxes on Income) 제10조 <국문>
2. 그러나, 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 일방체약국에서도 동 체약국의 법에 의하여 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.
2. However, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that Contracting State, but if the beneficial owner of the dividends is a resident of the other Contracting State, the tax so charged shall not exceed: (a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company which owns at least 25 per cent of the voting shares issued by the company paying the dividends during the period of six months immediately before the end of the accounting period for which the distribution of profits takes place; (b) 15 per cent of the gross amount of the dividends in all other cases. (2) 국세기본법 제21조[납세의무의 성립시기]
① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
1. 소득세·법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때
② 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항에도 불구하고 각 호의 시기에 성립한다.
1. 원천징수하는 소득세·법인세: 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때 제22조[납세의무의 확정]
① 국세는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정된다.
② 다음 각 호의 국세는 제1항에도 불구하고 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다.
3. 원천징수하는 소득세 또는 법인세 (3) 법인세법 제98조 [외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례]
① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다.(각 호 생략)
④ 납세지 관할 세무서장은 원천징수의무자가 제1항 및 제5항부터 제12항까지의 규정에 따라 외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여야 할 금액을 원천징수하지 아니하였거나 원천징수한 금액을 제1항에 따른 기한까지 납부하지 아니하면 지체 없이 국세징수의 예에 따라 원천징수의무자로부터 그 징수하는 금액에 국세기본법 제47조의5 제1항 에 따른 금액을 가산하여 법인세로 징수하여야 한다.
⑭ 제93조 제10호 자목에 따른 국내원천소득은 주식등을 발행한 내국법인이 그 주식등을 보유하고 있는 국외특수관계인으로부터 대통령령으로 정하는 시기에 원천징수하여야 한다.
⑮ 제14항에 따른 원천징수의 구체적인 방법은 대통령령으로 정한다.
(2) 일본주주법인은 2011년 2월부터 2015년 3월까지 아래 <표2>와 같이 청구법인의 지분을 보유하였다. <표2> 일본주주법인의 청구법인 지분 보유 내역 (3) 청구법인은 2013년과 2015년에 이익배당과 유상감자로 인한 의제배당을 실시하여 아래 <표3>과 같이 배당금을 지급하면서 이익배당에 관련된 회계기간(계산의 대상이 되는 회계기간)의 종료일 전 6개월 동안 또는 유상감자결의일 전 6개월 동안의 일본주주법인의 지분율이 25% 이상이라고 하여 한일조세조약 제10조 제2항 가목에 따른 원천징수세율 5%를 적용하여 법인분 원천세를 납부하였다. <표3> 청구법인의 법인세 원천분 신고 내역
(4) 처분청은 한일조세조약 제10조 제2항 가목의 “이윤배분이 발생한 회계기간”을 “배당금지급 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”로 해석하여 배당을 결의한 사업연도 종료일 기준으로 직전 6개월 동안 일본주주법인의 지분율이 25%에 미달한다고 보아 5% 세율 적용을 배제하고, 나목의 15% 세율을 적용하여 청구법인에게 2013사업연도 및 2015사업연도 법인분 원천세를 경정․고지하였다. (5) 기획재정부는 한일조세조약에 따른 배당에 대한 제한세율 적용시 “이윤배분이 발생한 회계기간”은 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미하는 것으로 해석하였다(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.3.).
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 한일조세조약 제10조 제2항 가목에 규정된 “이윤배분이 발생한 회계기간”에서의 ‘이윤배분의 발생’은 배당결의이 므로 이윤배분이 발생한 회계기간은 배당 결의일이 속한 사업연도이고, 그 사업연도 종료일을 기준으로 이전 6월동안 해당 법인의 발행주식 25% 이상을 보유하여야 5%의 제한세율 적용대상이라고 볼 수 있는 점, 기획재정부는 한일조세조약에 따른 배당에 대한 제한세율 적용시 “이윤배분이 발생한 회계기간”을 “배당 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”라고 해석하고 있는 점, 배당 당시에는 낮은 제한세율 조건을 충족하지 않더라도 배당 결의일이 속하는 해당 사업연도 종료 직전 6개월 동안 그 조건을 충족할 것을 명시한 것으로 보이는 점, 15%의 세율을 적용하였다가 해당 사업연도 종료 직전 6개월 동안 그 조건을 충족한 경우 5% 세율로 환급할 수 있는 점 등에 비추어 청 구법인의 일본주주법인이 배당 결의일이 속한 사업연도 종료일 직전 6개월 동안 청구법인이 발행한 주식을 25% 이상 보유하지 아니한 것으로 보아 15%의 세율을 적 용하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.