국내 공급업체들이 수출자인 해외거래처와 직접 교섭하여 계약을 체결하였으므로 이 사건 목재펠릿의 실제 수입자는 국내 공급업체이고 청구법인은 이들로부터 매매거래를 통해 목재펠릿을 구입하였다고 봄이 상당하다고 판단됨
국내 공급업체들이 수출자인 해외거래처와 직접 교섭하여 계약을 체결하였으므로 이 사건 목재펠릿의 실제 수입자는 국내 공급업체이고 청구법인은 이들로부터 매매거래를 통해 목재펠릿을 구입하였다고 봄이 상당하다고 판단됨
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 목재펠릿 수입에 따른 이익의 귀속주체로 관세ㆍ부가가치세의 납세의무자인 수입자에 해당하고 나아가 수입신고 전 선하증권을 양수받아 직접 자신의 명의로 수입신고까지 마쳤는바, 기납부한 수입부가가치세를 환급받을 정당한 지위에 있다. (가) 부가가치세법 제35조 는 납세의무자가 재화를 수입함에 따라 관세를 세관장에게 신고ㆍ납부하는 경우, 재화의 수입에 대한 부가가치세를 관세와 함께 신고ㆍ납부하고, 세관장은 수입세금계산서를 발행하도록 하고 있고, 각 납세의무를 부담하는‘수입자’의 의미에 대하여는 관세법에서 그 판단기준을 제시하고 있는데, 관세법 제19조 제1항 제1호에서 물품을 수입한 화주 즉, 수입자를 납세의무자로 정하였고, 같은 호 다목에서는 수입물품을 수입신고 전에 양도한 경우 그 양수인을 수입한 화주 중 하나로 규정하고 있다. (나) 목재펠릿은 청구법인이 발전연료로 직접 자가소비하기 위하여 수입되어 실제로 전량 발전연료로 자가소비된 것으로, 청구법인은 ① 처음 입찰공고 당시부터 해외에서 목재펠릿을 수입하는 것을 전제로 하여 입찰공고를 하였고, ② 위 공고에는 발전연료로 사용하기 위한 것이라는 사용목적이 명시되어 있으며, ③ 목재펠릿의 품질과 수량뿐만 아니라 최종 목적지도 함께 기재되어 있고, ④ 수입가격결정권은 청구법인에게 있으며(즉, 공급업체는 부대비용 상당액의 수수료를 지급받는 것에 불과하고, 해외생산업체의 공급가격에 영향을 받지 않음),
⑤ 청구법인은 해외생산업체의 공급능력을 확인하기 위하여 생산공장에 대한 현장실사를 진행하고 그 결과를 직접 검토하였는바, 목재펠릿 수입의 목적ㆍ사용처ㆍ최종적인 사용주체ㆍ청구법인의 관여ㆍ가격결정 구조 등을 볼 때, 청구법인은 목재펠릿의 수입에 따른 이익의 귀속주체로 관세 및 부가가치세의 납세의무자인 물품을 수입한 화주에 해당한다. (다) 한편, 처분청은 국내 공급업체가 청구법인을 대신하여 해외생산업체와의 교섭, 목재펠릿의 운송 등의 실무업무를 담당한 사실을 들어 국내 공급업체가 목재펠릿의 수입자라고 주장하나, 이러한 실무업무는 무역업체가 청구법인이 목재펠릿의 수입하는데 있어 운송, 보험 등에 대하여 신경쓸 필요 없이 안전하게 상품을 인도받을 수 있게 하기 위하여 당사자간에 합의한 계약에 따른 의무를 수행한 것에 불과하므로, 이를 담당하였다는 사실만으로는 국내 공급업체가 목재펠릿의 수입자라고 볼 수 없다. 이와 같은 실무업무는 당사자간의 계약에 따라 수입자로부터 위임을 받은 ‘수입자가 아닌자’가 당연히 수행할 수 있는 업무에 불과하다. 처분청은 대법원 2003.4.11. 선고 2002두8442 판결의 설시를 들어 이와 같이 주장하고 있는 것으로 보이나, 위 판결은 완전히 형식상의 신고명의인에 불과하고 물품의 수입과는 아무런 관련 없어 도저히 수입의 효과가 귀속된다고 볼 수 없는 자의 납세의무자 지위를 부정하는 판단을 한 것으로, 목재펠릿의 수입의 효과가 오롯이 청구법인에게 귀속되는 본 사안의 선례로 볼 수 없다. (라) 청구법인은 수입물품 신고 전에 목재펠릿을 양수하고, 수입자로서 수입신고한 바, 관세법 제19조 제1항 제1호 다목은 수입물품을 수입신고하고 전에 양도한 경우에는 그 양수인을 납세의무자로 특정하고 있고, 청구법인이 수입물품에 대한 다수의 이해관계인이 개입되는 관계로 거래 외형 내지 형식을 중요시하는 관세 실무를 고려하여 수입자임을 보다 명확하게 하기 위하여 관세법상 수입자의 판단 기준인 관세법 제19조 제1항 제1호 다목에 따라 이 사건 목재펠릿을 양수하였으며, 나아가 수입신고 전에 목재펠릿의 소유권 양수를 목적으로 하는 선하증권 양수 및 ‘선하증권 양수도계약’ 등을 체결하는 등 그 양수사실을 명확히 한 다음 목재펠릿의 수입자로 수입 신고 및 통관절차를 수행하였다. 이는 청구법인과 공급업체간에 합의에 의하여 체결한 선하증권 양수도계약 제2조(‘B/L양도인과 양수인은 상기 수입 미 통관 물품을 아래와 같이 양도/양수함을 정히 확인 한다’)를 보더라도 명확히 확인되며, 이와 같은 방식의 소유권 양수는 관세실무상 널리 통용되는 것으로 관세법인의 조언에 따라 진행한 것이다. (마) 민법상 동산의 소유권이전 방법에 비추어 보더라도 청구법인이 목재펠릿을 정당하게 양수한 것임은 명백하고, 동산물권의 변동은 당사자 간의 물권적 합의와 인도라는 요건이 충족되어야 하는데 청구법인과 국내 공급업체 사이에 목재펠릿의 소유권을 이전시킨다는 내용의 물권 관련 합의가 있었다는 사실에 대하여는 의문의 여지가 없으며, 나아가 민법은 현실적, 물리적인 점유의 이전을 통한 인도 이외에도 당사자의 계약만으로 동산을 인도한 것으로 보는 점유개정이나 목적물반환청구권의 양도를 인정하고 있으므로 위 선하증권 양수도계약 체결 당시 목재펠릿의 현실적인 점유를 국내 공급업체가 하고 있었다면 점유개정의 방식으로, 아직 국내 공급업체가 운송인으로부터 목재펠릿을 인도받지 못한 경우라면 목적물반환청구의 양도 방식으로 청구인에게 목재펠릿이 양도된 것이다. (바) 처분청은 선하증권 양수도계약의 제4조(위험이전 관련), 제5조 (수입통관관련 제반업무 부담)을 들어 선하증권 양수도계약의 효력을 문제삼고 있으나, 청구법인이 소유권을 이전받은 이후라고 하더라도 국내 공급업체를 통하여 운송 및 통관업무에 대한 지원을 받는 것이 얼마든지 가능하다. 위 조항들은 이에 대한 위험부담과 책임을 명확히 하고자 삽입한 조항이므로, 위 조항만으로 수입신고전 소유권 이전의 효력을 부인할 수 없다. 즉, 물품의 소유권자로부터 위임을 받아 물품을 운송하는 자에게 운송과정에서 발생하는 모든 위험 및 책임을 부담케 하는 것은 당사자간의 합의에 의하여 얼마든지 가능한 형태의 계약이다. 이는 제4조의 내용이 “‘물품의 공급에 대한’모든 권리와 책임”에 관한 것이라는 점에서 확인할 수 있다. 위 제4조의 내용은 물품 자체에 대한 권리(소유권)은 이미 이전된 상태에서, 다만 물품공급(운송)에 대한 모든 권리와 책임 부담 주체를 확인하기 위하여 추가한 내용으로 해석함이 합리적이다.
(2) 처분청의 의견대로 청구법인이 수입부가가치세의 납세의무자가 아니라면 청구법인은 신고ㆍ납부하지 않아야 할 수입부가가치세를 신고 ㆍ납부한 것이므로 당연히 이를 환급받아야 한다. (가) 처분청 의견에 의한다면 청구법인이 아닌 국내 공급업체가 수입부가가치세의 납세의무자이나, 처분청은 무역업체에 대해서는 어떠한 경정처분을 하지 않으면서, 원래부터 수입부가가치세를 신고ㆍ납부하여야 할 의무도 없는 청구법인이 잘못 신고ㆍ납부한 수입부가치세를 환급받은 것만을 문제삼고 있다. 청구법인이 납세의무자가 아님에도 불구하고 세급을 납부하였다면, 어떤 형태로든 돌려받을 수 있는 금원을 공제 내지 환급받은 것에 불과하다. (나) 또한 처분청의 주장에 의한다면 청구법인은 납세의무자가 아니므로 추가적으로 납부할 세액이 존재하지 않는다. 따라서 청구법인에게 추가 납부할 세액이 존재할 것을 전제로 하는 가산세를 처분할 수 없으므로, 이 사건 가산세 부과처분은 부당하다.
(3) 이 사건 수입부가가치세 환급에 어떠한 부정행위가 존재하지 않으므로 부당과소신고가산세를 부과할 수 없다. (가) 청구법인이 목재펠릿의 수입자의 지위에서 부가가치세를 환급받음으로써 목재펠릿에 대한 비용을 줄이게 되었다 하더라도 이러한 거래 구조는 어디까지나 목재펠릿 수입의 실질에 부합하고 당사자의 합의 하에 체결된 합리적인 구조에 해당하며, 청구법인은 목재펠릿의 수입자로 관세법이 허용하는 거래인 ‘수입신고 전의 물품의 양수’를 통하여 관세법상 객관적인 수입자의 지위를 명확히 하였고, 수입신고를 청구법인의 명의로 진행하여 관세법이 요구하는 형식적인 요건도 갖추었으므로 청구법인은 자신이 사업에 사용하는 재화에 대한 수입자로 법이 허용하는 정당한 방법을 통하여 수입부가가치세를 환급받을 수 있는 거래를 하여 조세부담을 경감한 것에 불과할뿐, 이 과정에서 어떠한 부정행위를 한 바 없다. (나) 청구법인과 국내 공급업체는 수입신고 전에 목재펠릿을 양수도할 목적으로 선하증권 양도계약서를 작성하였는데, 이는 ① 실제로 목재펠릿의 소유권을 이전할 목적과 ② 형식을 중요시하는 관세실무상 청구법인의 목재펠릿에 대한 수입자의 지위를 명확하게 하기 위하여 당사자의 합의 하에 작성된바, 선하증권 양도계약서는 그 실질에 부합하는 것으로 결코 허위라고 볼 수 없으므로 목재펠릿의 수입 및 환급과 관련하여 작성된 서류들 중 허위로 작성되거나 위조된 서류는 존재하지 않기 때문에 ‘적극적인 은닉 행위’가 있었다고 볼 수 없고, 나아가 청구법인은 이 사건 수입신고(통관)과정에서 선하증권 양도 계약서뿐만 아니라 인도받은 선하증권을 그대로 제출하였으며, 수입 신고필증에 기재하여야 하는 사항에 대하여 모두 사실대로 기재하였으므로 과세당국의 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 할 만한 어떠한 사정이 존재하지 않는다. (다) 처분청은 청구법인이 기존의 발전사들이 사용하던 계약조건인 DDP조건이 아닌 DDU조건을 이용한 것을 들어 부정한 행위가 있었음을 주장하고 있으나, DDU/DDP조건은 Incoterms 2010에서 정하고 있는 물품매매계약 분야의 정형거래조건에 불과하다. 즉, 이 계약조건은 수입의 효과, 물품의 소유권이 귀속되는 자, 소유권이 이전되는 시기 등에 영향을 미치지 않으며, Incoterms 2010에서도 위 정형거래조건들은 물품 소유권의 이전이나 계약 위반의 효과를 다루지 않음을 명시하고 있다. 또한 기존의 과세실무 역시 계약당사자간에 DDP조건으로 거래를 진행하였다고 하더라도, 매수인이 수입부가가치세의 납세의무자가 되어 매수인 명의로 수입세금계산서를 발급받는 것 역시 가능하다고 판단하였다[서면-2015-부가-2023(2015.11.25.)]. 즉, DDP조건으로 거래를 진행하였더라도 매수인이 부가가치세의 납세의무자가 될 수 있는 등 DDP/DDU조건은 본건의 쟁점인 ‘누가 수입자인지 여부’ 및 ‘수입신고 전 소유권이 양수되었는지’와는 아무런 관련이 없다.
(4) 청구법인은 부정한 행위에 대한 인식이 없었다. 청구법인은 수입자임을 객관적으로 명확히 하여 면세제도의 누적ㆍ환수효과를 배제하고 창출된 부가가치에 대한 정확한 세금을 납부한 것으로 절세행위를 한 것에 불과한 것이지 세금을 부정한 방법으로 환급받고자 하는 의도가 없었다. 또한 현행 조세특례제한법은 이와 같은 면세제도로 인한 불합리한 과세를 개선하여 발전용도로 국내공급되는 목재펠릿은 면세대상에서 제외시키고 있다. 즉, 현행법상으로는 어떠한 수입구조를 취하든 수입부가가치세 환급은 가능하다. 더욱이 청구법인은 전문가인 관세법인에게 자문을 구하고, 국세청에 질의하여, 그 조언 및 질의회신의 내용대로 목재펠릿을 수입하고 수입부가가치세를 환급받았으며, 특히 청구법인은 수입부가가치세 경정청구를 거쳐 과세당국으로부터 수입자의 지위를 인정받고 환급받은 사실이 있다.
(5) 청구법인은 정당한 지위에 있는 수입자로 목재펠릿을 관세법 이 요구하는 형식적 요건을 갖추어 수입신고 전에 양수하여 직접 청구법인의 명의로 수입신고를 하였으므로, 청구법인이 관세법 및 부가가치세법상 수입자로 세관장이 발행하는 수입세금신고서를 수수한 이상, 이에 대하여 세금계산서불성실가산세를 부과하는 것은 위법 부당하며, 나아가 부가가치세법제60조 제3항은 그 문언 자체에 의하더라도 부가가치세 과세대상인 재화나 용역의 공급과 관련된 세금계산서 수수와 관련된 가산세 조항일 뿐이므로 재화의 수입과 관련되어서는 적용될 여지가 없다고 할 것이다. 관련하여 부가가치세법 제60조 제3항 과 동일한 구조(재화의 공급만을 그 대상으로 하고 재화의 수입은 대상으로 하지 않는 구조)를 취하고 있는 조세범처벌법제10조 제3항에 대하여 서울고등법원 2016.11.10. 선고 2016노2022 판결은 부가가치세법은 재화의 공급과 재화의 수입을 엄격하게 구분하여 규율하고 있으므로 조세범처벌법 제10조 제3항 이 재화의 수입을 규정하고 있지 않는 이상 재화의 수입없이 수입세금계산서를 발급받은 행위는 조세범처벌법제10조 제3항으로 처벌할 수 없다고 판시한바 있다.
(1) 목재펠릿의 실제 수입자는 청구법인이 아니라 국내 공급업체이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다. (가) 목재펠릿 구입 경위를 보면, 청구법인은 2012년 OOO제도 시행에 따라 불이행시 과징금 부과를 면하기 위하여 OOO 의무할당량을 채울 목적으로 국제입찰을 통해 국내 공급업체를 선정한 후 목재펠릿을 구입하게 되는데 해당 입찰은 국제입찰이었으나 거의 대부분의 물량을 국내 공급업체가 낙찰받아 공급하게 되었다. (나) 청구법인은 DDP 조건(Delivered Duty Paid: 관세 지급 인도조건) 3) 의 경우 주로 관세 등의 부담능력이 있는 대기업이 입찰에 참여하고 DDU 조건(Delivered Duty Unpaid: 관세 미지급 인도조건) 4) 의 경우 주로 중소기업이 참여하는 실정을 고려하여 물량을 확보하는 차원에서 DDP 조건과 DDU 조건을 병행하여 거래하였다. (다) DDP 조건의 경우 국내 공급업체가 OOO 등에서 생산된 목재펠릿을 해외거래처에서 구매하여 직접 통관(수입부가세, 관세 등 부담)한 후 청구법인에 운송하면 그 소유권이 이전되는 것으로, 국내 공급업체가 직접 통관하여 청구법인에게 납품하는 경우 목재펠릿의 국내 거래가 조세특례제한법 제106조 제1항 제12호 및 부가가치세법 제39조 제1항 제7호 에 따라 면세거래에 해당하여 국내 업체들이 매입세액 공제를 받을 수 없는 반면, DDU 조건의 경우 청구법인과 국내 공급업체 사이의 공급계약이 사실상 국내 공급계약에 불과하여 국제 무역거래에 관한 조건을 부가할 필요가 없음에도 최초 입찰공고시부터 국제입찰을 시도하여 국내 공급업체와의 계약을 국제 무역거래인 것처럼 외관을 작출한 결과, 청구법인이 목재펠릿의 구매시 매입세액을 공제받을 수 있게 된다. (라) DDP나 DDU는 무역거래시 발생하는 수입부가가치세, 관세 등의 부담을 누가 할 것인지에 대한 조건에 불과하므로 통관시 발생하는 수입부가가치세, 관세 등 비용부담의 주체를 제외하고는 해외거래처와 계약 체결, 신용장 개설, 국내항까지 운송, 국내 창고업자와의 계약, 발전소 산하 화력본부 운송, 목재펠릿 위험의 이전시기 등 계약의 주요한 내용은 달라지는 것이 없으므로 청구법인과 국내 공급업체 사이의 계약 실질은 DDP 조건이든 DDU 조건이든 달라지는 바가 전혀 없음에도 불구하고, 청구법인은 본인 명의로 목재펠릿을 통관하면서 납부하는 수입부가치세액에 대하여 자가소비를 위한 재화의 수입인 것처럼 꾸며 부가가치세법제38조 제1항 제2호를 적용하여 매입세액을 공제받았다. (마) 청구법인이 국내 공급업체와 체결한 계약서, 수입신고서 등을 살펴보면,
① 해외 거래처와 국내 공급업체들이 직접 교섭을 하여 계약을 체결하고,
② 국내 공급업체들이 신용장을 개설하며,
③ 해외 거래처에 대한 대금 결제도 신용장 개설 은행을 통하여 국내 공급 업체가 하고 있고, 선사 및 포워딩 업체와의 계약, 국내 입항 후 하역 및 국내 창고 보관, 운송업체 선정도 국내 공급업체가 진행하며,
④ 국내 공급업체들이 청구법인 산하 화력본부의 납품 일정에 따라 목재펠릿을 운송하고 화력 본부에 도착하여 납품되기 전까지 발생하는 목재펠릿에 대한 모든 위험과 품질 저하로 인한 페널티, 납품 지연 으로 인한 지체상금까지 부담한 후,
⑤ 목재펠릿 수입으로 인한 차익을 국내 공급업체가 취득하고 있음이 확인되는바, 목재펠릿의 실제 수입자는 청구법인이 아니라 국내 공급업체임이 명백하다.
(2) 청구법인은 DDU 조건으로 목재펠릿을 구매하면서 2014년 5월 경까지 부수계약으로 수입대행계약을 체결하였는데, 청구법인이 관세를 납부하는 DDU 조건으로 구매계약을 체결하였음에도 불구하고, 선하증권상 수하인이 국내 공급업체이므로 청구법인이 관세법상 납세의무자가 될 수 없음에도 납세의무자를 청구법인으로 바꿀 목적으로 형식적인 수입대행계약을 체결하여 관세법제19조의 목재펠릿 수입을 ‘위탁한 자’의 지위를 획득하였다. (가) 수입대행계약을 체결하였음에도 불구하고 수입대행계약서상 위탁용역에 관한 세부내용이 전무(즉, 수입대행계약서에 명시되지 않은 사항은 구매계약상 조건인 DDU에 따른다고 하였으나, DDU는 목재펠릿 구매와 관련한 조건으로 수입 위탁과 무관함)하고, 당초 목재펠릿 낙찰가액 외 수입대행수수료가 별도로 구분되어 청구․결제된 사실이 없다. 따라서 수입대행계약서는 국내 공급업체에 수입을 위탁할 목적이 아니라 관세법상 납세의무자를 청구법인으로 바꾸기 위한 형식적 서류에 불과하다. (나) 청구법인은 2014년 6월 이후 수입대행계약이 아닌 선하증권 양수도계약으로 거래방식을 변경하였으나, 이는 거래의 실질 변경에 기인하지 않고 단지 외형을 늘리고자 하는 국내 공급업체의 요구(공급업체는 물품 대금 전체가 수입금액에 반영되는 선하증권 양수도 계약을 선호)에 의한 것이고, 이후에도 국내 공급업체의 요구가 있을 경우 언제든 선택 및 변경이 가능하여 사실상 수입대행계약이나 선하증권 양수도계약은 실질이 없는 가공계약으로 실제 수입대행이나 선하증권 양수도가 이루어졌다고 볼 수 없다. (3) 청구법인 이 DDU 조건의 구매계약을 체결하였음에도 불구하고, 선하증권상 수하인이 국내 공급업체인 관계로 청구법인이 관세법상 납세의무자가 될 수 없으므로, 납세의무자를 청구법인으로 바꿀 목적으로 형식적인 선하증권 양수도계약을 체결하여 관세법제19조의 목재펠릿 수입신고 전 ‘양수인’의 지위를 획득하였다. (가) 선하증권이 양도되는 경우 그 화물이 양도된 것과 같은 효력이 발생하여 선하증권 원본 자체가 양도되어야 함에도 불구하고 청구법인은 국내 공급업체로부터 대부분 선하증권 사본을 수취하였고, 국내 공급업체는 거래조건 변경 등과 무관하게 변함없이 수입 업무를 수행하였으며, 청구법인이 직접 선사 등에 선하증권을 제시하면서 목재펠릿을 수령한 사실도 없으므로 사실상 선하증권 양수도계약서는 청구법인 명의로 수입하는 근거 마련을 위한 형식적 서류에 불과하다. (나) 청구법인이 선하증권을 실제로 양수한 것이라면 목재펠릿을 인도받은 것과 같은 효력이 발생하여야 하나, 선하증권 양수도 이후에도 청구법인의 화력본부에 목재펠릿이 최종 인도되기까지 모든 위험이 청구법인에게 이전되지 않았을 뿐만 아니라 목재펠릿에 대한 모든 권리까지 국내 공급업체가 보유하여 목재펠릿의 소유권이 여전히 국내 공급업체에 있음이 선하증권 양수도계약서를 통해 명백히 확인된다. 또한 대금결제도 선하증권 양수도 시점이 아닌 목재펠릿 인도 후 품질 검사 및 계량이 완료된 때 이루어지므로 결국 선하증권 양수도계약은 양수도의 효력이 전혀 발생하지 않는 허위의 계약이다. (다) 이에 청구 법인은 목재펠릿의 소유권 이전 시기가 통관 전 선하증권 양수도 시점이며, 당초 DDU 조건으로 구매계약을 체결하였으므로 선하증권 양수도 이후에도 위험과 비용을 국내 공급업체가 부담함이 당연하다고 주장하나, 위험과 비용 부담에 관한 내용은 DDU, DDP 모두 동일하여 단지 DDU 조건으로 계약했다는 이유만으로 실질적 효력이 없는 선하증권 양수도계약이 정당화 될 수는 없다. 결국 청구법인은 목재펠릿 구매계약에 국제 무역거래 조건을 부가한 이상 소유권 이전 시기에 관한 문제의 소지가 없는 DDP 조건으로 거래하였어야 함에도 불구하고, 수입부가가치세를 공제받을 목적으로 DDU 조건으로 계약하고 허위의 수입대행계약 및 선하증권 양수도계약을 체결하여 소유권 이전 시기를 통관 전으로 조작함으로써 거래의 실질을 왜곡하였다.
(4) 허위의 선하증권 양도계약을 통하여 형식상 수입자인 청구법인이 수입세금계산서를 수취함으로써 부가가치세를 부당하게 공제받았는바, 이는 사기 그 밖의 부정한 행위로 인한 조세포탈에 해당한다.
(5) 부가가치세법제60조 제3항 제2호에서 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서 등을 발급받은 경우에는 공급가액의 2퍼센트를 납부세액에 더한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 실제 수입자가 아니면서 세관장으로부터 수입세금계산서를 발급받았는바, 이는 재화를 공급받지 아니하고 세금계산서를 발급받은 경우에 해당하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다.
① 이 사건 목재펠릿의 실제 수입자가 선하증권을 양도한 공급업체인지 선하증권을 양수한 청구법인인지 여부
② 청구법인이 국내 공급업체로부터 선하증권을 양수하여 수입부가가치세를 환급받은 행위가 부당과소신고 가산세 적용 대상인지 여부
③ 세금계산서 불성실 가산세 적용 대상 여부
제35조[수입세금계산서] ① 세관장은 수입되는 재화에 대하여 부가가치세를 징수할 때(제50조의2에 따라 부가가치세의 납부가 유예되는 때를 포함한다)에는 수입된 재화에 대한 세금계산서를 대통령령으로 정하는 바에 따라 수입하는 자에게 발급하여야 한다. 제38조[공제하는 매입세액] ① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다.
2. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 수입하는 재화의 수입에 대한 부가가치세액 제39조[공제하지 아니하는 매입세액] ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
7. 면세사업 등에 관련된 매입세액(면세사업 등을 위한 투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액 제50조[재화의 수입에 대한 신고·납부] 제3조 제2호의 납세의무자가 재화의 수입에 대하여 ｢관세법｣에 따라 관세를 세관장에게 신고하고 납부하는 경우에는 재화의 수입에 대한 부가가치세를 함께 신고하고 납부하여야 한다. 제60조[가산세] ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 그 공급가액의 2퍼센트를 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
2. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서등을 발급받은 경우 (2) 관세법 제19조 (납세의무자) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 관세의 납세의무자가 된다.
1. 수입신고를 한 물품인 경우에는 그 물품을 수입한 화주(화주가 불분명할 때에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 이하 이 조에서 같다). 다만, 수입신고가 수리된 물품 또는 제252조에 따른 수입신고수리전 반출승인을 받아 반출된 물품에 대하여 납부하였거나 납부하여야 할 관세액에 미치지 못하는 경우 해당 물품을 수입한 화주의 주소 및 거소가 분명하지 아니하거나 수입신고인이 화주를 명백히 하지 못하는 경우에는 그 신고인이 해당 물품을 수입한 화주와 연대하여 해당 관세를 납부하여야 한다.
12. ｢산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률｣ 제2조 제7호 에 따른 임산물 중 목재펠릿 (4) 상법 제852조 [선하증권의 발행] ① 운송인은 운송물을 수령한 후 송하인의 청구에 의하여 1통 또는 수통의 선하증권을 교부하여야 한다. 제853조[선하증권의 기재사항] ① 선하증권에는 다음 각 호의 사항을 기재하고 운송인이 기명날인 또는 서명하여야 한다.
10. 수통의 선하증권을 발행한 때에는 그 수 제854조[선하증권 기재의 효력] ① 제853조 제1항에 따라 선하증권이 발행된 경우 운송인과 송하인 사이에 선하증권에 기재된 대로 개품운송계약이 체결되고 운송물을 수령 또는 선적한 것으로 추정한다.
② 제1항의 선하증권을 선의로 취득한 소지인에 대하여 운송인은 선하증권에 기재된 대로 운송물을 수령 혹은 선적한 것으로 보고 선하증권에 기재된 바에 따라 운송인으로서 책임을 진다. 제856조[등본의 교부] 선하증권의 교부를 받은 용선자 또는 송하인은 발행자의 청구가 있는 때에는 선하증권의 등본에 기명날인 또는 서명하여 교부하여야 한다. 제857조[수통의 선하증권과 양륙항에 있어서의 운송물의 인도] ① 양륙항에서 수통의 선하증권 중 1통을 소지한 자가 운송물의 인도를 청구하는 경우에도 선장은 그 인도를 거부하지 못한다.
② 제1항에 따라 수통의 선하증권 중 1통의 소지인이 운송물의 인도를 받은 때에는 다른 선하증권은 그 효력을 잃는다. (5) 국세기본법 제47조의3 [과소신고·초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
4. 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. ｢조세특례제한법｣ 제5조의2 제1호 에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위
(1) 이 사건 조사과정은 다음과 같다. (가) OOO은 ‘ 목재의 지속 가능한 이용에 관한 법률 및 관세법위반’ 혐의로 청구법인을 수사하던 중, “청구법인이 목재펠릿을 국내 공급업체를 통하여 공급받았음에도 불구하고 국내 공급업체로부터 형식적으로 선하증권을 양수하여 마치 자신이 직접 수입하는 것처럼 세관에 수입신고하고 납부한 수입부가가치세를 매입세액 공제받는 등의 방법으로 조세를 포탈하였다”고 보아 청구 법인을 조세범처벌법위반으로 고발하여 줄 것을 2016.12.5. 조사청에 의뢰하였다. (나) 청구법인은 2016년말경 검찰 등으로부터 “목재펠릿 수입시 수입부가가치세를 매입세액으로 공제받는 것이 적법한 세무처리로 보기 어려울 수 있다”는 지적을 받고, 2013년 제2기부터 2016년 제1기까지 환급받은 수입부가가치세에 대해 일반과소신고가산세(10%) 등을 적용하여 수정신고·납부하였다. (다) 조사청은 2017.2.24.～2017.5.25. 기간 중 청구법인에 대한 조사를 실시하여, 기존에 청구법인이 수입부가가치세 환급에 대해 수정신고·납부한 것에 더하여 부당과소신고가산세 및 세금계산서 불성실 가산세를 부과처분하고, 조세범처벌법위반 혐의로 청구 법인을 2017.5.18. 검찰에 고발하였으며, 검찰은 2017.5.25. 청구법인을 기소하였다.
(2) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 처분청이 견본으로 제시한 선하증권 양도계약서의 주요 내용을 보면, “제3조 선하증권 양수인은 통관시 소요되는 관세, 수입부가세, 통관수수료(관세사)를 부담한다. 제4조 선하증권을 양도한 후에도 상기 물품 공급에 대한 모든 권리와 책임은 선하증권 양수인이 지정한 장소에서 인도하는 시점에 이전되는 것을 원칙으로 한다. 제5조 선하증권 양도인은 수입 통관을 완료하기 위한 일체의 조치를 취하여야 하며, 이의 불이행으로 인하여 발생하는 과태료 및 행정상의 제반 책임은 선하증권 양도인이 부담하여야 한다”로 되어 있다. (나) 처분청은 청구법인이 부가가치세 신고시에는 목재펠릿의 수입과 관련하여 세관장으로부터 발급받은 수입세금계산서를 매입세액으로 신고 및 공제받았지만, 법인세 신고시에는 동 거래를 국내 공급업체와의 면세 매입거래로 인식하여 일반 계산서를 수수하여 이를 비용으로 신고하는 등 이중적인 회계처리를 하였다고 주장하며 면세 관련 계산서를 제시하였다. (다) 조사청이 국내 공급업자 중 하나인 OOO의 목재펠릿 납품 담당자로부터 징취한 문답서의 주요 내용을 보면 납품 담당자는 다음 ①부터 ⑭까지의 내용을 인정하였음이 확인된다.
① 목재펠릿 생산국의 현지 수출업자와의 교섭, ② 현지 수출업자에게 대금지급, ③ 수출국으로부터 국내 항구까지의 운임, 하역비용, 도착항에서 발전소까지의 국내 운임비용의 부담은 모두 OOO가 한다.
④ 무역거래조건을 DDP에서 DDU로 바꾼 이유는 청구법인이 입찰조건을 바꿨기 때문이다.
⑤ 수입통관 전 선하증권 양도계약서를 작성한다.
⑥ 주거래은행에 목재펠릿 대금을 지급하면 은행에서 선하증권을 당사로 우편 발송해 주는데, 당사는 선하증권에 인감을 찍고 우편으로 포워딩업체에 보내면, 포워딩업체는 당사로부터 받은 선하증권을 선사로 보내고, 선사는 화물인도지시서를 발행하여 포워딩업체로 보내고, 포워딩업체가 화물인도지시서를 스캔하여 당사에 보내주면 당사는 그것을 가지고 보세구역 창고업체에 가서 우드팰릿을 찾게 된다.
⑦ 포워딩 업체에 보내는 선하증권이 원본이고, 선하증권 양도계약서에 첨부하는 선하증권은 오리지널을 복사한 사본이다.
⑧ 목재펠릿 판매계약서 제14조 Transfer of Title and Risk(위험과 소유권의 이전)에서는 “목재펠릿은 청구법인 각 발전소에 양하된 이후 소유권과 위험이 이전된다”고 되어 있고, ⑨ 운반시 분실에 대한 책임 및 분진이 발생했을 때 민원에 대한 책임은 OOO에 있으며, ⑩ 납품일자가 늦어지면 OOO는 청구법인에게 지체상금을 주어야 하는데, 지체일수 계산기준은 선하증권 양도시까지가 아니라 발전소 도착시까지이다.
⑪ 선하증권 양도계약서에 양도대금이 기재되어 있지 아니한 것은 물건이 최종 양하되는 청구법인의 각 발전소에서 분석결과에 따라 대금이 확정되기 때문이다.
⑫ 목재펠릿을 청구법인의 발전소까지 운반하였더라도 미세분 초과 품질불량으로 회차되는 경우가 있는데, 회차 처리된 물품에 대해서는 대금을 받지 못하며, 회차 처리된 것을 제외하고 분석 결과 이상이 없는 물품에 대해서 청구법인으로부터 대금을 지급받고 OOO는 계산서를 발행한다.
⑬ 조사청이 “관할 세관은 청구법인이 제출한 선하증권 양도계약서에 따라 수입시점의 소유자를 청구법인으로 보아 청구법인에게 수입세금계산서를 발행하였지만, 실질적인 소유권 이전시점은 상기 내용과 같이 청구법인의 각 발전소에 최종 양하되었을 때라고 보여지는데 이에 대해 어떻게 생각하는지”를 묻자 납품담당자는 “네”라고 대답하였고,
⑭ “상법상 선하증권 양도시점에 소유권이 이전되는 것이 정상인데, 이렇게 형식과 내용이 다른 선하증권 양수도계약서를 작성하게 된 경위가 무엇인지”를 묻는 조사청의 질문에는 “그에 대해서는 잘 모르며 법률적인 검토 여부에 대해서도 잘 모른다”고 답변하였다.
(3) 청구법인은 입찰공고, 선하증권 양도계약서, 수입신고필증 각 샘플을 제시하였는데 이를 통해,
① 이 사건 목재펠릿은 모두 청구법인이 발전연료로 직접 자가소비하기 위하여 수입된 것으로, ② 처음 입찰공고 당시부터 해외에서 목재펠릿을 수입하는 것을 전제로 하여 입찰공고를 하였고, ③ 위 공고에는 발전연료로 사용하기 위한 것이라는 사용목적이 명시되어 있으며, ④ 목재펠릿의 품질과 수량뿐만 아니라 최종 목적지도 함께 기재되어 있고, ⑤ 거래 외형 내지 형식을 중요시하는 관세 실무를 고려하여 수입자임을 보다 명확하게 하기 위하여 관세법상 수입자의 판단 기준인 관세법제19조 제1항 제1호 다목에 따라 이 사건 목재펠릿을 양수하고, ⑥ 나아가 수입신고 전에 선하증권 양수 및 선하증권 양수도계약을 체결하는 등으로 그 양수 사실을 명확히 한 다음 ⑦ 이 사건 목재펠릿의 수입자로서 수입신고 및 통관절차를 수행하였으므로 목재펠릿의 진정한 수입자에 해당하며, 수입통관 과정에서 선하증권 양도계약서뿐만 아니라 인도받은 선하증권도 그대로 제출하였고, 수입신고필증에 기재하여야 하는 사항에 대하여 모두 사실대로 기재하였으므로 과세당국의 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 할 만한 어떠한 사정도 존재하지 않는다는 주장을 하고 있다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대해서 살피건대, 청구법인은 이 사건 목재펠릿 수입 신고 전에 선하 증권 양도계약서를 통해 목재펠릿을 양수하고 수입자의 지위에서 관세·부가가치세를 납부하였으므로 정당한 수입자에 해당한다는 주장이나, 국내 공급업체들이 수출자인 해외거래처와 직접 교섭하여 계약을 체결하고, 신용장(L/C)을 개설하여 수입대금을 지불한 점, 선사 및 포워딩 업체와의 계약, 국내 입항 후 하역 및 국내 창고 보관, 운송업체 선정도 국내 공급업체가 진행한 점, 청구법인 산하 화력본부의 납품 일정에 따라 목재펠릿을 운송하고 화력본부에 도착하여 납품되기 전 까지 발생하는 목재펠릿에 대한 모든 위험과 품질 저하로 인한 페널티, 납품 지연으로 인한 지체상금까지 국내 공급업체가 부담하였음이 선하증권 양도계약서 및 사실관계에서 확인되는 점, 청구주장대로 실제 수입자는 청구법인이고 국내 공급업체가 수입 용역의 대행자로서 수입과 관련한 제반 실무를 수행한 것이라면 국내 공급업체는 청구 법인에게 용역대행수수료에 대해서 세금계산서를 발행하였어야 할 것이나 그러하지 아니하고 목재펠릿 대금에 용역대행수수료, 운송비 등 제반 실비를 합한 금액으로 계산서를 발행한 점, 청구법인 또한 세관으로부터 수입세금계산서를 발급받은 시점이 아니라 국내 공급업체로 부터 계산서를 발급받은 시점에 목재펠릿 매입 등 제반 지출을 인식한 점 등에 비추어 이 사건 목재펠릿의 실제 수입자는 국내 공급업체이고 청구법인은 이들로부터 매매거래를 통해 목재펠릿을 구입하였다고 봄이 상당하다고 판단된다. 다음으로 쟁점②와 쟁점③에 대하여 살펴보면, OOO 수사보고서에 따르면 청구법인은 대부분 선하증권 사본을 넘겨받았고, 포워딩 업체나 운송인에게 선하증권을 제시하여 선적화물을 수령한 사실이 없는 것으로 나타나며, 쟁점①에서 살핀 바와 같이 이 사건 목재펠릿의 실제 수입자는 국내 공급업체임에도 불구하고 청구법인은 선하증권 양도계약서라는 거래의 실질과는 다른 문서를 작성하고 이를 근거로 세관에 수입 신고를 하여 수입세금계산서를 환급받았는바, 이러한 행위는 조세범처벌법제3조 제6항 제2호 “거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취”에 따른 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하고, 실제 수입자가 아님에도 세관으로부터 수입세금계산서를 발급받은 것은 재화나 용역의 공급 없이 세금계산서를 발급받은 경우에 해당하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 신재생에너지 공급의무화제도(Renewable Portfolio Standard): 국내에서는 2012.1.1.부터 시행되어 한전, 지역난방공사, 수자원공사 및 청구법인 등 14개의 대형 발전사를 공급의무자로 지정해 발전량의 일정부분을 신재생에너지로 생산하도록 의무화한 제도로, 발전사가 할당량 이상의 발전량을 신재생에너지로 공급하지 못했을 경우에는 과징금 등 제재를 받게 됨. 2) 목재나 제재소에서 나오는 부산물을 톱밥으로 분쇄하여 고온에서 압축하여 일정한 크기로 생산하는 바이오 연료를 의미함. 3) DDP(Delivered Duty Paid, 관세지급인도): 매도인이 수입통관 절차와 이에 따른 관세, 조세 및 기타 부과금 등을 부담하고 매수인에게 인도하는 조건 4) DDU(Delivered Duty Unpaid, 관세미지급인도): 매도인이 수입절차를 마치지 않은 상태에서 물품을 보세창고에 반입하여 매수인에게 인도하고 매수인은 수입통관 절차와 이에 따른 관세, 조세 및 기타 부과금 등을 부담하는 조건
결정 내용은 붙임과 같습니다.