쟁점토지가 비사업용토지에 해당하는지 여부

• 가. 청구인은 1981.1.17. 취득한 OOO 답 1,511㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2016.3.15. 양도하고, 2016.5.31. 쟁점토지에 대하여 소득세법 제95조 제1항 에 따른 장기보유특별공제 및 조세특례제한법 제69조 에 따른 자경농지 감면을 적용하여 8년 이상 자경한 농지에 대한 양도소득세 감면(감면세액: OOO원)을 신청하였다.
• 나. 처분청은 2016.9.28.～2016.10.14. 기간 동안 청구인의 양도소득세 신고내역을 조사한 결과, 쟁점토지는 비사업용 토지로서 소득세법 제95조 제1항 에 따른 장기보유특별공제 대상에 해당하지 않는 것으로 보아 이를 배제하여 2016.12.5. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2017.2.24. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 1978년부터 1981년까지 약 3년간 사우디아라비아에서 건설기능공으로 일을 하며 돈을 모았고, 1981년 귀국 후 쟁점토지를 구입하여 벼농사를 경작하면서 교회에 나가 신앙생활을 하였다. 그러던 중 1982년 경상북도 OOO 교회의 교회장으로 첫 발령을 받아 목회자의 길을 걷게 되었고, 그 후 1985년 경상북도 울진군에 소재한 교회의 교회장으로 근무하다 1988년 5월 홀어머니를 모시기 위해 고향인 경상북도 고령군에 소재한 교회의 교회장으로 발령받았지만, 교인의 수가 적어 벼농사를 지어 주 수입으로 삼았다. 2000년 10월～2015년 4월 기간 동안 서울특별시에 소재한 교회의 교회장으로 근무하다가 2015년 4월부터 충청남도 보령군에 소재한 교회의 교회장으로 발령받았다. 쟁점토지는 벼농사를 생계수단으로 삼아 1981.1.17.～2016.3.15. 기간 동안 약 36년을 보유하다 양도하여 투기성이 전혀 없음에도 단지 일정기간 쟁점토지의 소재지에 주민등록이 되어 있지 않는다는 사실만으로 비사업용으로 보아 장기보유특별공제를 배제하고 기본세율에 10%를 가산한 것은 부당하다. 청구인이 쟁점토지의 소재지를 일부 떠난 기간이 있었으나 신OOO 외 주민들의 자경사실확인서의 내용과 같이 쟁점토지의 소재지를 오가면서 생계를 위해 실제 농사를 지었음이 확인된다. 비사업용 토지에 대한 양도차익을 계산함에 있어 2015년 양도분까지는 장기보유특별공제만 배제하였으나, 2016년 양도분만 장기보유특별공제 배제와 함께 기본세율에 10%를 가산하여 세금을 부과하는 것은 가혹하다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 쟁점토지의 취득일(1981.1.17.)부터 양도일(2016.3.15.)까지 쟁점토지의 소재지에서 거주한 기간은 아래 <표1>에서 보는 바와 같이 총 11년이고, 쟁점토지를 보유한 기간 중 교회의 교회장으로 재직한 것으로 확인된다. <표1> 청구인은 취득 당시부터 양도일까지 직접 벼농사를 지었고, 서울특별시 등 외지에서 목회활동을 하면서 수시로 쟁점토지의 소재지에 내려가 경작하였다고 주장하나, 양도소득세 실지조사 과정에서 쟁점토지 소재지의 전 이장 신OOO의 진술에 의하면, 1980년～1990년대에는 쟁점토지를 신영식이 직접 임차하여 경작한 적이 있고, 임차하지 않은 기간에는 기계작업(모심기, 논갈기, 벼배기 및 탈곡 등)을 해주는 대가로 품삯(쌀)을 받았으며, 2000년 이후부터는 인근에 거주하는 청구인의 친형(전OOO)이 직접 벼농사를 지었다고 진술하였다. 또한, 전OOO의 배우자인 OOO자는 청구인이 경상북도 고령군에서 거주하는 기간에는 청구인이 벼농사를 지었지만, 다른 곳에서 거주하는 기간에는 박OOO와 OOO이 농사를 지었다고 진술하였다. 쌀직불금 수령내역에 대해 경상북도 고령군 OOO으로부터 회신 받은 공문(2016.9.21.)을 보면 2007년과 2008년 쟁점토지에 대한 쌀 직불금 수령자는 김OOO인 것으로 나타난다. 그리고 비사업용토지 여부에 대해 검토한 결과, 쟁점토지의 전체 보유기간(35년) 중 농지소재지에 거주한 기간은 11년에 불과하므로 소득세법 시행령 제168조의6 제1호 다목에 근거하여 비사업용 토지에 해당한다. 따라서 쟁점토지의 전체 보유기간(35년) 중 농지소재지에 거주한 기간은 11년에 불과하므로 농지소재지에서 거주한 기간에 한정하여 8년 자경 농지로서 감면결정(감면세액 OOO원)을 하면서 소득세법제104조의3 제1항 제1호 가목에 의거 비사업용토지로 보아 소득세법 제95조 제4항 에 의거 장기보유특별공제를 배제하고 소득세법 제104조 제1항 제8호 에 따라 기본세율에 10%를 가산하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령 (1) 조세특례제한법 제69조 [자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조[양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도] ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.

1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액

2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 당해 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.

• 가. 5개 과세기간의 제70조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
• 나. 5개 과세기간의 제70조, 제77조(100분의 10 및 100분의 15의 감면율을 적용받는 경우로 한정한다) 또는 제77조의2에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 2억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
• 다. 5개 과세기간의 제66조부터 제69조까지, 제69조의2, 제70조, 제77조 또는 제77조의2에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 3억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액 (2) 조세특례제한법 시행령 제66조 [자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조 제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역

④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.

⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것

2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.

(3) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제95조[양도소득금액] ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 도시 및 주거환경정비법 제48조 에 따른 관리처분계획 인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.

④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산하며, 제104조의3에 따른 비사업용 토지로서 2016년 1월 1일 이전에 취득하여 보유하고 있는 자산인 경우에는 2016년 1월 1일부터 기산한다. 제104조의3[비사업용 토지의 범위] ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 농지법이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다. (4) 소득세법 시행령 제168조의6 [비사업용 토지의 기간기준] 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

• 가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
• 나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
• 다. 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 나타난 주요 사실관계는 다음과 같다. (가) 쟁점토지의 등기부등본을 보면, 청구인이 1981.1.17. 쟁점토지를 매매를 원인으로 취득한 후 2016.3.15. OOO원에 양도한 것으로 되어 있다. (나) 청구인의 주민등록표 초본의 주요내용은 아래 <표2>와 같고, 청구인이 쟁점토지를 보유한 기간(약 421개월) 중 인근에 거주한 기간은 약 161개월이다. <표2> (다) 처분청의 양도소득세 경정결의서를 보면, 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제하고, 감면세액을 OOO원으로 하여 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지한 것으로 나타난다.

(2) 처분청의 청구인에 대한 양도소득세 조사종결보고서(2016년 10월)의 주요내용은 다음과 같다. (가) 쟁점토지의 취득일(1981년)부터 양도일까지 농지소재지에서 거주한 기간은 총 11년이고, 보유기간 중 교회 목사로 재직한 것으로 확인된다. (나) 경작요건과 관련하여 쟁점토지 소재지 마을의 전 이장 신OOO에 의하면, 1980～1990년대에는 쟁점토지를 신OOO이 직접 임차하여 경작한 적이 있고, 임차하지 않는 기간에는 기계작업(모심기, 논갈기, 벼베기 및 탈곡 등)을 해주는 대가로 품삯(쌀)을 받은 기억이 있으며, 2000년 이후부터는 인근에 거주하는 청구인의 친형 전OOO이 직접 벼농사를 지었다고 진술하였고, 전OOO의 배우자인 박OOO는 청구인이 경상북도 고령읍에서 거주하는 기간에는 청구인이 벼농사를 지었지만, 다른 곳에서 거주하는 기간에는 박OOO와 전OOO이 농사를 지었다고 진술하였으며, 탐문결과 청구인이 고령지역 거주기간(11년)에는 벼농사를 직접 경작한 것으로 판단되나, 외지(서울특별시 등) 거주기간은 재촌요건 및 경작요건에 적정하지 않은 것으로 판단된다. (다) 항공사진상 쟁점토지를 양도할 당시 쟁점토지는 농지인 것으로 확인되나, 조사확인일 현재 주차장으로 사용되고 있어 매수인에게 확인한 결과 매수한 후 병원 주차장으로 지목을 변경하여 사용하고 있다고 하였다. (라) 쟁점토지의 총 보유기간 35년 중 재촌․자경요건을 충족하는 기간은 11년으로 사업용토지 요건(100분의 60이상 기간 사업용으로 미사용)을 충족하지 않고, 조세특례제한법 시행령제66조에 의거 8년 이상(11년) 경작요건에 해당되어 감면이 인정되나, 비사업용 토지에 해당되어 감면 한도초과액에 대하여 추가 결정하고자 한다.

(3) 청구인의 주장 및 관련 증빙은 다음과 같다. (가) 청구인이 제출한 경작사실 확인서등의 주요내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> (나) 경상북도 고령군 대가야읍장이 발급한 자경증명발급신청서(2016.3.16.)를 보면, 쟁점토지를 청구인이 자경한 것으로 되어 있고, 고령농업협동조합장이 2016.5.18. 발행한 조합원탈퇴증명서를 보면, 청구인은 1989.8.28. 조합원으로 가입하여 2009.10.26. 탈퇴한 것으로 기재되어 있다. (다) 청구인의 농지원부(2016.3.22. 충청남도 보령시장 발행) 상의 주요내용은 <표4>와 같다. <표4> (단위: ㎡)

(4) 경상북도 OOO이 처분청에 회신한 직불금 수령내역 확인결과 공문(2016.9.21.)을 보면, 처분청이 2000년～2015년 기간 중 쟁점토지에서 직불금 수령자의 인적사항을 요청한 것에 대해 2007․2008년 김OOO가 직불금을 수령한 것으로 통보하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 일정 기간 쟁점토지 소재지에 주민등록이 되어 있지 않다는 사실만으로 비사업용으로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 가목 및 같은 법 시행령 제168조의6 제1호에 따르면, 5년 이상 소유한 농지가 비사업용 토지에 해당하지 아니하기 위해서는 양도일 직전 5년 중 3년 또는 3년 중 2년 혹은 토지의 소유기간 중 100분의 60에 상당하는 기간 동안 소유자가 농지소재지에 거주하면서 자기가 경작하여야 할 것인바, 등기부등본상 청구인이 쟁점토지를 보유한 기간은 421개월이고 주민등록표초본상 인근에 거주한 기간은 161개월로 보유한 기간 중 인근에 거주하지 아니한 기간의 비중은 약 61.8%인 점, 쟁점토지를 양도한 시점(2016.3.15.) 전 5년 내에 인근에 거주하지 아니한 점 등에 비추어 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

심판청구를 기각한다.