쟁점주식의 매매가액을 부인하고 상증법상 비상장주식의 보충적 평가방법으로 평가한 금액과의 차액을 익금에 산입하여 법인세를 과세한 처분의 당부 등

[참조결정] OOOOOOOOOO / 조심2017서3969

[주 문] OOO세무서장이 청구법인에게 2017.10.11. 한 부가가치세 합계 OOO의 각 부과처분은 청구법인이 2016.1.21. OOO 등 중국주주들과 OOO로부터 동 법인 발행주식 OOO를 양수한 거래와 관련하여 ＜별지3＞의 회의록 등을 제출받아 그 작성시기, 회의내용 등이 사실인지, 거래가액을 산정한 객관적인 근거가 있었는지 등을 확인하고 이를 근거로 그 가액이 시가에 부합하는지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 가.청구법인은 2010.5.17. 설립되어 화장품을 제조․매출[자신의 상표명인 'OOO'로 전문 생산업체로 하여금 제조하도록 한 것을 직접 국내(일반매출, 온라인판매, 군납 등) 또는 국외(위탁판매 등)에 매출하거나 위탁판매 등]하고 있다. 한편 청구법인의 대표이사인 OOO은 2010.10.8. OOO 및 OOO 이하 “이 건 중국법인”이라 한다)의대표이사인 OOO을 합하여 “중국주주들”이라 하고, OOO주주들과 OOO를 합하여 “쟁점주주들”라 한다)에게 각각 자신이 소유하였던 청구법인의 발행주식OOO)에 양도하였고, 청구법인은 2013.8.2. 이 건 중국법인과 체결한 독점판매계약에 따라 동 중국법인에게 자사의 제품을 5년 동안 중국에 독점매출하도록 하였다가, 2016.1.21. 동 중국법인의 판매부진, 중국 내 상표권 등(청구법인 제품와 관련된 상표권, 위생허가권, 서비스권, 인터넷 도메인 등, 이하 “쟁점재산권”이라 한다)의 임의등록 등을 이유로 위 계약을 해지하면서, 쟁점주주들로부터 쟁점주식을 매입하기로 하고 그 대가로 OOO에게 OOO(이하 각 금액을 합하여 “쟁점매매가액”이라 한다)을 각각 지급하는 한편, 2012.9.11. 체결한 계약에 따라OOO에게 자사의 화장품(품목명 OOO 2016년에는 11개 품목으로 증가)을 납품하여 장병들에게 위탁판매하고 있다.

• 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.2.21.～2017.7.18. 기간 중 청구법인에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 법인세법제15조 제2항 제1호에 따라 특수관계인인 쟁점주주들에게 쟁점주식을 시가인 1주당OOO원[상속세 및 증여세법(이하 “상증법” 이라 한다) 제54조 및 같은 법 시행령 제56조에 따른 비상장주식의 보충적 평가방법으로 평가한 것]보다 낮은 가액인OOO원으로 매입하였다고 보아 두 금액의 차액(1주당OOO)를 곱한 금액인OOO을 익금산입하고, 아래 ＜표1＞ 기재와 같이 2013년 제1기～2016년 제2기 과세기간 중OOO이 청구법인의 수탁자로서 판매한 화장품의 판매가액OOO(공급가액, 이하 “쟁점판매가액”이라 한다) 중 판매수수료로 징수한 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)만큼 부가가치세 과세표준의 신고를 누락하였다고 보아 그 상당액을 동 과세표준에 산입하도록 과세자료를 통보하자, 처분청은 2017.10.11. 청구법인에게 2013년 제1기～2016년 제2기 부가가치세 합계 OOO을 각각 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2017.10.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1)쟁점매매가액에 포함된 쟁점주식의 가액(1주당 OOO원)을 그 시가로 인정하여야 한다. 첫째, 이 건에 대하여법인세법제15조 제2항 제1호를 적용할 수는 없다. 기획재정부의 위 조항에 대한 1997년도 개정세법해설을 보면 ‘유가증권수익 범위의 조정으로 상속․증여세의 회피를 방지하기 위하여 특수관계 있는 개인으로부터 유가증권을 그 시가에 미달하는 가액으로 매입함에 따라 그 매도자인 개인에게소득세법상 부당행위계산 부인 규정이 적용되는 경우 그 매입가액과 시가와의 차액을 법인세법상 익금에 포함하여 위 개인으로부터 유가증권을 저가로 양수하는 때 위 차액을 증여받은 것으로 보아 양수시점에 과세’하는 것으로 나타나는바, 이러한 취지 및 개정내용에 의하면 ‘법인이 특수관계 있는 개인으로부터 유가증권을 시가에 미달하는 가액으로 매입한 경우로서 부당행위계산 부인 규정이 적용되는 경우에 한하여 위 차액을 익금에 산입(법인이 위 개인으로부터 증여받은 것으로 간주)하는 것’이므로 법인세법 제15조 제2항 제1호를 적용하기 위해서는소득세법상의 부당행위계산 부인 규정이 우선하여 적용되어야 할 것이고 그 요건이 충족되지 아니할 경우에는 전자를 바로 적용할 수는 없다 할 것이다(국심 2000서1634, 2001.1.10.). 이 건의 경우 청구법인에게 쟁점주식을 양도한 쟁점주주들이 청구법인의 특수관계인에 해당하지 아니하고(소득세법제101조, 같은 법 시행령 제98조 제1항 및 국세기본법 시행령제1조의2에 의한 요건인 그 경영에 지배적인 영향력을 행사하거나 지분율 30% 이상에 해당하지 아니함), 위 도입취지(개인, 그 중에서 가족이 특수관계 있는 법인에게 거의 무상으로 유가증권을 양도함으로써 상속․증여세를 회피하는 것을 방지)를 감안할 때법인세법제15조 제2항 제1호를 적용할 수는 없다고 보아야 한다. 한편 처분청은 최근의 판례, 심판결정례 등에서 위 심판결정례와 다르게 유가증권을 양도한 개인이소득세법상의 부당행위계산 부인 규정이 적용되지 아니하더라도법인세법제15조 제2항 1호를 적용하도록 판시 등을 하였다는 의견이나 위 최근 판례 등은 기획재정부의 해석이 법적 구속력이 없고, 세법의 엄격해석원칙에 따른 제한적인 해석이 위 조항의 입법취지에 반할 수 있음을 강조한 것일 뿐 동 입법취지를 부인한 것이 아니어서 처분청의 의견은 부당하다. 둘째, 쟁점매매가액(쟁점주식 및 사용권 등에 대한 것)은 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하여 형성된 시가로 보아야 한다. 설사 이 건에 대하여법인세법제15조 제2항 제1호를 적용할 수 있다 하더라도, 어떤 거래가 그 거래대상의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 일반적․정상적인 것인지 여부는 거래당사자들이 각 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계인지, 이들이 거래사실에 대한 합리적인 지식이 있고 강요가 아닌 자유로운 의사로 거래하였는지 등의 제반 사정을 종합적으로 검토․결정하여야 하며, 특수관계인 간의 거래라 하더라도 이러한 사정을 고려하여 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 것이라면 그 거래가격을 시가로 보아야 할 것이다(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055 판결 등). 청구법인은 중국시장의 진출을 위하여 쟁점주식을 양도한 후 쟁점주주들 중OOO가 운영하는 이 건 중국법인에게 자사 제품의 중국 내 독점매출권을 부여하였으나, 동 중국법인이 3년 동안 관련된 계약에 따른 최소 목표구매액을 충족하지 못하였고, 중국에 청구법인 제품과 관련한 쟁점재산권을 임의로 등록하는 등의 이유로 동 중국법인에 대한 신뢰가 크게 훼손되었으며, 동 중국법인으로서도 전세계적 전염병(메르스) 발병, 마스크팩 파동(청구법인의 생산업체가 임의로 저가원재료를 사용함에 따른 생산제품의 문제 발생) 등으로 매출이 급감하자 위 독점계약의 해지가 아쉬울 것이 없는 등 청구법인과 동 중국법인간의 관계가 악화됨에 따라 쟁점주주들이 2015년 5월 청구법인에게 독점매출 계약의 해지와 더불어 쟁점주식의 양수를 요구하기에 이르렀고, 2015년 5월부터 지속적인 유선통화․문서교환 및 7차례의 현지출장(양측의 법률전문가의 자문 포함) 등을 통한 협의 또는 협상을 거쳐 치열하게 쟁점주식과 쟁점재산권의 매매가격, 동 중국법인이 보유한 재고의 정리 등에 관한 양측의 이견을 조율하였고, 최종적으로 2016.1.21. 위 계약해지와 더불어 쟁점주식을 양수함으로써 쟁점주주들과의 특수관계가 소멸된 점을 감안할 때, 이 건 중국법인 또는 쟁점주주들이 청구법인에게 이익을 분여할 이유가 없었다고 보아야 하므로 쟁점매매가액은 거래당사자들이 각자의 경제적인 이익을 극대화하기 위하여 대등한 관계에서 자유롭게 형성된 객관적인 교환가격인 시가로 보아야 한다. 셋째, 쟁점매매가액에 포함된 상표권 등의 가액을 인정하면서 같은 방법으로 평가한 쟁점주식의 가액을 부인하는 것은 부당하다. 청구법인이 쟁점매매가액 중 중국법인들에게 지급한 금액OOO)과 더불어 쟁점재산권의 각 대가가 포함되어 있었으나(일괄지급), 매매계약서에 각 자산별 대가가 구분되어 있지 아니하였고, 그 구분을 위한 외부용역을 의뢰하여 2016년 4월 회계법인으로부터 받은 용역보고서를 보면 각 자산의 적정한 가치의 산정액으로서 쟁점주식의 경우OOO만원으로 안분하였다. 한편 처분청은 위 일괄지급된 대가 중 쟁점주식에 대한 매매가액(OOO)을 시가로 볼 수 없다고 하여 상증법상 비상장주식의 보충적 평가방법을 적용한 가액OOO을 시가로 보았으나, 청구법인이 위 용역보고서에서 동일한 평가대상이었던 쟁점재산권의 적정한 가치를 근거로 하여 법인세 신고시 장부에 반영한 가액OOO을 인정하였으면서 쟁점주식만을 시가로 인정하지 아니한 것은 두 종류의 재산이 동일한 계약당사자(청구법인과 중국주주들)간의 협상으로 일괄하여 거래된 점, 위 용역보고서에서 위 일괄거래대금을 동일한 평가방법(미래현금흐름할인법)으로 산출된 각 자산의 적정가치로 안분한 점 등을 볼 때 처분청의 의견은 부당하다. 또한 처분청은 미래현금흐름의 계산시 적용한 2016년의 추정이익(OOO보다 지나치게 과소하다는 이유로 위 용역보고서를 신뢰할 수 없다는 의견이나, 세법에 규정하지 아니한 평가방법이라도 평가시 허위자료를 근거로 하거나 고려할 사정을 제대로 반영하지 아니하는 등의 잘못이 있어서 산정된 가치가 현저히 잘못된 것이 아닌 이상 그 평가액을 해당 자산의 객관적인 가치를 반영한 시가로 보는 것이 타당하고(대법원 2011.2.10. 선고 2009두19465 판결 등), 현금흐름할인법은 금융감독원의 자료에 의하면 2007년～2009년 기간 중 전체 평가방법 중 59%를 차지하는 등 일반적인 주식의 평가방법에 해당하고 여러 사정을 감안하여 미래현금흐름을 예측하는바, 위 용역보고서의 경우 추정대상인 5개 사업연도의 영업과 관련한 현금흐름의 현재가치, 계속기업가정에 의한 잔존가치 등의 여러 요인을 감안한 점, 동 용역보고서에서 2016년 추정이익을 낮게 본 이유는 해당 연도의 추정이익에 영향을 미치는 이전 연도의 이익에 특수한 사정이 포함(2014년 10월의 경우 중국배우의 광고효과로 매출이 급증하다가 2015년 3월 메르스사태, 저가원재로 사용에 따른 제품하자 등으로 매출이 급감하였고, 2015년말 순자산액 OOO원의 60% 상당인 쟁점매매가액의 지출이 예정)되어 있었음을 감안한 것인 점 등을 볼 때 처분청의 의견은 사실관계를 충분히 헤아리지 못하여 부당하다. (2)쟁점금액은 OOO이 징수하는 복지금이므로 부가가치세의 과세표준에서 제외된다. 첫째, OOO 기금을 조성하는 행위는 부가가치세의 과세대상과 무관하다. 부가가치세법에는 같은 법 시행령 제28조 제10항에서 그 공급시기에 관한 규정만 있고 위탁판매의 과세표준에 대한 명확한 규정이 없으므로 그 범위에 대해서는 법적․경제적 실질을 고려하여 판단하여야 할 것인바, 수탁자의 통지, 계산서의 제출, 지정가액의 준수 등에 관한 상법의 규정에 따라 수탁자인 OOO의 판매가격을 부가가치세의 과세표준으로 볼 것이나, 청구법인의 OOO을 통한 위탁판매의 경우 OOO이 판매하는 재화에 대하여군인복지기본법및군인복지기금법에 따라 복지기금을 조성할 목적으로 수수료 수입 외에 복지금을 공급받는 자로부터 징수하기 위하여 위탁자인 청구법인의 공급가격에 해당금액 상당액을 가산하여 쟁점판매가격을 결정하고 있는 점, 복지금의 징수비율도 청구법인이 아니라 OOO 매년 ‘위탁물 정기선정 공고’를 통하여 일방적으로 정하는 점 등을 감안할 때 위 복지금에 해당하는 쟁점금액은 위탁자인 청구법인의 위탁판매와 관련된 계산과 무관하게OOO의 기금조성행위와 관련된 것이므로 부가가치세의 과세대상(부가가치의 창출행위)에 해당되지 아니한 것으로 보아야 한다. 한편 처분청은 쟁점금액이 복지금이 아니라 수수료이고 위탁판매계약서상의 환불처리규정(쟁점판매가격 기준으로 환불)을 근거로 복지금인 쟁점금액을 포함한 쟁점판매가격이 부가가치세의 과세표준이라는 의견이나, 수수료(신용카드수수료, 관리수수료 등)의 경우OOO 위탁자인 청구법인이 정한 공급가격에서 차감하는 반면에 복지금의 경우 해당 공급가액에 ‘가산’하여 징수하고, 관련된 계약서, 공고문 등에 복지금을 수수료로 정의하고 있지 아니하고,OOO청구법인에게 하는 결산통보서에 의하면 공급가격에서 위 제수수료만을 차감되나 2015년 10월 작성된 계약서 중 수수료의 정의에 복지금이 포함된 것은 수수료의 경우 공급가액에서 차감된다는 사실을 감안하지 채로 특별한 의미없이 기재된 것으로 보아야 하는 점, 위 환불처리규정은 OOO 일방적으로 소비자의 피해보상을 위하여 복지금의 환불도 위탁자에게 부담하도록 한 것으로 실제로 환불사례가 없는 점 등을 볼 때 처분청의 의견은 부당하다. 둘째, 쟁점금액을 과세표준에 포함할 경우 청구법인에게 이중부담이 된다. OOO이 모든 납품업체에 대하여 위탁물품의 선정과 관련된 기준을 적용하고 있고 그 동안 쟁점금액에 대한 거래징수도 이루어지지 아니하였는바(거래징수의 대상에서 동 금액이 제외되도록 설계), 청구법인에 대해서만 해당 금액에 대한 과세가 이루어질 경우 거래징수도 되지 아니하여 향후에 과세액 상당액을 보전받을 수도 없으므로 결과적으로 그 세액 상당액만큼 복지금과 부가가치세를 이중부담하는 결과가 된다.
• 나. 처분청 의견 (1)쟁점주식의 시가는 상증법상 보충적 평가방법을 적용한 평가액(1주당 OOO로 보아야 한다. 첫째, 이 건에 대하여법인세법제15조 제2항 제1호를 적용할 수 있다. 청구법인은 2001년 심판결정례를 제시하면서소득세법상의 부당행위계산 부인 규정을 우선 적용하여 그 요건을 충족이 되는 경우에만 위 조항이 적용된다고 주장하나, 해당 조항에는 ‘특수관계인인 개인’으로부터 유가증권을법인세법제52조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액을 익금으로 보도록 규정하고 있을 뿐이지 청구법인이 주장하는 요건을 충족하도록 하는 규정은 없는 점, 2008년 이후의 심판결정례(국심 2007전2592, 2008.3.21.), 판례(인천지방법원 2016.11.24. 선고 2015구합53736 판결) 등에서도 위 요건의 충족시에만 위 조항을 적용하는 것으로 해석할 수 없다고 본 점 등을 볼 때 청구법인의 주장은 이유 없다 할 것이다. 둘째, 쟁점매매가액을 시가로 볼 수는 없다. 처분청은 청구법인이 쟁점매매가액 중 양도대상에 쟁점재산권이 포함되지 아니한 OOO에게 지급한 쟁점주식의 매매가액OOO)을 쟁점주주들 중 나머지인 중국주주들의 같은 주식의 매매가액으로 적용한 것으로 보아 그 시가 여부를 판단하였고, 객관적인 교환가치라 할 수 있기 위해서는 거래당사자 간에 아무런 전제 조건이 자유롭게 거래된 것이어야 하는바, 청구법인과 쟁점주주들간에는 이해관계의 대립에 따른 갈등이 있었던 점, 그 매매가액으로 쟁점주식이 포함된 전체 발행주식을 환산한 가액OOO)이 직전 연도인 2015년 당기순이익OOO억원) 및 당좌자산(OOO)에도 미치지 못하는 점 등을 볼 때 쟁점주식의 매매가액을 거래당사자간의 합의에 따라 성립된 객관적인 교환가치인 시가로 볼 수는 없다 할 것이다. 셋째, 쟁점주식 등에 대한 거래 후에 그 평가와 관련하여 작성된 용역보고서를 근거로 그 매매가액의 시가성을 인정할 수는 없다. 2016.4.29. 회계법인이 청구법인에게 제출한 용역보고서는 쟁점주식의 양도일인 2016.1.21.부터 3개월이 지난 시점에 작성된 것으로, 해당 주식 중 OOO만원이 같은 주식수의 매매가액인OOO과 유사하므로 단순히 동 양도가액을 뒷받침할 목적으로 작성된 것으로 보이는 점, 위 보고서에서 청구법인의 매출액이 가장 컸던 2015년도 1분기와 4분기를 서로 비교하여 영업활동의 추세분석을 하였으나 계절적인 요인을 감안할 목적이었다면 2015년 4분기와 직전 연도인 2014년 4분기를 비교했어야 하였고, 2014년 하반기부터 2015년 상반기의 일시적인 매출신장에 영향을 미치지 아니하는 품목에 대해서는 정상적인 기초자료를 근거로 그 추세분석을 했어야 하나 그렇게 하지 아니한 결과 2016년 추정영업이익이 실제금액인 OOO으로 추정된 점 등을 볼 때 위 용역보고서를 근거로 쟁점주식의 매매가액을 적정한 것으로 볼 수는 없다 할 것이다. 한편 청구법인은 처분청이 위 용역보고서에 기재된 쟁점재산권의 평가액을 인정하였으면서 같은 방법으로 평가된 쟁점주식의 가액을 부인하는 것은 부당하다고 주장하나, 쟁점주식 매매가액이 적정한지 여부는 쟁점주주들 중에서 쟁점재산권 대가의 수수와 무관한 OOO가 지급받은 금액을 기준으로 판단하면 되는 점, 청구법인이 위 쟁점재산권 평가액의 객관성을 뒷받침할 증빙자료를 제시하지도 아니한 점 등을 볼 때 쟁점매매가액 중 일괄양도된 쟁점주식의 가액만 부인한다는 청구법인의 주장을 받아들이기는 어렵다.

(2) 쟁점금액은OOO이 징수하는 판매수수료이므로 부가가치세의 과세표준에 포함된다. 첫째, 쟁점금액은 청구법인의 위탁판매에 따른 공급가액에 포함(부가가치세의 과세대상)된다. 부가가치세법제29조에서 부가가치세의 과세표준에는 대금, 요금, 수수료, 그 밖의 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 것을 포함하는 것으로 규정하고 있는바, 청구법인이 OOO으로 하여금 재화(화장품)를 위탁판매하도록 하여 쟁점판매가액에 포함된 쟁점금액은 그 명칭 및 사용용도와 무관하게 위 조항의 ‘공급받는 자로부터 받는 금전적인 가치 있는 모든 것’에 해당하는 점, 양자간에 2015년 체결된 위탁물품공급계약서의 용어정의에 의하면 ‘복지율이 쟁점판매가격에 붙이는 수수료율’로 규정되어 있고, 부가가치세의 과세표준은 ‘판매가격’을 기준으로 하는 것인바, 복지금도 수탁자인 OOO 위탁자인 청구법인을 대신하여 판매한 제품의 가격(쟁점판매가액) 중 판매수수료율인 복지율 상당액(쟁점금액)만큼 포함된 것으로 보아야 하는 점, 동 계약서에 의하면 위탁물품에 대한 하자의 발생시 청구법인이 쟁점금액을 차감한 공급가격이 아니라 쟁점판매가격 전부에 대하여 보상할 책임을 부담하는 점, OOO 복지금의 징수를 정하였다 하더라도 청구법인이 OOO의 위탁물품의 공급자 선정과 관련한 입찰시 복지금율을 제시하는 방법으로 그 징수와 관련한 계약조건에 동의한 것으로 볼 수 있고, 설사 청구법인과의 협의없이 복지금의 징수가 정하여졌다면 이러한 거래는 거래당사자 간의 협의로 이루어지는 위탁판매의 정의에도 부합하지 아니하는 점 등을 볼 때 쟁점금액은 그 명칭이 판매수수료이든 복지금이든 무관하게 부가가치세의 과세대상으로서 그 과세표준에 포함된다 할 것이다. 둘째, 청구법인에게 이중부담이 된다는 사정은 쟁점금액에 대한 과세와 무관한다. 청구법인은 거래징수하지 아니한 쟁점금액에 대한 과세시 그 세액 상당액만큼 복지금과 부가가치세를 이중부담하게 되어 부당하다고 주장하나, 청구법인이 다른 거래처들과의 거래에서 얻는 이익[예컨대 상호가 ‘OOO인 매출처와의 거래시 영업이익률이 영(‘0’)에 근접]에 비하여 OOO에 대한 위탁판매시의 경우에는 높은 이익(쟁점금액을 제외하더라도 50% 상당)을 얻고 있어서 청구법인에게 불리하지 아니한 점을 볼 때 청구법인의 주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

① 쟁점주식의 매매가액을 부인하고 상증법상 비상장주식의 보충적 평가방법으로 평가한 금액과의 차액을 익금에 산입하여 법인세를 부과한 처분의 당부

② OOO이 청구법인의 제품에 대한 위탁판매가액에서 징수한 쟁점금액이 부가가치세 과세대상인지 여부

• 나. 관련 법령: ＜별지1＞ 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1)처분청이 제출한 심리자료를 보면 조사청에서 청구법인이법인세법제15조 제2항 제1호에 따라 특수관계인인 쟁점주주들에게 쟁점주식을 시가인OOO원(상증법 제54조 및 같은 법 시행령 제56조에 따른 비상장주식의 보충적 평가방법으로 평가한 것)보다 낮은 가액인OOO으로 매입하였다고 보아 두 금액의 차액(OOO을 익금산입하고, 2013년 제1기～2016년 제2기 과세기간 중OOO이 쟁점판매가액 중 판매수수료로 징수한 쟁점금액만큼 부가가치세 과세표준의 신고를 누락하였다고 보아 그 상당액을 동 과세표준에 산입하도록 과세자료를 통보하자, 처분청이 이 건 과세처분을 한 것으로 나타난다.

(2) 처분청이 확인한 사실관계 등은 아래와 같다. (가)2013.8.2. 청구법인과 이 건 중국법인간에 체결된 ‘중국대륙지역 판매계약서’를 보면 청구법인이 계약기간(5년) 동안 동 중국법인을 중국에서 청구법인의 상표OOO재화에 대한 독점배급사로 지정하고, 동 중국법인이 최소구매량의 90% 이상을 구매하지 못할 경우 동 계약을 파기하거나 독점적 판매권을 부여하지 아니할 수 있는 것으로 나타나며, 청구법인의 2015년말 당기순이익 및 당좌자산은 각각OOO로 확인된다. (나)조사청은 청구법인이 OOO으로부터 특정재화(ㅇㅇㅇ크림) 1개의 거래로 판매된 금액(소비자가격, 공급대가)인OOO원에서 수수료 합계(관리수수료인OOO원에서 쟁점금액을 차감한OOO원을부가가치세법상의 공급대가로 하여 부가가치세의 신고를 하였으며, 위 OOO(48%)이 매출이익인 것으로 보았다. (다)2015년 10월 청구법인과 OOO를 보면 제2조 ‘용어의 정의’에서OOO이 군 마트를 운영하면서 OOO의 위탁물품 판매가에 붙이는 수수료율로서군인복지기금법 제4조 제1항 및 같은 법 시행령 제2조 제1항 단서에 따라 군인복지기금의 재원이 되는 수수료의 기준을 ‘복지율’로, 위탁물품의 관리를 위한 수수료로서 관리수수료 및 카드사수수료를 포함하는 것을 ‘제수수료’로 규정하였고, 동 계약서에 첨부된 물품명세서에서 ‘공급가격’ 및 ‘쟁점판매가격’이 구분되어 기재되어 있으며, 제4조에서 공급가격을 ‘판매가격 ÷ (1 + 복지율)’로 규정하였고, 제7조에서 공급물품의 소유권이 업체(청구법인으로 보임)에게 있으며OOO소비자에게 판매하였을 때 업체로부터 소비자에게 이전되고, 제19조에서 하자품을 고객에게 환불하되 업체가 그 비용을 부담하며 ‘구매단가’를 기준으로 환불하는 것으로 나타난다. (라)OOO 2012년 위탁판매물품 선정공고문을 보면 제4항에서 가격입찰은 ‘판매가 할인율’ 및 ‘공급가 할인율’을 동시에 제시(투찰)하여 각각에 대한 환산점수를 합산한 값의 고득점 순으로 순위를 부여한 후 품목을 선정하는 것으로 나타난다. (3)청구법인이 이 건 심판청구시 제출한 증빙자료 등은 아래와 같다. (가) 2016.1.21. 청구법인과 중국주주들간에 체결된 쟁점주식 등의 매매계약서를 보면 청구법인이 동 주주들로부터 쟁점주식과 더불어 쟁점재산권(3건의 상표권 등), 위생허가증의 변경 및 중국 도매인의 소유권 이전에 필요한 서류 등을 제공받고, 양자가 체결한 총판계약을 해제하는 것으로 나타난다. (나) 2016년 4월 ㅇㅇ회계법인이 작성한 ‘쟁점주식 및 쟁점재산권의 가치산정보고서’를 보면 위 회계법인은 청구법인이 제시한 향후 사업계획 등을 근거로 향후 5년간의 영업활동과 관련한 현금흐름을 추정하여 2015.12.31. 현재의 보통주식(쟁점주식과 같은 것으로 보임) 및 상표권 등의 가치를 현금흐름할인법을 적용하여 영구성장률을 0～2%로 가정할 때 1주당 각각OOO으로 평가하였는데, 위 영업활동의 경우 청구법인이 2010년 설립된 후 연간OOO원 상당의 매출을 실현하다가, 2014년 10월(블랙마스크 주문의 폭증) 및 2015년 3월(생산업체의 저가 원재료 임의 사용 및 메르스사태) 각각 매출이 증가 또는 감소하였으나 재화(화장품)의 매출이 동절기에 집중되는 것을 감안하여 2015년 1분기 및 4분기의 각 매출을 비교한 결과 매출이 큰폭으로 감소(△42.6%)할 것으로 보았고, 쟁점주식의 경우 이러한 사정과 더불어 온라인 및 군납 매출 등을 감안하여 2016년의 영업이익을OOO로 추정하였고(2017년은OOO), 쟁점재산권의 경우 사전합의에 따라 중국주주들이 기여한 현금흐름을 할인한 가치와 기타의 가치(영업자산이 기여하는 순현금흐름, 영업자산에 대한 잔존가치)를 합하여 평가한 것으로 나타난다. (다)청구법인은 쟁점주주들과의 쟁점주식 및 쟁점재산권의 매매가액, 독점판매권 계약의 해지 등을 협의하였다고 주장하면서 해당 협의에 참여한 법무법인에게 지급한 경비(부가가치세 포함 OOO)의 증빙자료로 청구법인이 작성한 품의서, 동 법무법인이 제시한 용역(2015.9.25.～2016.2.4. 기간 중 중국출장비, 통역비, 협의 업무 등)대가 청구내역 등을 제출하였다. (라)OOO 2013년 위탁물품 정기선정 공고문을 보면 OOO이 ‘복지율’을 정하지 아니하고 입찰자가 ‘판매가 할인율’을 제시(투찰)하는 것으로 나타나나, 2016년 공고된 것에는OOO이 모든 품목에 동일하게 판매가격(2015년 이전에는 공급가격)의 7.2%를 복지율로 정한 것으로 나타난다. (마) 2012.7.11. 청구법인과 OOO에 체결된 위탁매매계약서를 보면 제4조에서 공급가액과 판매가액의 차액을 복지금, 그 비율을 복지율로 정의하고 OOO이 위탁물품의 매출액 중 복지금을 차감한 ‘공급대가’에서 제경비를 공제한 금액을 청구법인에게 지급하며, 복지율은 청구법인이 대항할 수 없고, 공급가격에 부가가치세 등의 제세가 포함된 것으로 나타난다. (바)OOO 청구법인에게 보낸 것으로 보이는 ‘2016년 1월분 업체결산결과통보서’를 보면 판매액OOO)를 공제한 것으로 나타나나, 복지금의 지출내역은 기재되어 있지 아니한다.

(4) 청구법인이 우리 원의 요청으로 쟁점주식의 매매가액이 시가에 해당하는지를 입증하기 위하여 제출한 증빙자료 등은 아래와 같다. (가)청구법인은 ＜별지2＞ 기재와 같이 2015.5.1.～2016.1.29. 기간 동안 대표이사인 OOO 및 임원인 OOO과 그 대리인이 중국에서 7차례, 우리나라에서 1회 등 총 8차례에 걸쳐 이 건 중국법인 및 쟁점주주들과 쟁점주식, 쟁점주식 및 위생허가권(동 중국법인이 청구법인의 제품을 중국에 독점판매하는 것과 관련하여 중국에 등록한 것)등의 매매가액, 방법 등에 대한 협상을 하였고, 쟁점재산권 및 위생허가권을 이전받지 못할 경우 이와 관련하여 중국 내의 상표권침해소송, 관련 기관들이 부과하는 추징금 등을 부담하여야 했으므로 그 협상이 중요하였다고 주장하면서 OOO과 OOO의 출입국내역, ＜별지3＞ 기재와 같은 조사청의 조사당시 제출하지 아니하였다는 회의록 1부 및 수기로 작성된 협상일지 5부를 제출하였고, 이를 보면 청구법인이 이 건 중국법인 및 쟁점주주들과 쟁점주식, 쟁점재산권 등의 매매가액에 대하여 협상한 것으로 나타난다. (나)청구법인은 중국주주들이 2015.11.3. 청구법인과의 4차 협상시 쟁점주식 중 이들이 보유한 OOO)을 요구하였으나, 청구법인으로서는 협상당시 중국 내의 매출액이 급감하던 시기였고, 중국주주들이 제시한 매매가액이 협상 초기에 지나치게 높은 가액을 요구하는 중국인 특유의 협상방법에 따라 비현실적으로 제시되었다고 보고 아래 ＜그림＞과 같은 2014년～2016년 매출액 추이 등을 감안하여 쟁점주식의 매매가격(나머지 지적재산권 제외)으로 동 주주들이 당초 투자한 금액의 2배 수준(1주당 OOO)을 제시하다가, 청구법인의 매출규모와 유사한 코스닥 상장법인인 주식회사OOO의 액면가액 대비 주식거래가격의 배수인 ‘10배’를 청구법인이 위 주주들에게 지급할 수 있는 쟁점주식의 가격 상한선(OOO만원)으로 정하여 중국주주들을 설득하였으며, 결국 쟁점주식의 매매가격을OOO원(다른 지적재산권 포함시 OOO으로 협상을 종결할 수 있었다고 주장하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 쟁점주식을 양수할 당시에 쟁점주주들이 청구법인의 대주주로서 특수관계에 있고 동 주식이 비상장주식으로서 시가가 불분명한 것으로 보아 상증법상 비상장주식의 보충적 평가액을 그 시가로 보았으나,법인세법제15조에서 같은 법 제52조 제1항에 따른 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액을 익금으로 보도록 규정하고 있고, 어떠한 거래가 그 대상의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 일반적이고 정상적인지 여부는 당사자들 각자가 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계가 있는지, 당사자들이 거래와 관련한 사실에 대하여 합리적인 지식이 있으며 강요에 의하지 아니하고 자유로운 상태에서 제반 사정을 고려하여 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 것으로 인정되면 그 거래가격을 시가로 보아야 할 것인바(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055 판결, 조심 2017서3969, 2018.1.23., 같은 뜻임), 청구법인이 제출한 ＜별지2＞ 기재의 협상내용, ＜별지3＞ 기재의 2015.5.1.～2016.1.29. 기간 중 이 건 중국법인 및 쟁점주주들과의 회의록 1부 및 협상일지 5부 등을 보면 중국주주들이 2010.10.8. 쟁점주식을 취득한 후, 이들 중 OOO 대표이사인 이 건 중국법인이 청구법인의 제품을 2013년 8월부터 5년 동안 독점판매하는 내용의 계약을 체결함으로써 청구법인과 이 건 중국법인은 중국에서 사실상의 동업관계에 있었으나 2015년 5월 판매부진 등으로 동 독점판매계약을 해지하면서 청구법인이 동 중국법인으로부터 중국에 등록된 쟁점재산권, 위생허가권 등만을 무상으로 이전받고자 하는 한편, 중국주주들이 청구법인에게 쟁점주식도 이전하고자 하면서 청산하는 재산권의 대가를 산정함에 있어 양측간에 상당한 이견(매매가액에 대한 협상을 개시한 2015.11.3. 중국주주들이 쟁점재산권 등의 대가를 포함한 1주당 OOO만원 상당을 제시하자 청구법인이 쟁점주식의 대가만으로 1주당OOO만원 제시)이 있었던 것으로 나타나는바, 중국주주들이 청구법인에게 쟁점주식의 거래와 관련한 이익을 분여할 이유가 없었다고 보이는 점, 그 이후 추가로 2015.12.4.～2016.1.29. 기간 동안 3차례 협상을 거쳐 위 거래당사자들이 쟁점주식과 쟁점재산권을 쟁점매매가액으로 거래하기로 합의한 점, 쟁점주주들 중 OOO도 해당 협상에 동참하여 청구법인에게 쟁점주식을 같은 금액으로 양도한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때 쟁점매매가액은 거래당사자인 청구법인과 이 건 중국법인 및 쟁점주주들이 대등한 관계에서 협상을 통하여 정한 쟁점주식과 쟁점재산권의 객관적인 교환가치로 보인다 하겠다. 다만 ＜별지3＞ 기재의 회의록 1부 및 협상일지 5부는 조사청의 조사당시 제출되지 아니한 것으로 보이므로 처분청에서 그 작성시기, 회의내용 등이 사실인지, 거래가액을 산정한 객관적인 근거가 있었는지 등을 확인하고 이를 근거로 그 가액이 시가에 부합하는지를 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 과세처분의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점금액이 OOO에서 징수하는 복지금으로 부가가치세의 과세대상과 무관하다고 주장하나,부가가치세법제29조에서 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적인 가치가 있는 모든 것을 과세표준으로 규정하고 있고, 같은 법 제3조에서 부가가치세의 납세의무자에 비영리법인인 국가, 지방자치단체, 법인격 없는 사단, 재단 등이 포함되는 것으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제46조에서 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 공급하는 재화 또는 용역이라도 일정한 거래를 부가가치세의 면세대상에서 제외하고 있는바, 쟁점금액이 판매수수료인지 아니면 복지금인지 여부에 불구하고 위탁자인 청구법인이 수탁자인 OOO게 위탁하여 판매한 금액에 포함된 이상 부가가치세의 과세표준에 포함된다고 보는 것이 타당한 점, 설사 청구법인의 주장과 같이 쟁점금액이 OOO2기금조성행위 성격이 있다 하더라도부가가치세법에서 면세 또는 비과세 등의 대상으로 열거하지 아니한 이상 그 과세대상에서 제외된다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 볼 때 쟁점금액은 부가가치세의 과세대상으로서 그 과세표준에 포함된다 할 것이므로 처분청이 청구법인에게 부가가치세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.