쟁점건물의 취득가액을 건물신축 목적의 자본적 지출로 보아 이를 쟁점토지의 취득가액에 산입할 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인들은 2005.12.5. 父 OOO로부터 OOO 소재 건물(지하 1층, 지상 5층, 연면적 420.36㎡, 이하 “쟁점건 물”이라 한다) 및 토지(249.9㎡, 이하 “쟁점토지”라 한다)의 지분 50% 중 각각 25%씩 증여받아 2007.11.9.까지 임대사업을 영위하 다, 2008.4.21. 쟁 점건물을 철거하고, OOO 가 2009.2.27. 쟁점토지 위에 새 건물(지하 1 층, 지상 12층, 연면적 1,829.54㎡)을 신축하게 한 후, 2016.10.31. 母 OOO의 지분 50%과 함께 쟁점토지를 OOO에 양도하였다.
• 나. 청구인들은 쟁점토지의 양도와 관련하여 2016.12.21. 양도소득세 신고를 하면서 쟁점건물의 취득가액 OOO(이하 “쟁점가액”이라 한다)을 신축목적의 자본적 지출로 보아 쟁점토지의 취득가액에 각 가산하여 양도소득금액을 산정하였다.
• 다. OOO지방국세청장은 2017.5.12.부터 2017.6.20.까지 청구인들에 대해 양도소득세 조사를 실시하여 쟁점건물은 청구인들이 OOO로부터 증여받아 약 2년간 임대한 후 철거되었으므로 당초부터 토지만을 이용하려는 목적으로 쟁점건물을 취득한 것으로 볼 수 없고, 父로부터 무상으로 증여받은 쟁점건물의 취득가액은 소득세법 시행령제163조 제3항의 자본적 지출에 해당하지 아니하는 것으로 보아 각각 쟁점가액을 필요경비 부인하는 등 하여 이를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2017.7.10. 청구인들에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO을 각각 경정,고지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2017.9.20. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 청구인들이 쟁점건물을 증여받은 때로부터 단시일내에 철거 하지 아니하였고, 쟁점토지만을 이용하기 위한 목적으로 쟁점건물을 취득한 것이 아니라는 이유로 쟁점가액을 부인하여 양도소득세를 과세하였으나, OOO는 2005.11.30. 청구인들에게 증여하면서 본격적으로 건축설계, (건물)멸실허가, 설계사무소 및 건축업자 등을 알아보기 시작하였으며, 건축허가를 준비하는 과정에서 알파문구 등 세입자들에게 건물신축을 위해 이전할 것을 통보하였다. 세입자들의 반발, 여러 가지 건축허가상의 제약들과 함께 여러 건축사 사무실과의 미팅, 대면조사, 탐문조사 등에 6개월 이상의 기간이 소요된 끝에 실제 OOO와 체결한 설계용역계약서는 2006.11.10. 작성되었고, 설계용역비 OOO은 2007.9.18. 지급되었다. OOO에 건축허가 가능여부를 문의한 결과 건물신축을 위해서는 OOO 정도의 기반시설 부담금을 납부하여야 한다는 사실을 알게 되어 이에 대해 OOO와 계속 상의를 이어가는 한편, 많은 조건들을 제시하며 이전요구에 반발하는 세입자들과는 계속적인 협의를 진행한 끝에 2006.8.30. 1층 OOO로부터 이전을 약속받았고, 2007.5.29.에는 기반시설부담금 OOO을 1차로 납부하였다. 공사도급계약은 2007.12.31. OOO과 체결한 후, 3 차례에 걸쳐 변경하였고, 2007.9.17. 건축허가를 받았으며, 2008.3.20. 신 축건물에 대한 공사를 착공하였고 2009.2.27. 신축건물을 준공하였다. 이상과 같이 쟁점건물은 OOO가 2000.5.31. 당초 취득시부터 지하1층 ∼ 지상5층의 병원건물로, 새 건물을 신축할 목적으로 구입한 것이고, 실제 건물 준공시까지 기존 세입자들 퇴거, 쟁점건물에 대한 멸실허가 및 철거, 신축건물에 대한 건축허가, 설계 및 공사도급계약 체결 등 여러 가지 과정을 거쳐 쟁점건물의 취득은 건물 신축 목적이 분명하므로 쟁점가액은 자본적 지출에 해당한다.
• 나. 처분청 의견 쟁점건물의 취득가액을 쟁점토지의 취득가액에 산입하려면 쟁점건물 취득 후 단시일내에 건물을 철거하고 나대지 상태로 토지를 양도하는 등 토지만을 이용하려는 목적이었음이 명백하여야 하나(대법원 1990.1.25. 선고 89누53 판결, 참조), 청구인들은 2005.12.5. 쟁점건물을 증여받은 후, 2007.11.9. 임차인 퇴거 및 2008.4.21. 건물 철거시까지 약 2년간 임대한 사실이 확인되어 단시일내에 쟁점건물을 철거한 것으로 볼 수 없고, 당초부터 쟁점토지만을 이용하려는 목적이었다면 증여 당시부터 쟁점건물의 철거가 예정되어 있어야 하였으나 2007.9.18.에야 건물 신축을 위한 설계 계약금 및 중도금이 지급되었된 점으로 보아 당초부터 토지만을 이용하려는 목적으로 쟁점건물을 취득한 것으로 볼 수 없다 할 것이다. 또한, 청구인들은 2005.12.5. 쟁점건물 철거후, 쟁점토지 위에 OOO가 본인(OOO) 명의의 건물을 신축하게 하고 이를 병원건물로 사용하게 하다가 2016.10.31. 쟁점토지와 신축건물을 양도한 점을 감안하면, 청구인들이 쟁점토지를 나대지 상태로 양도하기 위해 쟁점건물 및 토지를 취득하였다고 볼 수 없다. 소득세법 시행령제163조 제3항의 자본적 지출액이라 함은 고정자산의 내용연수를 연장하거나 그 가치를 현실적으로 증가시키는데 소요되는 비용으로 일정요건을 충족하는 비용을 말하는 것으로, 청구인들은 쟁점건물을 父로부터 무상으로 증여받았으므로 쟁점건물의 취득가액은 소득세법 시행령제163조 제9항에 따른 증여받은 재산의 의제 취득가액일 뿐, 고정자산의 내용연수를 연장시키거나 그 가치를 현실적으로 증가시키는 비용으로 볼 수 없어 자본적 지출액이 아니다. 청구인들은 쟁점건물을 취득한 후 약 2년간 임대하여 쟁점건물의 임대소득이 OOO에 달해 청구인들에게는 큰 소득원천이었고, 쟁점건물의 건축물대장을 보면, 2003.3.13. 1층을 제외한 지층부터 5층까지 표시변경한 점, 2006.7.13. “OOO”으로 건축물명칭을 기재한 점에서 청구인들이 단시일 내에 쟁점건물을 멸실한 목적으로 증여받았다는 주장과 청구인들의 부모가 2000.6.21. 쟁점건물을 취득할 때부터 새 건물을 신축할 목적으로 취득하였다는 주장은 사실 과 다르다. 청구인들은 건축허가를 준비하면서 OOO 등 세입자들의 반발등으로 건물신축이 지연되었다고 하나, 청구인들이 쟁점건물을 증여받은 후 임차인은 ‘OOO’, ‘OOO’, ‘OOO’ 세곳의 사업장이었고, 이 중 ‘OOO’은 2006.8.21. 사업장을 이전하였으며, 2007.11.9. 사업장을 이전한 나머지 두 곳의 사업장은 父 OOO가 운영하던 사업장이었다. 이 건은 토지의 소유권이 없는 父 OOO가 쟁점건물을 철거하고 새 건물을 신축한 건으로, 청구인들을 포함한 토지소유자들은 쟁점건물 을 신축할 목적으로 쟁점건물을 취득하였다고 볼 수 없다. 쟁점건물의 취득은 당사자가 아닌 타인의 건물신축을 위한 것으로 이는 필요경비로 공제할 수 없는 것으로 쟁점가액을 필요경비 부인한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점건물의 취득가액을 건물신축 목적의 자본적 지출로 보아 이를 쟁점토지의 취득가액에 산입할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2014.1.1. 법률 제12169호로 일부개정되기 전의 것) 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것

3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 소득세법 시행령 제67조(즉시상각의 의제) ① 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상각자산에 대한 자본적 지출에 해당하는 금액을 필요경비로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다.

② 제1항에서 "자본적 지출"이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치

3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치

4. 재해 등으로 인하여 건물,기계,설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구

5. 기타 개량,확장,증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 제163조(양도자산의 필요경비) ① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 "취득에 든 실지거래가액"이란 다음 각 호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호에 따른 현재가치할인차금과 부가가치세법 제10조 제6항 에 따라 납부하였거나 납부할 부가가치세를 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)

2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권등을 확보하기 위하여 직접소요된 소송비용,화해비용등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액

3. 제1호를 적용할 때 당사자 약정에 의한 대금지급방법에 따라 취득원가에 이자상당액을 가산하여 거래가액을 확정하는 경우 당해 이자상당액은 취득원가에 포함한다. 다만, 당초 약정에 의한 거래가액의 지급기일의 지연으로 인하여 추가로 발생하는 이자상당액은 취득원가에 포함하지 아니한다.

4. 제1호를 적용할 때 합병으로 인하여 소멸한 법인의 주주가 합병 후 존속하거나 합병으로 신설되는 법인(이하 이 호에서 "합병법인"이라 한다)으로부터 교부받은 주식의 1주당 취득원가에 상당하는 가액은 합병 당시 해당 주주가 보유하던 피합병법인의 주식을 취득하는 데 든 총금액(법인세법 제16조 제1항 제5호 의 금액은 더하고 같은 호의 합병대가 중 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액은 뺀 금액으로 한다)을 합병으로 교부받은 주식수로 나누어 계산한 가액으로 한다.

② 제1항 제1호에 따라 제89조 제2항 제1호에 따른 현재가치할인차금을 취득원가에 포함하는 경우에 있어서 양도자산의 보유기간 중에 그 현재가치할인차금의 상각액을 각 연도의 사업소득금액 계산 시 필요경비로 산입하였거나 산입할 금액이 있는 때에는 이를 제1항의 금액에서 공제한다.

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취,보관한 경우를 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용,화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액 2의2. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따라 토지 등이 협의 매수 또는 수용되는 경우로서 그 보상금의 증액과 관련하여 직접 소요된 소송비용,화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액. 이 경우 증액보상금을 한도로 한다.

3. 양도자산의 용도변경,개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용 3의2. 개발이익환수에 관한 법률에 따른 개발부담금(개발부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 개발부담금상당액을 말한다) 3의3. 재건축초과이익 환수에 관한 법률에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다)

4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것 (중략)

⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법 제33조 부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.

1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따라 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제4항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액

2. 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 제2호 내지 제4호의 규정에 의한 건물의 기준시가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 건물의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제5항 내지 제7항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 이 건 사실관계와 관련하여 정리한 내용은 다음 <표1> 과 같다.

(2) 처분청이 제출한 증여계약서에 의하면, 청구인들은 2005.11.30. 증여자 OOO와 쟁점건물 및 쟁점토지에 대한 OOO의 지분(50%)에 대해 증여받기로 하는 증여계약을 다음과 같이 체결하였다.

(3) 쟁점건물 및 토지의 취득과 관련하여 처분청이 제출한 청구인들의 증여세 신고서의 주요내용은 다음 <표2>와 같다.

(4) 처분청이 제출한 부동산 매매계약서에 의하면, OOO, 청구인 OOO는 2016.10.4. 쟁점토지를 OOO에 양도하기로 하고, 계약금 OOO은 계약시(2016.10.4.)에, 잔금 OOO은 2016.10.31. 지급하기로 약정하였으며, 매매대금을 다음 <표3>과 같이 매도자별 계좌에 각각 지급받기로 약정하였다.

(5) 쟁점토지의 양도와 관련하여 처분청이 제출한 청구인들의 양도소득세 신고서의 주요내용은 다음 <표4>와 같다.

(6) 처분청이 제출한 양도소득세 경정결의서에 의하면, 처분청은 쟁점토지의 양도에 대한 청구인들의 양도소득세를 다음 <표5>와 같이 경정하였다.

(7) 처분청은 쟁점건물의 임대소득이 청구인들의 큰 소득원천이었다는 의견과 함께 쟁점건물의 부가가치세 신고내역을 다음 <표6>과 같이 제출하였다.

(8) 처분청은 2003.3.13. 쟁점건물이 1층을 제외한 지층부터 5층까지 표시변경하였고, 2006.7.13.에는 “OOO”으로 건축물명칭이 기재되었다는 의견과 함께 쟁점건물의 (말소)건축물대장의 자료를 다음 <표7>과 같이 제출하였다.

(9) 처분청이 제출한 쟁점건물의 임차인 현황(부가가치세 과세기간 2005년 제2기 ∼ 2007년 제2기)은 다음 <표8>과 같다. (10) 처분청은 쟁점토지 위에 “OOO” 와 관련하여 당초 청구인들이 2007.12.13. OOO와 체결한 공사도급계약서OOO, 2008년 2월 도급금액을 OOO에서 OOO으로, 공사기간을 2007.12.13. ∼ 2009.1.15.에서 2007.12.13. ∼ 2009.3.31.로 변경하는 1차계약변경합의서, 2008.11.14. 도급인을 OOO 외 2인에서 OOO로 변경하는 2차계약변경합의서, 2009년 1월 도급금액을 OOO에서 OOO으로 변경하는 3차계약변경합의서, 2009.2.27. 도급금액을 OOO에서 OOO으로 변경하는 4차계약변경합의서를 제출하였다.

(11) 그 외에 청구인들이 제출한 증빙자료는 다음과 같다. (가) OOO가 쟁점토지위에 신축한 신축건물의 일반건축물 대장에 의하면, 신축건물은 지하1층(전기실, 발전기실, 기타), 1층(휴게음식점, 주차장, 계단, 홀, 화장실), 2층(휴게음식점), 3층 ∼ 12층(의원), 옥탑(계 단실)등으로 구성되었고, 소유자는 2016.10.14. 현재 OOO로 되어 있

• 다. (나) 청구인들이 제출한 건축물 설계계약서에 의하면, OOO와 OOO 대표이사 OOO는 2006.11.10. 쟁점토지에 지하1층, 지상 9층 연면적 1,471.46㎡의 근린생활시설의 설계용역계약을 계약금액 OOO에 체결하였다. (다) OOO는 2008.12.18. OOO에게 신축건물의 기성금(3차) OOO을 청구하였음이 청구인들이 제출한 OOO의 기성금 청구서에 나타난다. (라) 청구인들은 OOO이 2008.1.18. 기반시설부담금 OOO을 납부하였다는 납부서를 제출하였다. (12) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지 위에 새 건물을 준공할 때까지 기존 세입자들 퇴거, 쟁점건물에 대한 멸실허가 및 철거, 신축건물에 대한 건축허가, 설계 및 공사도급계약 체결 등 여러 가지 과정을 거치면서 다소간의 기간이 소요되었을 뿐, 쟁점건물의 취득은 새 건물을 신축할 목적으로 취득한 것이므로 쟁점가액은 자본적 지출에 해당한다고 주장하나, 기존건물을 매수하여 단시일 내에 기존건물을 헐고 신축건물을 지어 이를 양도한 경우 당초부터 건물을 철거하여 토지만을 이용하려는 목적이었음이 명백한 경우에는 철거된 기존건물의 취득가액과 철거비용 등은 양도자산의 필요경비로 산입할 수 있다고 할 것인바(대법원 2013.12.27. 선고 2013두18216 판결, 대법원 1992.10.27. 선고 92누8781 판결, 참조)，이 건의 경우 청구인들은 2005.12.5. 쟁점건물을 증여받은 후, 쟁점건물을 2년 이상 임대사업에 사용하다 2008.4.21.에야 철거하고 쟁점토지 위에 새 건물을 신축한 것으로 나타나므로 청구인들이 취득당시부터 쟁점건물을 철거하고 쟁점토지만을 이용하려는 목적이었음이 명백한 경우에 해당하지 아니하는 것으로 보인다. 따라서 처분청이 쟁점가액을 필요경비 부인하여 청구인들에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.