연부연납 신청 당시의 이자율을 적용하여 산정한 가산금을 가산하여 증여세 연부연납세액 등을 고지한 처분은 정당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 부친으로부터 현금 OOO원 및 부동산을 증여받아 2014.3.13. 증여분 증여세 OOO원 및 2014.6.18. 증여분 증여세 OOO원을 신고하면서 연부연납 신청을 하였고, 아래 <표1> 및 <표2>와 같이 증여세 연부연납 승인통지를 받아 1․2차 분할분을 납부하였다. <표1> 증여세 연부연납세액 명세 (단위: 원) <표2> 증여세 연부연납세액 명세 (단위: 원)
• 나. 처분청은 2017.6.9. 및 2017.9.5. 청구인에게 위의 연부연납들에 대한 3회차 납기도래분들을 연부연납 신청당시 이자율 2.9%를 적용하여 OOO원을 각각 고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.3.13. 증여분 증여세에 대하여는 2017.6.20. 이의신청을 거쳐 각각 2017.9.11. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1)상속세 및 증여세법제72조 및 같은 법 시행령 제69조에 연부연납 허가를 받은 자는 연부연납을 허가한 총 세액에서 직전 회까지 납부한 분할납부 세액의 합산금액을 뺀 잔액에 대하여 직전 회의 분할납부 세액 납부기한의 다음날부터 해당 분할납부기한까지의 일수에 국세기본법 시행령제43조의3 제2항에 규정된 국세환급가산금 이자율을 곱하여 계산한 연부연납 가산금을 분할납부세액에 가산하여 납부하도록 규정하고 있고, 국세기본법 시행령은 다시 국세환급가산금 이자율을 같은 법 시행규칙 제19조의3에 위임하고 있는바, 이 건 심판청구와 관련하여 연부연납 신청일부터 현재까지의 국세환급가산금 이자율은 2014.3.14.을 시행일로 하여 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 29, 2015.3.6.을 시행일로 하여 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 25, 2016.3.7.을 시행일로 하여 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 18, 2017.3.15.을 시행일로 하여 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 16을 각 적용하여야 할 것이고, 상속세 및 증여세법 시행령에서 특별히 어느 시점의 이자율이라고 별도로 정함이 없는 한 이자율과 이자율의 적용시기는 국세기본법 시행규칙본칙과 부칙에서 정하는 바대로 해석하는 것이 조세법률주의에 부합할 것이다.

(2) 연부연납가산금이란 납세자가 국가에 납부해야할 조세의 납부 기한을 연장함으로써 부가(附加)되는 금전이므로 이자로서의 성격을 지니는 것이지 세법에서 정한 의무 불이행으로 인하여 부과되는 가산세나 가산금과 같은 행정벌 성격일 수는 없으며, 이러한 이유로 2010.2.18. 상속세 및 증여세법 시행령도 연부연납 가산금 가산율이 국세기본법의 국세환급가산금 이자율을 따르도록 개정된 것인바, 이자율 변경에 따른 가산금 계산방식도 동일하게 적용하는 것이 시중금리를 적시성 있게 반영하고자 하는 세법개정의 취지에도 부합한다 할 것이다.

• 나. 처분청 의견

(1) 국세환급가산금은 국세 납부일을 기산일로 하여 환급금을 지급하는 날까지 이율이 변동되는 경우 각 변동기간별로 이자율을 적용하여 환급가산금을 결정할 수 있으나, 연부연납 가산금의 경우에는 처분청이 납세자의 연부연납 신청을 허가하기 위해서는 납세자로부터 납세담보를 미리 제공 받아야 하고, 담보가액은 본세 외에 연부연납 가산금을 포함하여야 하므로 그 금액이 유동적이면 담보가액을 산정할 수 없으며, 국세환급가산금의 이율이 상승하는 경우에는 연부연납 가산금이 추가로 증가되는 등 과세관청과 납세자의 예측가능성을 현저히 감소시키는 결과를 초래하게 되므로 연부연납 가산금과 국세환급가산금은 그 성격이 서로 상이하다.

(2) 상속세 및 증여세법제69조 관련 부칙 제5조는 “제69조의 적용시기를 이 영 시행 후 최초로 연부연납을 신청하는 것부터 적용한다”고 규정하고 있으므로 이 건 연부연납 가산금을 계산함에 있어 청구인의 연부연납신청 당시의 이자율을 전체 연부연납기간에 대하여 적용한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 연부연납가산금에 대한 가산율을 적용할 때 신청 당시가 아니라 각 기간분의 이자율을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 등: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심리자료에 따르면, 청구인은 증여재산에 대하여 증여세를 신고하면서 연부연납 신청을 하였고, 처분청은 이에 최초 연부연납 신청 당시의 이자율인 연 1천분의 29를 적용하여 계산한 가산금을 가산하여 청구인에게 3차 증여세 연부연납세액과 연부연납가산금을 각 고지한 것으로 나타난다.

(2) 상속세 및 증여법 시행령제69조는 연부연납가산금 가산율을 2010.2.18. 이전까지는 국세청 고시로 정하도록 규정하고 있었으나, 2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정하여 국세기본법 시행령상 국세환급가산금의 이자율을 따르도록 하면서 부칙에서 동 시행일 이후 연부연납을 신청하는 분부터 적용하도록 규정하다가, 2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정시 “연부연납 신청일 현재”라는 문언을 추가하여 연부연납 신청일 현재 이자율을 각 기간분에 적용하도록 명백히 규정하면서 부칙에서 시행일 이후 상속이 개시되거나 증여받는 경우부터 이를 적용하고 있다.

(3) 국세환급가산금의 이자율은 국세기본법 시행령과 같은 법 시행규칙 및 부칙 등에서 규정하고 있는바, 그 개정연혁을 요약하면 아래 <표3>와 같다. <표3> 국세환급가산금의 가산율 및 근거 규정

(4) 기획재정부장관은 연부연납기간 중에 개정된 연부연납 가산율을 적용할 수 있는지에 관한 질의에 대하여 개정된 가산율은 최초로 연부연납을 신청하는 분부터 적용하는 것으로 회신(재산세제과-336, 2017.5.23., 재산세제과-35, 2014.1.13.)하였는바, 신청 당시 적용되는 국세환급가산금 이자율을 적용하여 각 회분 연부연납가산금을 확정하여야 한다는 입장이다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 본질이 기한의 이익인 연부연납가산금은 그 유예를 받는 시점에 특정함이 그 취지에 맞고, 동 가산금은 신청 당시 ‘미래 시점’에 대한 기한의 이익 상당액을 가산하기 위한 것이며, 국세환급가산금은 국세납부일을 기산일로 하여 환급금을 지급하는 날 이전의 기간에 대하여 각 기간별 이자율을 적용하여 ‘현재 시점’에서 이를 결정하는 것이라 양자의 가산금 산정방식을 반드시 동일하게 하여야 하는 것은 아닌 점, 연부연납이 허가된 경우 부대하여 납부하는 가산금도 국세기본법제35조 제1항의 국세 또는 가산금에 포함되어 조세우선권이 인정되는바(대법원 2001.11.27. 선고 99다22311판결, 같은 뜻임), 국세우선원칙과 사법상 거래질서 안정의 상호관계에서 담보권자의 예측가능성 침해와 과세관청의 자의를 배제하기 위해서는 동 우선권의 범위를 미리 확정할 필요가 있는 점, 연부연납가산금을 납부할 때 마다 당시 금리가 적용되는 경우 금리가 인상될 때에는 종전 가산금보다 높아진 이자율이 적용되어 납세자에게 불리하고, 가산금의 증가에 따라 과세관청이 추가 담보를 요구하였음에도 이에 응하지 못할 경우 연부연납 허가의 취소 및 일시 징수의 불이익이 발생할 수 있어서 납세자의 예측가능성과 조세법률관계의 안정성을 침해하게 된다 하겠다. 따라서 처분청이 연부연납 신청 당시의 이자율을 적용하여 산정한 가산금을 청구인에게 고지한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등

(1) 상속세 및 증여세법 제71조[연부연납] ① 납세지 관할세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 하며, 국세기본법제29조 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여 연부연납 허가를 신청하는 경우에는 그 신청일에 연부연납을 허가받은 것으로 본다.

④ 납세지 관할세무서장은 제1항에 따라 연부연납을 허가받은 납세의무자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 연부연납 허가를 취소하거나 변경하고, 그에 따라 연부연납에 관계되는 세액의 전액 또는 일부를 징수할 수 있다. 제72조[연부연납가산금] 제71조에 따라 연부연납의 허가를 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 규정한 금액을 각 회분의 분할납부 세액에 가산하여 납부하여야 한다.

1. 처음의 분할납부 세액에 대해서는 연부연납을 허가한 총세액에 대하여 제67조와 제68조에 따른 신고기한 또는 납세고지서에 의한 납부기한의 다음 날부터 그 분할납부 세액의 납부기한까지의 일수(日數)에 대통령령으로 정하는 비율을 곱하여 계산한 금액

2. 제1호 외의 경우에는 연부연납을 허가한 총세액에서 직전 회까지 납부한 분할납부 세액의 합산금액을 뺀 잔액에 대하여 직전 회의 분할납부 세액 납부기한의 다음 날부터 해당 분할납부기한까지의 일수에 대통령령으로 정하는 비율을 곱하여 계산한 금액 (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 개정된 것) 제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 국세기본법 시행령제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다. 부칙 <제24358호, 2013.2.15.> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 후 상속이 개시되거나 증여받은 것부터 적용한다. (2-1) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정된 것) 제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 연부연납 신청일 현재 국세기본법 시행령제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다. 부칙 <제26960호, 2016.2.5.> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 경우부터 적용한다. (3) 국세기본법 제52조 [국세환급가산금] 세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다. (4) 국세기본법 시행령(2013.2.15. 대통령령 24366호로 개정된 것) 제43조의3[국세환급가산금] ② 법 제52조에서 대통령령으로 정하는 이자율이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다. (5) 국세기본법 시행규칙(2014.3.14. 기획재정부령 제404호로 개정된 것) 제19조의3[국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 "기획재정부령으로 정하는 이자율"이란 연 1천분의 29를 말한다. 부칙 <제404호, 2014.3.14> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 후 기간분에 대하여 적용한다. (5-1) 국세기본법 시행규칙(2015.3.6. 기획재정부령 제467호로 개정된 것) 제19조의3[국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 "기획재정부령으로 정하는 이자율"이란 연 1천분의 25를 말한다. 부칙 <제467호, 2015.3.6.> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다. (5-2) 국세기본법 시행규칙(2016.3.7 기획재정부령 제543호로 개정된 것) 제19조의3 [국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 "기획재정부령으로 정하는 이자율"이란 연 1천분의 18을 말한다. 부칙 <제543호, 2016.3.7.> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다. (5-3) 국세기본법 시행규칙(2017.3.15 기획재정부령 제611호로 개정된 것) 제19조의3 [국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 "기획재정부령으로 정하는 이자율"이란 연 1천분의 16을 말한다. 부칙 <제611호, 2017.3.15> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 단서 생략 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 경과조치) 이 규칙 시행 이후 영 제52조에 따른 국세환급가산금을 지급 또는 충당하는 경우에는 제19조의3의 개정규정에도 불구하고 이 규칙 시행 전에 경과한 기간분에 대하여는 종전의 규정에 따른다.