부친건강악화로 손익분배비율을 유지한 것은 인정되고, 공동사업자별로 각자의 신고소득금액을 적정하게 배분하지 않은 것이어서, 청구인이 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 하였다고 보이지 않음
부친건강악화로 손익분배비율을 유지한 것은 인정되고, 공동사업자별로 각자의 신고소득금액을 적정하게 배분하지 않은 것이어서, 청구인이 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 하였다고 보이지 않음
aaa세무서장이 aaa 청구인에게 한 2011년 귀속 종합소득세 aaa의 부과처분은 취소하고, 2012년 귀속 종합소득세 aaa의 부과처분은 일반과소신고가산세를 적용하여 그 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
(1) 청구인은 aaa에서 부(父) aaa과 함께 공동으로 쟁점사업장을 운영하였고, 부친께서 2011년 7월에 담도암 판정을 받은 후 2014.10.23. 사망함에 따라 상속세를 성실히 신고하였다. 이후 2016년 말부터 2017년 초까지 상속세 조사를 받는 과정에서 피상속인이 2011년 초부터는 건강이 나빠져서 쟁점사업장에서 거의 진료를 하지 못하였다는 것이 밝혀져, 과세관청에서는 청구인과 부친이 50:50으로 신고하였던 소득분배비율을 수정신고할 것을 요구하였고, 청구인은 본인이 90% 이상 진료를 하였으나 정확한 비율을 계산하기는 어려웠으므로 청구인이 100% 진료하고 소득금액도 전부 청구인에게 귀속되는 것으로 보아 종합소득세를 수정신고ㆍ납부하였다.
(2) 처분청은 청구인이 “사기나 그 밖에 부정한 행위”로 조세를 부당히 감소시키려고 쟁점사업장의 손익분배비율을 의도적으로 50:50으로 나누어 신고하였다고 보았으나, 부친이 편찮으셔서 진료를 거의 하지 못하는 상황에서 모든 소득은 청구인의 것이니 청구인 앞으로 소득세 신고를 하겠다고 하는 것은 어려워서 예전부터 적용해오던 손익분배비율을 적용한 것일 뿐이고, 부정한 방법으로 수입금액을 누락한 것은 전혀 없었다.
(3) 대법원은 “사기, 그 밖의 부정한 행위라고 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다.”고 판시하였다(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44158 판결 참고).
(4) 또한, 당초 청구인과 부(父) aaa이 쟁점사업장에 대한 소득금액을 전부 신고하였으므로, 공동사업자의 경우에 대표공동사업자가 대차대조표 등을 첨부하여 제출한 경우에는 비대표공동사업자가 이를 제출하지 않은 경우에도 신고불성실가산세는 적용하지 않는 것으로 본 유권해석(제도 46011-11255, 2001.5.26.)을 보더라도, 청구인에게 부당과소신고가산세를 부과한 처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구인은 2011년 및 2012년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점사업장에 대한 손익분배비율을 부(父) aaa과 50:50으로 나누어 신고하였으나, 대표공동사업자인 aaa의 상속세 조사시 2011년부터 쟁점사업장의 진료업무는 청구인이 단독으로 한 사실이 드러나 2017년 2월 수정신고 하였으며, 결과적으로 당초 신고시 aaa의 종합소득세를 적게 신고ㆍ납부하여 국세를 포탈한 사실이 확인되었다. <표> 종합소득세 수정신고 내역 등
(2) 과세의 대상이 되는 소득, 수익의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 신고하여야 함에도 청구인은 누진세를 회피하기 위하여 형식상 분배비율로 소득세를 신고하였고, 공동사업자로 사업자등록을 한 후에 지분변경사항이 발생한 경우에는 그 변경사항을 신고하는 등 적극적인 조치를 취해야 함에도 이를 이행하지 않은 것은 소득 및 수익의 조작을 통하여 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 ‘부정한 행위’에 해당된다.
(3) 청구인은 대표공동사업자가 대차대조표 등을 첨부하여 제출하였으므로, 비대표공동사업자에게 신고불성실 가산세를 적용한 것은 잘못되었다고 주장하나(제도46011-11255, 2001.5.26.), 청구인의 경우 실질귀속에 따라 소득을 재계산한 결과 과소신고한 소득금액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 것이지, 대차대조표 등을 제출하지 않았다 하여 가산세를 부과한 것은 아니므로 위 유권해석을 적용할 사안은 아니다.
(1) 국세기본법 제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다.(단서 생략)
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간.(후단 생략) 1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간
2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 제47조의3[과소신고ㆍ초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 및 농어촌특별세법 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
1. 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우: 다음 계산식에 따라 계산한 금액. 이 경우 종합부동산세의 산출세액은 종합부동산세법 제9조제1항 또는 제14조 제1항ㆍ제4항에 따른 세액에서 같은 법 제9조제3항부터 제7항까지의 규정 또는 제14조 제3항ㆍ제6항에 따른 공제액을 뺀 금액으로서 각각 같은 법 제10조 또는 제15조에 따른 금액 이내의 금액으로 한다. 산출세액 × 과소신고분 과세표준과세표준
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세 및 종합부동산세의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세(종합부동산세법 제16조 제3항 에 따라 신고하는 종합부동산세는 제외한다)의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정신고기한과 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다.
2. 종합부동산세 및 인지세의 경우 해당 국세의 납세의무가 성립한 날
(3) 조세범처벌법 제3조[조세 포탈 등] ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
4. 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 (4) 소득세법 제87조[공동사업장에 대한 특례] ④ 공동사업자가 그 공동사업장에 관한 제168조 제1항 및 제2항에 따른 사업자등록을 할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 공동사업자(출자공동사업자 해당 여부에 관한 사항을 포함한다), 약정한 손익분배비율, 대표공동사업자, 지분·출자명세, 그 밖에 필요한 사항을 사업장 소재지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
⑤ 제4항에 따라 신고한 내용에 변동사항이 발생한 경우 대표공동사업자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 변동 내용을 해당 사업장 소재지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
⑥ 공동사업장에 대한 소득금액의 신고, 결정, 경정 또는 조사 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (5) 소득세법 시행령 제150조[공동사업장에 대한 특례] ③ 법 제87조 제4항의 규정에 의한 공동사업장의 사업자등록은 대표공동사업자가 기획재정부령이 정하는 공동사업장등이동신고서에 의하여 당해 사업장관할세무서장에게 하여야 한다.
④ 대표공동사업자는 법 제87조 제4항에 따른 신고내용에 변동이 발생한 경우 그 사유가 발생한 날이 속하는 과세기간의 종료일부터 15일 이내에 기획재정부령으로 정하는 공동사업장등이동신고서에 의하여 해당 사업장 관할세무서장에게 그 변동내용을 신고하여야 한다.
⑥ 공동사업자가 과세표준확정신고를 하는 때에는 과세표준확정신고서와 함께 당해공동사업장에서 발생한 소득과 그 외의 소득을 구분한 계산서를 제출하여야 한다. 이 경우 대표공동사업자는 당해 공동사업장에서 발생한 소득금액과 가산세액 및 원천징수된 세액의 각 공동사업자별 분배명세서를 제출하여야 한다.
(1) 청구인이 제출한 부(父) aaa의 진단(소견)서에 따르면, aaa은 aaa으로부터 2011년 7월 담도암으로 진단을 받은 후 반복적인 입원 및 외래 진료를 받았으며, 2014.10.23. 병세가 악화되어 사망한 것으로 확인된다.
(2) 처분청이 제출한 피상속인 aaa에 대한 상속세 조사내용 중 쟁점사업장의 사업과 관련된 내용은 다음과 같다.
(3) 청구인은 부(父) aaa에 대한 상속세 조사 과정에서 2011년 및 2012년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점사업장에 대한 손익분배비율을 잘못 적용한 사실을 인정하고 2011년 및 2012년 귀속 종합소득세를 수정신고하였으며, 수정신고시 과소신고가산세는 산정하지 않고 납부불성실가산세만을 적용하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 당초 청구인과 부(父) aaa이 쟁점사업장에 대한 소득금액을 전부 신고하였으므로 부당과소신고가산세의 부과처분을 취소하여야 한다고 주장하나, 청구인은 쟁점사업장에 대한 2011년 및 2012년 귀속 손익분배비율을 사실과 다르게 적용하여 실제 청구인에게 귀속된 소득보다 과소하게 신고한 사실이 분명하므로 국세기본법제47조의3에 따른 과소신고가산세의 부과 대상에는 해당되는 것으로 판단된다. 다만, 같은 조 제2항의 부당과소신고가산세 규정의 입법 취지는 국세의 과세표준이나 세액 계산의 기초가 되는 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로 부정한 방법으로 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재하는 데 있으므로, 조세범처벌법제3조 제6항 각 호에서 규정하는 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는바(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44158 판결, 같은 뜻임), 청구인이 부친과 공동으로 쟁점사업장에서 의료업을 영위하여 오다가 부친의 건강이 악화되면서 바로 손익분배비율을 변경하기가 어려워서 종전의 손익분배비율을 유지한 것이라는 사정이 인정되고, 청구인은 쟁점사업장에서 발생한 소득금액을 누락한 것이 아니라 공동사업자별로 각자의 신고소득금액을 적정하게 배분하지 않은 것이어서, 청구인이 조세범처벌법제3조 제6항 각 호에서 규정하는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 하였다고 보기는 어렵다고 하겠다. 따라서, 청구인이 국세기본법제26조의2 제1항 제1호에서 규정하는 “부정행위”로 소득세의 과세표준을 과소신고한 것으로 보아 국세기본법제47조의3 제1항의 일반과소신고가산세(10%)가 아닌 같은 조 제2항의 부당과소신고가산세(40%)를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 또한, 처분청은 청구인이 “부정행위”로 국세를 포탈한 것으로 보아 국세기본법제26조의2 제1항 제1호에 따라 10년의 부과제척기간을 적용하였으나, 위에서 살펴본 바와 같이 청구인이 쟁점사업장의 손익분배비율을 잘못 적용한 것은 부정행위에 해당되지 않으므로 같은 항 제3호에 따라 5년의 부과제척기간이 적용되고, 그에 따라 2011년 귀속 종합소득세의 부과제척기간 만료일은 2017.5.31.인데, 처분청은 2017.6.15. 청구인에게 2011년 귀속 종합소득세를 부과하였으므로 2011년 귀속 종합소득세 부과처분은 국세부과의 제척기간이 도과된 위법한 처분으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.