연부연납가산금에 대한 가산율 적용시 연부연납 신청당시의 이자율을 적용한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2015.1.20. 아버지 OOO가 사망하자 2015.7.30. 상속세 OOO원을 신고하면서 그 중 OOO원에 대하여 연부연납을 신청하였으며, 처분청은 2015.12.29. 아래와 같이 연부연납을 허가하였다.
• 나. 처분청은 2017.7.17. 청구인에게 2회차 분납분 상속세 OOO원과 연부연납가산금 OOO원을 각 고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2017.8.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 상속세 및 증여세법제72조, 같은 법 시행령 제69조 및 국세기본법 시행령제43조의3에 따르면, 연부연납의 승인을 받은 자는 연부연납을 허가한 총 세액에서 직전 회까지 납부할 분할납부세액의 합산금액을 뺀 잔액에 대하여 직전 회의 분할납부세액 납부기한의 다음 날부터 해당 분할 납부기한까지의 일수에 국세환급가산금 이자율을 곱하여 계산한 금액을 납부하여야 한다고 규정되어 있는바, 국세환급가산금 이자율은 연 2.5%에서 2016.3.7. 연 1.8%로, 2017.3.15. 연 1.6%로 각각 개정되었으므로 이 건 처분은 2016.8.1.～2017.3.14. 기간분은 1.8%, 2017.3.15.～2017.7.31. 기간분은 1.6%의 가산율로 연부연납가산금을 재계산하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법 시행령제69조에서 이자율을 국세기본법 시행령제43조의3 제2항에 위임한 이유는 연부연납을 허가 당시 시증금리에 연동되어 이자율이 책정될 수 있도록 매번 개정을 해야하는 번거로움을 회피하기 위한 것이지, 국세환급가산금의 이자율과 동일시 하기 위함이 아니다. 또한 국세환급금은 납세의무자의 과오납금에 대한 국가의 부당이득으로서 국세환급가산금은 납세자가 국세체납시 가산하여 징수하는 가산금과 형평을 이루기 위한 제도인 반면, 상속세 및 증여세법상 연부연납제도는 상속세나 증여세를 일시에 납부하는 것이 원칙이지만, 그 세액의 대부분이 거액이고 그 재산의 환가도 어려운 경우를 고려하여 납세의무자의 유동성 약화를 방지하기 위한 것이므로 양자를 동일하게 볼 수 없다. 따라서 각 회분의 연부연납가산금의 가산율은 연부연납 신청 당시의 이자율이 계속 적용되어야 한다.

• 가. 쟁 점 상속세 연부연납가산금에 대한 가산율을 적용함에 있어, 신청 당시의 이자율을 계속하여 적용하는 것이 타당한지 여부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) 상속세 및 증여세법상 연부연납가산금의 가산율은 당초 국세청장이 금융기관의 1년만기 정기예금이자율을 감안하여 고시하는 율을 적용하도록 하다가, 2010.2.18. 이후 연부연납을 신청하는 분부터 국세기본법상 국세환급가산금의 규정에 따른 이자율을 적용하도록 하고 있다.

(2) 국세기본법상 국세환급가산금의 이자율은 아래와 같이 개정되었는바, 그 적용시기는 상속세 및 증여세법상 연부연납가산금의 가산율과 달리 이자율이 변경되는 경우 이자율을 개정 이후의 기간에 적용하도록 하고 있다.

(3) 기획재정부장관은 연부연납기간 중에 개정된 연부연납 가산율을 적용할 수 있는지에 관한 질의에 대하여, 개정된 가산율은 최초로 연부연납을 신청하는 분부터 적용하는 것으로 회신(재산세제과-336, 2017.5.23., 재산세제과-35, 2014.1.13.)하였는바, 신청 당시 적용되는 국세환급가산금 이자율을 적용하여 각 회분 연부연납가산금을 확정하여야 한다는 입장이다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 이 건 연부연납가산금은 국세환급가산금의 변동이자율에 따라 재계산하여야 한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제71조 에서 규정하는 연부연납제도는 상속세와 증여세의 경우 세액이 거액인 경우가 많고 취득재산도 부동산 등 환가에 상당한 기간이 필요한 재산인 경우가 많은데, 그러한 경우까지 징수의 편의만을 내세워 일시납부의 원칙을 고수하게 되면 납세의무자에게 과중한 부담을 주게 되고 경우에 따라서는 짧은 납기 내에 상속 또는 수증받은 재산 자체의 처분을 강요하는 결과가 되어 납세의무자의 생활기초마저 위태롭게 할 우려가 있으므로 국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 분할 납부 및 기한유예의 편익을 제공하려는 데에 그 취지가 있는바(대법원 1992.4.10. 선고 91누9374 판결, 같은 뜻임), 기한의 이익으로서의 본질을 갖는 연부연납제도에 따른 가산금은 그 기한 유예를 받는 시점에 특정함이 그 취지에 맞는 것으로 연부연납가산금은 신청 당시 ‘미래 시점’에 대한 기한의 이익 상당액을 가산하기 위하여 가산금을 산정하는 것인데 반하여, 국세환급가산금은 국세납부일을 기산일로 하여 환급금을 지급 결정하는 날까지 이전의 기간에 대하여 각 기간별로 이자율을 적용하여 ‘현재 시점’의 환급가산금을 결정하는 것이므로 양자의 가산금 산정방식을 반드시 동일하게 하여야 하는 것은 아닌 점, 납부세액이 OOO원을 초과하는 납세의무자가 국세기본법제29조 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하면서 법정기한까지 연부연납 신청서를 제출한 경우 그 당시 이미 연부연납허가의 취소요건사실이 존재하지 아니하는 한 과세관청은 연부연납을 허가하여야 하는 기속을 받는다고 할 것인데, 허가 당시 가산금이 확정되지 아니하면 과세관청은 법정금액에 상당하는 담보제공 여부를 판단할 수 없어 그 허가요건의 존부 판단에 어려움이 있게 되는 점, 연부연납가산금의 성격은 조세의무의 이행지체에 따른 지연손해금의 성격을 가지는 일반적인 가산금과는 달리 납부기한을 연기받음에 따른 약정이자에 상당하는 것이지만 부대세의 일종인 점에서 연부연납이 허가된 경우에 그 부대세로서 납부하는 연부연납가산금도국세기본법제35조 제1항 소정의 국세 또는 가산금에 포함되어 조세우선권이 인정된다고 보아야 할 것(대법원 2001.11.27. 선고 99다22311판결, 같은 뜻임)인바, 국세우선의 원칙과 사법상 거래질서 안정의 상호관계에 있어 담보권자의 예측가능성 침해와 과세관청의 자의를 배제하기 위해서는 과세관청이 갖는 조세우선특권의 범위를 미리 확정할 필요가 있는 점, 기획재정부장관은 연부연납기간 중에 개정된 연부연납가산금 가산율을 적용할 수 있는지 여부에 대하여 두 차례에 걸쳐 각 회분의 연부연납가산금의 가산율은 연부연납 신청 당시의 이자율이 적용되는 것이라고 회신하였고, 2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정된 상속세 및 증여세법 시행령제69조는 위 유권해석을 반영하여 이를 명확히 한 확인적 규정으로 보이는 점, 연부연납제도는 국세징수절차상 일시납부의 원칙에 대한 예외로서 납세의무자에게 분할납부 및 기한유예의 권익을 법으로 보장한 것인데, 연부연납가산금에 대하여 각 납부시마다 당시 금리가 적용된다고 해석하는 경우 금리가 인상되는 상황에서는 종전 분납분의 가산금보다 높아진 가산율이 적용되어 납세자는 증가된 가산금을 부담하게 되어 불리하며, 가산금 증가로 인한 과세관청의 추가담보 요구시 이에 응하지 못할 경우 연부연납 허가 취소 및 일시 징수의 불이익이 발생할 수 있어 납세자의 예측가능성을 침해하고 조세법률관계의 안정성에도 반하게 되는 점 등에 비추어 연부연납 허가시 동 가산금은 신청일 현재 국세환급가산금 이자율을 적용하여 산정함이 타당하며 확정된 연부연납가산금을 각 납기 도래시에 변경된 가산율을 적용하여 변경할 수는 없다고 할 것이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2017서2859, 2017.9.25. 합동회의, 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.