법인세법 시행령제19조에 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 쟁점부가금을 고유목적사업의 지출로 봄이 타당함
법인세법 시행령제19조에 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 쟁점부가금을 고유목적사업의 지출로 봄이 타당함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 부채는 과거의 거래나 사건의 결과로 현재 기업실체가 부담하고 있고 미래에 자원의 유출 또는 사용이 예상되는 경제적 의무인바, 청구법인은 회원가입규정에 따라 수령한 쟁점부담금을 급여규약에 따라 퇴직 또는 만기시 상환하여야 할 의무를 현재 시점에서 부담하고 있다. 이는 은행대출을 받은 경우에 발생하는 상환의무와 동일한 것이며 부채의 정의에도 부합된다. 또한, 자본은 기업실체의 자산 총액에서 부채 총액을 차감한 잔여액 또는 순자산으로서 기업실체의 자산에 대한 소유주의 잔여청구권에 해당되나, 부담금은 만기와 상환의무가 존재하고 그 상환금액도 급여규약에 따라 정하여진 금액으로 확정된다는 점에서 잔여청구권의 개념을 갖고 있는 자본과는 다르다 할 것이며, 공제회 해산시 잔여재산은 국고에 귀속되므로(청구법인 정관 제54조) 공제회 재산에 대하여 잔여청구권을 가질 수도 없다. 따라서 이상에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 공제회법에 따라 쟁점부담금을 자본금으로 회계처리하였다 하더라도 사실상 부채에 해당되고, 과세관청도 신종자본증권에 대한 회계처리에 관계없이 세법상 부채에 해당된다면 권면이자를 신고조정으로 손금산입하도록 해석한 바 있다(법인-1012, 2011.12.19.).
(2) 법인세법은 ‘차입금이자’를 손금에 산입할 수 있는 손비로서 같은 법 시행령 제19조 제7호에서 열거하고 있다. 여기서 차입금이자란 부채 사용의 대가로서 채권자에게 지급되는 비용을 의미하는데, 동 비용은 부채를 사용한 기간에 비례하여 원금 대비 일정률에 의하여 산정된다. 한편, 부담금은 위에서 본 바와 같이 세법상 부채에 해당하고 부가 금은 그 부담금을 사용한 대가로서 채권자인 회원에게 급여규약에 따라 일정률의 급여율로 산정․지급된다는 점에서 차입금이자와 동일하며, 관련 대법원 판례에서도 부가금을 금전 사용에 따른 대가로 보아 예금이자와 성격이 유사하다고 판시한 바 있으므로(대법원 2011.7.14. 선고 2011두7786 판결, 참고), 쟁점부가금은 법인세법상 손금에 산입할 수 있는 ‘차입금이자’에 해당한다.
(3) 조세심판원은 부가금을 소득세법상 이자소득으로 해석하고 있는바(조심 2009서3248, 2010.4.30., 국심 2006서2443, 2007.2.28., 참고), 부가금 수령자에게 부가금을 이자소득으로 보아 과세한다면 이에 맞추어 그 지급자 입장에서는 이자비용으로 보아 수익사업의 손금으로 처리함이 합리적이다 할 것이다.
(4) 법인세법상 손금은 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 하며 손비는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것을 의미하는바, 청구법인은 부담금을 재원으로 각종 금융상품과 부동산에 투자하여 수익사업을 영위하고, 동 수익사업에서 발생한 수익금으로 부담금과 부가금을 상환하고 있다. 이와 같이 부담금은 공제회의 수익사업 소득을 발생시키는 원천에 직접 관련된 부채이며 부가금은 그 부담금을 수익사업에 사용한 대가로 지출되는 불가피한 비용이므로 법인세법상 손금의 정의에 부합된다.
(5) 공익법인의 설립․운영에 관한 법률 시행령 제23조에서는 구분 경리를 다음과 같이 규정함으로써 비용을 법인세 과세대상이 되는 수익(즉, 수익사업의 익금) 관련성 기준으로 구분경리하고 있는바, 이에 따르면 부가금은 수익사업 회계에 속하는 비용임이 명확하다.
① 공익법인의 회계는 법인의 목적사업 경영에 따른 회계(이하 "목적사업회계" 라 한다)와 수익사업경영에 따른 회계(이하 "수익사업회계"라 한다)로 구분한다.
② 제1항의 경우에 법인세법에 따른 법인세 과세대상이 되는 수익과 이에 대응하는 비용은 수익사업회계로 처리하고, 그 밖의 수익과 비용은 목적사업회계로 처리한다.
(6) 청구법인이 수십만 명에 달하는 회원으로부터 부담금을 예치받아 이를 다른 회원에게 대여하거나 각종 금융상품과 부동산 등에 투자하여 얻는 수익금으로 부가금을 지급하는 운용방식은 은행 기타 금융기관의 고객예치금 운용방식과 다를 바가 없고, 부담금 예치에 대한 대가로서 그 운용실적과 관계없이 급여규약(거래약정)에 따라 일정한 급여율(이자율)에 의하여 부가금을 산정하는 방식은 일반 금융기관의 예금이자 산정방식과도 동일하며, 청구법인의 저축상품(장기저축급여, 목돈급여, 퇴직생활급여)은 일반 금융기관의 정기적금, 정기예금, 즉시연금보험(금리형) 등과도 유사하다. 즉, 부가금은 명칭만 상이할 뿐 그 운용방식, 산정방식 및 성격이 일반 금융기관의 예금이자와 동일한 것이다. 따라서 부가금도 일반 금융기관이 고객 예금에 대하여 지급하는 이자와 마찬가지로 법인세법상 손금으로 처리되어야 한다. 또한, 청구법인은 부담금 이외에 일반 금융기관으로부터 차입금을 조달하여 수익사업의 재원으로 사용할 수도 있다. 양자 모두 사전에 정하여진 일정한 시기에 상환의무가 존재하고 자금사용에 대한 반대급부를 지불하여야 한다는 점에서 부담금은 일반 금융기관으로부터 조달한 차입금과 동일하다. 따라서 부가금도 일반 금융기관으로부터 조달한 차입금이자와 동일하게 법인세법상 손금으로 처리되어야 한다.
(1) 청구법인의 정관(제27조 목적사업) 및 법인등기부등본을 보면 ‘회원을 위한 각종 복지후생사업 및 시설의 운영’, ‘부담금, 정부보조금, 상속, 증여, 기부, 출연 등 공제회 목적을 달성하기 위한 기금조성사업’ 등이 청구법인의 고유목적사업으로 명시되어 있음이 확인된다. (2) 법인세법 시행령 제2조 제1항 제5호 나목에서는 특별법에 의하거나 정부로부터 인가 또는 허가를 받아 설립된 단체가 영위하는 사업(기금조성 및 급여사업에 한한다)은 수익사업에서 제외한다고 규정하고 있으므로 청구법인이 부담금 등을 받아 운영하는 기금조성사업은 법인세법상 수익사업에 해당되지 아니한다.
(3) 따라서 청구주장과 같이 회원들이 납입한 부담금 수령을 기금조성사업이 아닌 부채로 보고 부가금의 지급을 수익사업의 손금으로 인정한다면 청구법인의 정관 및 법인등기부등본에서 규정한 공제회의 고유목적사업 자체를 부정하는 결과가 될 것이다.
1. 제조업, 건설업, 도매업·소매업, 소비자용품수리업, 부동산·임대 및 사업서비스업 등의 사업으로서 대통령령으로 정하는 것 2.소득세법제16조 제1항에 따른 이자소득 3.소득세법제17조 제1항에 따른 배당소득
4. 주식·신주인수권 또는 출자지분의 양도로 인하여 생기는 수입
5. 고정자산(고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)의 처분으로 인하여 생기는 수입
6. 소득세법제94조 제1항 제2호 및 제4호에 따른 자산의 양도로 인하여 생기는 수입
7. 제1호부터 제6호까지의 규정 외에 대가(對價)를 얻는 계속적 행위로 인하여 생기는 수입으로서 대통령령으로 정하는 것 제19조【손금의 범위】 ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제29조【고유목적사업준비금의 손금산입】 ① 비영리내국법인(법인으로 보는 단체의 경우에는 대통령령으로 정하는 단체만 해당한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업이나 지정기부금(이하 이 조에서 "고유목적사업등"이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액의 범위에서 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.
1. 소득세법제16조 제1항 제1호부터 제10호까지의 이자소득의 금액
2. 소득세법제17조 제1항 제1호ㆍ제2호ㆍ제5호 및 제6호의 배당소득의 금액(단서 생략)
3. 특별법에 의하여 설립된 비영리내국법인이 당해 법률에 의한 복지사업으로서 그 회원 또는 조합원에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액
4. 제1호부터 제3호까지에 규정된 것 외의 수익사업에서 발생한 소득에 100분의 50(공익법인의 설립·운영에 관한 법률에 따라 설립된 법인으로서 고유목적사업 등에 대한 지출액 중 100분의 50 이상의 금액을 장학금으로 지출하는 법인의 경우에는 100분의 80)을 곱하여 산출한 금액 제113조【구분경리】 ① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산․부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. (2) 법인세법 시행령 제2조【수익사업의 범위】 ① 법인세법제3조 제3항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 것” 이란 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류(이하 “한국표준산업분류”라 한다)에 의한 각 사업 중 수입이 발생하는 것을 말한다. 다만, 다음 각 호의 사업을 제외한다.
5. 연금 및 공제업 중 다음 각목의 사업 가.국민연금법에 의한 국민연금사업
제56조【고유목적사업준비금의 손금산입】 ① 법 제29조 제1항 본문 중 “대통령령이 정하는 단체”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 단체를 말한다.
1. 제36조 제1항 제1호에 해당하는 단체
⑤ 법 제29조 제1항에서 "고유목적사업"이라 함은 당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 수익사업 외의 사업을 말한다.
⑥ 법 제29조 제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 금액은 고유목적사업에 지출 또는 사용한 금액으로 본다.
2. 특별법에 의하여 설립된 법인(당해 법인에 설치되어 운영되는 기금 중 국세기본법 제13조 의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체를 포함한다)으로서 건강보험·연금관리·공제사업 및 제2조 제1항 제8호에서 규정된 사업을 영위하는 비영리내국법인이 손금으로 계상한 고유목적사업준비금을 법령에 의하여 기금 또는 준비금으로 적립한 금액 제156조【구분경리】 ① 법 제113조 제1항부터 제5항까지의 규정에 해당하는 법인은 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산·부채 및 손익을 법인의 장부상 각각 독립된 계정과목에 의하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 구분경리하여야 한다.
(3) 〇〇공제회법(2014.12.30. 법률 제12913호로 개정되기 전의 것) 제5조【정관】 ① 공제회의 정관에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다.
5. 회원의 권리와 의무에 관한 사항
9. 사업 및 업무집행에 관한 사항
10. 자본금과 회원의 부담금에 관한 사항
11. 예산 및 결산과 회계에 관한 사항
제7조【회원의 자격】 ① 공제회의 회원이 될 수 있는 사람은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로 한다.
1. 〇〇공무원법에 따른 국가〇〇공무원
2. 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법에 따른 자치〇〇공무원
4. 그 밖에 정관으로 정하는 사람
② 회원이 되려는 사람은 가입신청서를 제출하고 최초의 부담금(회비)을 낸 날에 그 자격을 취득한다. 제16조【사업】 ① 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 다음 각 호의 사업을 한다.
2. 회원을 위한 복지후생시설의 설치·운영
4. 그 밖에 회원을 위한 복지·후생사업
② 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 범위에서 수익사업을 할 수 있다. 제17조【자본금】 ① 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 국가의 보조금으로 한다.
② 제1항의 보조금은 공제회의 보호·육성을 위하여 필요한 경우에만 지급한다.
(1) 청구법인은 2017.3.31. 쟁점부가금이 법인세법상 수익사업에 대응하는 손금에 해당함에도 동 부가금을 손금에 산입하지 아니하였다는 사유로 처분청에 2011사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 청구법인의 2011사업연도 과세표준 및 세액의 경정청구 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구법인의 경정청구 현황
(2) 청구법인의 경정청구시 고유목적사업준비금 조정에 따른 손금산입액 조정현황은 아래 <표2>와 같다. <표2> 고유목적사업준비금 조정명세서(갑) 상 손금산입액 조정현황
(3) 경정청구 대상이 되는 지급준비금 내역과 경정청구대상은 아래 <표3>과 같다. <표3> 지급준비금 내역 및 경정청구대상
(4) 이 건 경정청구에 따른 고유목적사업준비금의 한도 시부인 및 소득금액변동액은 아래 <표4>와 같다. <표4> 고유목적사업준비금의 한도 시부인 및 소득금액변동액
(5) 처분청이 2017.6.1. 청구법인에게 송달한 ‘법인세 경정청구 처리결과 통지서’에 의하면, 처분청은 청구법인이 지급하는 부가금은 고유 목적사업과 관련된 지출로서 수익사업의 손금에 해당하지 아니한다는 사유로 경정청구를 거부한 것으로 나타나고, 경정청구 검토서(2017년 5월)의 주요내용은 다음과 같다.
• 법인세법에서는 고유목적사업에 대해 ‘당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 수익사업 외의 사업’으로 규정하고 있음
• 청구법인의 정관 및 법인등기부상 목적사업은 ‘회원에 대한 급여의 지급사업, 기금조성을 위한 사업 등’으로 명시되어 있고, 법인세법 시행령 제2조 제1항 제5호 나목에서 ‘특별법에 의하거나 정부로부터 인가 또는 허가를 받아 설립된 단체가 영위하는 사업 중 기금조성 및 급여사업은 수익사업에서 제외한다’고 규정하고 있으므로, 청구법인의 부가금 지급은 수익사업이 아닌 고유목적사업과 관련된 지출에 해당함
• 청구법인은 부담금이 사실상 부채이고, 부채인 부담금을 사용한 대가로 지급하는 부가금은 차입금이자의 성격으로 법인세법상 손금으로 인정해야 한다고 주장하나, 부가금은 공제회 설립목적상 회원들의 생활안정 등을 위하여 지급하는 금액이며, 수익사업의 운용실적과 관계없이 공제회의 급여규약에서 정한 이자율에 의해 산정한 금액을 지급하는 것이므로 수익사업소득에 직접 대응하는 비용으로 볼 수 없음
(6) 청구법인 정관의 주요내용은 다음과 같다. 제2조(목적) 공제회는 효율적인 공제제도를 확립ㆍ운영함으로써 회원의 생활안정과 복지증진을 도모하고 OOO행정 발전 및 치안역량 향상에 이바지함을 목적으로 한다. 제5조(자격취득) ① 일반회원이 되고자 하는 사람은 공제회가 정한 가입절차에 따라 가입신청을 하고 최초의 부담금을 납부한 날부터 그 자격을 취득한다.
② 가입절차는 별도의 규정으로 정한다. 제6조(권리․의무) 회원은 다음 각 호에 정한 권리와 의무를 갖는다.
1. 회원이 그 자격을 상실하거나 원에 의하여 공제회를 탈퇴한 때에는 납부한 부담금 또는 예탁금의 반환을 청구할 권리를 갖는다.
2. 회원은 복지시설이용 등 공제회의 복지혜택을 받는다.
3. 회원은 소정의 부담금 또는 예탁금을 납부하고, 공제회 운영에 협조할 의무를 진다. 제27조(목적사업) 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 다음의 사업을 한다.
1. 회원퇴직(중도탈퇴), 사망, 공상, 출산, 결혼, 장학금 등 정관 제40조 및 급여규정 제9조에 규정된 회원에 대한 급여
3. 회원을 위한 각종 복지후생사업 및 시설의 운영
4. OOO행정 발전을 위한 연구활동 및 OOO관서 사용토지 등 지원
5. 부담금, 정부보조금, 상속, 증여, 기부, 출연 등 공제회 목적을 달성하기 위한 기금조성사업 제37조(부담금) ① 일반회원의 부담금은 원하는 구좌수별로 하되 1구좌 당 OOO원으로 한다.
② 가입구좌 한도 및 부담금 관리운영은 별도의 규정으로 정한다. 제38조(부담금의 납부방법) 회원은 매월 소정의 절차에 따라 부담금을 납부한다. 제40조(급여의 종류) ① 회원에 대한 급여의 종류는 다음 각 호와 같다.
② 회원에 대한 부조금의 종류는 다음 각 호와 같다.
2. 출산부조금, 결혼축의금 등
③ 제1항 제1호 가목의 급여금은 별표 3의 급여금 지급기준에 따라 산출하여 지급한다. 다만, 퇴직급여금의 경우 1989년 10월부터 1999년 3월 31일까지는 별표 3 “가-10” 퇴직급여금지급율(년 14.5%)을 적용하고, 1999년 4월 1일부터 1999년 8월 31일 까지는 별표 3 “가-9” 퇴직급여금지급율(연 12.5%)을 적용하며, 1999년 9월 1일부터 2002년 6월 30일까지는 별표 3 “가-8” 퇴직급여금지급율(연 10%)을 적용하며, 2002년 7월 1일부터 2005년 12월 31일까지는 별표 3 “가-7” 퇴직급여금지급율(연 8%)을 적용하며, 2006년 1월 1일부터 2011년 1월 31일까지는 별표 3 “가-6” 퇴직급여금지급율(연 7%)을 적용하며, 2011년 2월 1일부터 2012년 12월 31일까지는 별표 3 “가-5” 퇴직급여금지급율(연 6.15%)을 적용하여 산출한 금액을 합산 지급한다.
④ 제1항 제1호 나목에 따른 분할지급 퇴직급여 및 제2항 제3호에 따른 장학금에 관하여 필요한 사항은 별도의 규정에 의한다. 제40조의3(부담금의 반환) ① 일반회원이 정관 제7조 제2․3․4호에 해당하는 사유로 자격이 상실된 때에는 부담금을 반환한다.
② 부담금의 반환은 별표 3의 "나" 중도탈퇴자 급여금 지급률을 적용 산출한 급여금을 지급한다. 다만, 1999년 4월 1일 이전에 가입한 회원에 대하여는 기준일 이후부터 발생한 부가금에 한하여 별표 3의 "나" 중도탈퇴자 급여금 지급률을 적용한다.
(7) 청구법인의 등기사항일부증명서(현재 유효사항)에 의하면, 주사무소는 OOO, 설립허가일은 1921.6.15., 법인성립일은 1921.6.28., 목적사업은 다음과 같이 각 기재되어 있다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 공제회 회원들에게 지급하는 부담금이 사실상 부채이고, 부채인 부담금을 사용한 대가로 지급하는 부가금은 차입금이자의 성격이라법인세법상 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 법인세법 시행령 제2조 제1항 제5호 에서 특별법에 의하거나 정부로부터 인가 또는 허가를 받아 설립된 단체가 영위하는 기금조성 및 급여사업은 수익사업에서 제외한다고 규정하고 있고, 회원들이 부 담금을 납입함에 따라 부가금을 지급하는 것은 공제회법 제16조 제1항 제1호에 따른 회원에 대한 급여사업에 해당한다고 볼 수 있으므로 쟁점 부가금을 수익사업의 손금으로 인정하기 어려운 점, 공제회법 제17조 제1항에서 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 정부보조금으로 한다고 규정하고 있고 청구법인도 부담금을 자본금으로 회계처리하여 법인세를 신고한 점, 법인세법 시행령 제19조 에서 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 아니한 점 등에 비추어 쟁점부가금을 고유목적사업의 지출로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 청구법인이 공제회 회원들에게 지급하는 부가금은 수익사업의 손금에 해당하지 아니한다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.