쟁점세액공제는 국가가 사업자와 소비자 간 거래의 투명성, 자영사업자 등의 납세의식 제고를 위하여 현금영수증제도를 도입하면서 조기정착을 위하여 다른 세제지원과 함께 신설된 특혜이므로 일반적인 조세특례와 같이 국가가 조세정책상의 목적 달성을 위한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점세액공제를 부가가치세의 과세대상으로 본 처분은 잘못이 있음
쟁점세액공제는 국가가 사업자와 소비자 간 거래의 투명성, 자영사업자 등의 납세의식 제고를 위하여 현금영수증제도를 도입하면서 조기정착을 위하여 다른 세제지원과 함께 신설된 특혜이므로 일반적인 조세특례와 같이 국가가 조세정책상의 목적 달성을 위한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점세액공제를 부가가치세의 과세대상으로 본 처분은 잘못이 있음
OOO세무서장이 2017.2.22. 청구법인에게 한 2011년 제2기～2016년 제1기 부가가치세 합계 OOO원(<별지>)의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 이를 취소한다.
(1) 기획재정부 OOO의 심의를 거쳐 확정된 예규(기획재정부 부가가치세과-230, 2017.4.26.)에서 현금영수증사업자에게 적용되는 쟁점세액공제액은 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는 것으로 해석하고 있고, 조세정책상의 세제지원을 받는 것이므로 부가가치세 과세대상인 재화나 용역의 공급으로 볼 수 없다. (가) 현금영수증 제도는 현금거래 비중이 높은 자영업자의 과표양성화를 위한 조세정책 수단으로 쟁점세액공제는 이런 목적달성을 위해 현금영수증사업자에게 부여한 조세특례에 해당하는바, 국가가 조세정책적 목적을 달성하기 위해 일정한 요건을 충족한 납세자에게 조세특례를 부여하였다 하여 대상사업자가 국가에게 재화나 용역을 제공하고 국가로부터 금전적 대가를 지급받은 것으로 보아 부가가치세를 과세하는 것은 부당하다. (나) 세제지원이 부가가치세 과세대상이 아니라는 점은 유사한 다른 세액공제에 대하여도 부가가치세가 과세되지 않고 있는 사실로도 확인되므로 별도의 법적 근거 없이 쟁점세액공제에 대해서만 부가가치세 과세대상으로 본다면 과세형평에도 어긋난다.
(2) 조세특례의 일종인 세액공제 제도는 조세정책의 목적실현을 위해 조세의 부과와 징수를 일부 배제하거나 유예하기 위한 것인바, 이에 대해 법률의 근거 없이 세금을 다시 부과하는 것은 제도도입의 취지와도 배치된다. 유사한 사례로 저소득자의 근로를 장려하고 소득지원을 위해 근로장려세제나 자녀장려세제에 따라 환급하는 금액의 경우 조특법에서 근로장려금으로 명시하고 있으나 재차 소득세 등을 부과하지 않으며, 투자활성화 등을 위해 법인세 세액공제를 적용하는 경우에도 재차 법인세 등을 적용하지 않는 것과 같은 취지이다.
(3) 부가가치세 과세대상 여부는 법령에 규정될 사항으로 부가가치세 사무처리규정에 위임될 사항이 아닌바, 쟁점세액공제에 대하여 세금계산서를 발행하여야 한다는 부가가치세 사무처리규정은 부가가치세법의 위임한계를 벗어나므로 이를 과세근거로 삼을 수는 없다. (가) 부가가치세 사무처리규정(국세청 훈령 제2000호) 제108조 제1항의 각 호에서 부가가치세법 시행령에서 위임받은 세액공제금액을 정하고 있고, 그 제1항 본문에서 “현금영수증사업자는 다음달 10일까지 다음 각 호의 금액에 의해 계산된 매출세금계산서 발행금액의 적정여부를 확인하여야 한다”고 명시하고 있다. (나) 판례(대법원 1987.9.29. 선고 86누484 판결)에서 행정규칙은 원칙적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 대외적인 구속력을 가지지 않지만 예외적으로 법령내용의 구체적 사항을 정할 수 있는 권한을 당해 법령에서 위임받아 행정규칙에서 구체적으로 정하고 있을 경우에는 당해 법령의 위임한계를 벗어나지 않는 한 대외적으로 구속력이 있는 법규명령으로서의 효력을 가지게 된다고 판시하고 있는바, 이 건의 경우 조특법령에서 관련 고시를 통해 국세청장에게 현금영수증사업자의 세액공제금액을 정할 수 있는 권한만을 부여하고 있을 뿐, 쟁점세액공제가 부가가치세 과세대상에 해당하는지 여부를 위 사무처리규정에 위임한 사실이 없으므로 쟁점세액공제의 매출세금계산서 발행과 관련된 내용은 당해 법령의 위임범위를 벗어난다.
(4) 쟁점세액공제의 성격을 사실상 국가보조금으로 보더라도 현금영수증사업자가 제공하는 재화나 용역의 공급과 직접 관련되지 않은 보조금에 해당하므로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다. 부가가치세법제29조 제5항 제4호에서 재화 또는 용역의 공급과 직접 관련되지 아니하는 보조금은 부가가치세 공급가액에 포함되지 않는바, 쟁점세액공제의 성격을 사실상 국가가 지급한 보조금으로 보더라도 현금영수증사업자가 국가에게 재화 또는 용역을 직접 제공한 것도 아니며, 자영업자의 과표양성화를 위해 국가가 정책적으로 보조금을 지원한 것이어서 현금영수증사업자가 공급한 용역과 보조금 사이에는 직접적인 대가관계가 성립하지 않으므로 부가가치세 과세대상이라 할 수 없다.
(1) 쟁점세액공제는 실질과세원칙에 따라 부가가치세 과세대상에 해당한다. (가) 현금영수증사업자에 대하여 세액공제를 허용하는 이유는 현금영수증 제도시행에 필요한 인적·물적 설비를 국가가 직접 운영하기에는 투입인력·시간의 제약, 중복투자, 시스템 유지보수 등의 여러 제약사항이 따르는바, 국가가 직접 운영하는 방식 대신 신용카드 OOO사와 같이 이미 통신망을 구축하고 관련시스템을 보유하고 있는 현금영수증사업자가 해당업무를 대행함으로써 효율성을 높이고, 역무수행에 대한 대가의 지급방식에 있어서 예산확보 문제, 지출규모의 예측이 불가능한 점 등을 고려하여 직접 예산을 편성하여 지급하는 대신 세액공제 방식으로 지급하는 것이다. (나) 역무수행에 대한 대가는 부가가치세 과세대상으로, 만약 현금영수증사업자에게 지급하는 용역대가가 현금영수증 상담센터 위탁사업비와 같이 직접 예산을 편성하여 지급하면 당연히 부가가치세 과세대상임에도, 지급방식에 있어 세액공제의 형식을 띤 것에 불과한 것으로 지급방법에 따라 과세여부가 결정되어서는 아니된다. (다) 현금영수증사업자에 대한 세액공제는 세액공제 허용이유, 세액공제 대상과 한도, 세액공제에 따른 대가관계 유무 등에서 일반적인 세액공제제도와 다른바, (①세액공제 대상자)현금영수증 제도의 직접 정책 대상자는 소비자 및 가맹점으로 현금영수증사업자는 역무수행자이고, (②대가성)쟁점세액공제액은 현금영수증사업자의 발급장치 설치 및 결제 건수에 비례하여 세액공제액이 결정되므로 용역의 직접적인 대가관계가 있으며, (③공제한도)현금영수증사업자의 발급장치 설치 및 결제건수에 비례하여 공제한도 없이 납부세액에서 차감하거나 환급세액에 가산하게 된다.
(2) 쟁점세액공제는 그 지급대상 및 규모 등에 있어서 국고보조금 요건에 해당하지 아니하고, 설령 쟁점세액공제의 성격을 국고보조금으로 보더라도 대가성이 있어 부가가치세 과세대상에 해당한다. (가) 쟁점세액공제는 다음과 같은 이유로 국고보조금에 해당하지 아니한다. 첫째, 현금영수증 제도는 현금거래시 소비자가 현금영수증 발급을 요구하고 가맹점은 현금영수증을 자발적으로 발급하여 거래투명성을 제고하는 것에 있는 것이지 현금영수증사업자를 육성하는 것에 있는 것은 아니다. 둘째, 현금영수증 제도의 취지를 고려할 때 직접적인 정책대상 집단은 소비자와 현금영수증 가맹점이다. 셋째, 국고보조금은 대상사업에 소요되는 경비의 일부를 지급하는 것을 원칙으로 하고 있지만, 쟁점세액공제는 현금영수증사업자가 시스템을 운영하는데 소요되는 모든 원가를 보전하고 적정이윤을 보장하고 있다. (나) 설령 쟁점세액공제가 국고보조금에 해당하더라도 부가가치세 과세대상인바, 쟁점세액공제는 설치건수·발급건수 등 현금영수증사업자가 국가에 제공하는 용역의 규모에 비례하여 소요되는 모든 원가를 한도 없이 지급하는 것이어서 대가성이 있으므로 부가가치세법제29조 제5항 제4호에 해당하지 않는 국고보조금으로 부가가치세 과세대상에 해당한다. (다) 쟁점세액공제의 과세대상 여부는 현금영수증사업자가 국가에 제공한 용역의 대가로 부가가치세법령을 근거로 과세대상으로 판단하는 것이며, 부가가치세 사무처리규정의 내용은 부가가치세 신고를 위해 세금계산서 발급이 적절한지 확인하도록 하는 규정으로 부가가치세 과세대상 여부를 판단하는 근거는 아니다. (라) 조특법과 국세청 고시 등에 현금영수증사업자가 갖추어야 하는 승인요건, 용역내용 및 세액공제액 등이 규정되어 있는바, 일정한 자격을 갖춘 사업자에 대하여 현금영수증사업자 승인이 가능하므로 계약관계가 존재하는 것이다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급
제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것
② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제29조(과세표준) ③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가.(단서 생략)
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3. 폐업하는 경우: 폐업 시 남아 있는 재화의 시가
4. 제10조 제1항·제2항·제4항·제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
5. 제10조 제3항에 따라 재화를 공급하는 것으로 보는 경우: 해당 재화의 취득가액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 가액
6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액
3. 공급받는 자에게 도달하기 전에 파손되거나 훼손되거나 멸실한 재화의 가액
4. 재화 또는 용역의 공급과 직접 관련되지 아니하는 국고보조금과 공공보조금
5. 공급에 대한 대가의 지급이 지체되었음을 이유로 받는 연체이자
6. 공급에 대한 대가를 약정기일 전에 받았다는 이유로 사업자가 당초의 공급가액에서 할인해 준 금액 (2) 조세특례제한법 제126조의3(현금영수증사업자 및 현금영수증가맹점에 대한 과세특례) ① 현금영수증 결제를 승인하고 전송할 수 있는 시스템을 갖춘 사업자로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 국세청장으로부터 현금영수증사업의 승인을 받은 현금영수증사업자(이하 이 조에서 "현금영수증사업자"라 한다)는 대통령령으로 정하는 현금영수증 발급장치 설치건수, 신용카드단말기 등에 현금영수증 발급장치를 설치한 사업자(이하 이 조에서 "현금영수증가맹점"이라 한다)의 현금영수증 결제건수 및 소득세법제164조 제3항 후단에 따른 방법으로 제출하는 지급명세서의 건수에 따라 대통령령으로 정하는 금액을 해당 과세기간의 부가가치세 납부세액에서 공제받거나 환급세액에 가산하여 받을 수 있다.
② 제1항에 따른 현금영수증가맹점이 제4항에 따른 현금영수증(거래건별 5천원 미만의 거래만 해당하며, 발급승인 시 전화망을 사용한 것을 말한다)을 발급하는 경우 해당 과세기간별 현금영수증 발급건수에 대통령령으로 정하는 금액을 곱한 금액(이하 이 조에서 "공제세액"이라 한다)을 해당 과세기간의 소득세 산출세액에서 공제받을 수 있다. 이 경우 공제세액은 산출세액을 한도로 한다. (3) 조세특례제한법 시행령 제121조의3(현금영수증사업자 및 현금영수증가맹점에 대한 과세특례) ⑧ 법 제126조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나의 구분에 의한 금액을 말한다.
1. 현금영수증 발급장치 설치건수에 따른 공제금액 등: 현금영수증 발급장치 설치건수 당 1만 5천원을 기준으로 100분의 30을 가감한 범위에서 원가변동요인 등을 감안하여 국세청장이 해당 금액을 정할 수 있다.
2. 현금영수증 결제건수에 따른 공제금액 등: 현금영수증 결제건수 당 18원을 기준으로 100분의 30에 해당하는 금액을 가감한 범위에서 원가변동요인 등을 감안하여 국세청장이 해당 금액을 정할 수 있다.
⑨ 법 제126조의3의 규정에 의한 세제지원을 받고자 하는 현금영수증사업자는 기획재정부령이 정하는 현금영수증사업자 부가가치세세액공제신청서를 국세청장에게 제출하여야 한다. (4) 현금영수증사업자가 지켜야 할 사항 고시(국세청 고시 제2014-19호, 2014.6.19.) 제6조(현금영수증사업자 공제금액 등) ① (현금영수증 발급장치 설치건수) 조세특례제한법 시행령제121의3 제8항 제1호에 의한 금액은 17,500원으로 한다.
② (현금영수증 결제건수) 조세특례제한법 시행령제121의3 제8항 제2호에 의한 금액은 현금영수증사업자의 현금영수증 발급 원가변동요인 등을 감안하여 각 호에 정한 금액으로 한다.
1. 종이발급이 있는 현금영수증 18.7원
2. 종이발급이 없는 현금영수증 13.2원
3. 재화 또는 용역을 공급받은 상대방이 현금영수증의 발급을 요청하지 않아 소득세법 시행령제210조의3 제10항 및 법인세법 시행령제159조의2 제8항에 따라 무기명으로 발급한 현금영수증 13.2원
③ 제2항 제1호의 종이발급이 있는 현금영수증은 현금영수증 가맹점이 재화 또는 용역을 공급하고, 그 대가를 현금으로 지급받은 후 현금영수증을 출력하여 거래상대방에게 직접 교부하는 경우를 말한다.
(5) 부가가치세 사무처리규정(국세청 훈령 제2154호, 2016.6.21. 일부개정된 것) 제105조(현금영수증 사업자 조세지원) 국세청장(전자세원과장)은 월별 현금영수증 발급장치 설치현황 및 현금영수증 결제건수를 현금영수증시스템에서 확인하여 현금영수증사업자에게 다음달 5일까지 통보하고, 현금영수증사업자는 다음달 10일까지 다음 각 호의 금액에 의해 계산된 매출세금계산서 발행금액의 적정 여부를 확인하여야 한다.
1. 현금영수증 발급장치 설치건당 17,500원
2. 현금영수증 결제건당 18.7원(다만, 온라인 또는 무기명 로 발급되는 경우 결제건당 13.2원)
(1) 청구법인은 국세청장으로부터 현금영수증사업자의 승인을 받아 현금영수증가맹사업자의 신용카드 단말기 등에 현금영수증 발급장치를 무상으로 설치하고 그 발급장치 설치건당 OOO원과 현금영수증 발급내역을 국세청장에게 전송하고 그 전송하는 현금영수증 결제건당 OOO원(온라인 OOO원)에 상당하는 금액을 조특법 제126조의3에 따라 세액공제를 적용받고 있는바, 2011년 제2기～2016년 제2기 부가가치세 과세기간 중 쟁점세액공제액을 과세대상으로 하여 부가가치세 신고(110분의 100 상당액을 과세표준에, 나머지를 매출세액에 기재)를 한 후 처분청에 쟁점세액공제가 현금영수증사업자에 대한 조세정책상의 혜택이어서 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니한다는 이유로 2011년 제2기～2016년 제1기 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 2017.2.22. 쟁점세액공제가 계약에 따라 청구법인이 국가에 제공한 재화나 용역의 대가로서 부가가치세 과세대상에 해당한다는 이유로 이를 거부통지하였다.
(2) 쟁점세액공제의 구체적인 내용과 운영방법 등은 다음과 같다. (가) 쟁점세액공제는 조특법이 2003.12.30. 법률 제7003호로 일부개정시 제126조의3으로 신설되어 2005.1.1.부터 시행되었고, 기획재정부가 발간한 2013년 간추린 개정세법(284쪽)을 보면 현금영수증제도의 도입에 따라 제도시행을 위하여 다른 세제지원(현금영수증 이용자에 대한 소득공제 등)과 함께 신설된 것으로 기재되어 있다. (나) 조특법 제126조의3, 같은 법 시행령 제121조의3 및 현금영수증사업자가 지켜야 할 사항과 관련한 국세청 고시 제6조에는 국세청장으로부터 승인받은 현금영수증사업자가 현금결제내역을 국세청장에게 전송하여야 하고, 현금영수증의 결제건수[1건당 종이 발급시 OOO원, 미발급시 등에는 OOO원(2017.6.12.부터 각 OOO원 또는 OOO원)], 현금영수증 발급장치의 설치건수(1건당 OOO원)에 따라 부가가치세 세액공제를 한도 없이 받을 수 있는 것으로 규정되어 있으며, 부가가치세 사무처리규정제105조에는 국세청장이 현금영수증시스템에서 월별 현금영수증 발급장치의 설치현황 및 결제건수를 확인하여 다음달 5일까지 현금영수증사업자에게 통보하면 현금영수증사업자가 다음달 10일까지 현금영수증 발급장치의 설치건당 금액(OOO원) 및 결제건당 금액(OOO원 도는 OOO원)에 의하여 계산된 매출세금계산서의 발급금액의 적정여부를 확인하여야 한다고 규정하고 있다. (다) 청구법인 등 현금영수증사업자는 쟁점세액공제가 시행된 2005.1.1.부터 국세청장을 ‘공급받는 자’로 하여 매출세금계산서를 발급하고, 쟁점세액공제액의 110분의 100 상당액을 과세표준으로 하고, 나머지를 매출세액으로 하여 부가가치세를 신고․납부하였다. (3) 한편, 이 건 쟁점과 관련한 기획재정부의 질의회신(부가가치세과-230, 2017.4.26.)에서 ‘조세특례제한법 제126조의 제1항 및 같은 법 시행령 제121조의3 제8항에 따라 현금영수증사업자에게 적용되는 부가가치세 세액공제금액(쟁점세액공제액)은 부가가치세법제29조에 따른 부가가치세 과세표준에 포함되지 아니한다’고 해석하였다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 관련 법령 등에 쟁점세액공제액의 지급, 용역금액 등이 공표된 상황에서 국세청장이 현금영수증사업자로 승인하는 것을 ‘재화나 용역의 공급(거래당사자 간 의사표시의 합치)’으로 보아야 하고, 현금영수증사업자의 비용․적정이윤의 보전을 위하여 도입되어 한도 없이 지급되는 쟁점세액공제를 다른 세액공제와 동일하게 볼 수 없다는 등의 이유로 쟁점세액공제는 부가가치세의 과세대상이라는 의견이나, 쟁점세액공제는 국가가 사업자와 소비자 간 거래의 투명성, 자영업자 등의 납세의식제고를 위하여 현금영수증제도를 도입하면서 조기정착을 위하여 다른 세제지원(현금영수증이용자에 대한 소득공제 등)과 함께 신설되었음이 기획재정부가 발간한 개정세법 내용 등으로 확인되므로 일반적인 조세특례(공제, 감면, 면제, 비과세)와 같이 국가가 조세정책상의 목적 달성을 위한 것으로 볼 수 있는 점, 관련 법령상 현금영수증사업자 신청과 국세청장의 승인제도는 국가가 법령에서 동 사업자에 대한 세액공제와 관련하여 용역, 공제내용 등을 공표한 후 사업자가 일정한 요건을 갖추어 국세청장에게 신청하면 국세청장이 요건을 검토한 후 승인하는 것이고 이러한 요건과 절차를 거치는 것은 현금영수증을 발급하기 위해 일정한 공신력이 요구되는 필수적인 통신망(국가와 현금영수증가맹점을 직접 연결하는 네트워크), 단말기, 승인번호 등을 관리할 조직이 필요하며 국세청장이 제출된 자료를 활용하기 위하여 체계화, 표준화 등이 필요함에 따라 인적․물적 요건을 엄격하게 관리하기 위함이므로 이를 사업자와 국가 간의 의사표시 합치에 의한 용역계약으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점세액공제를 현금영수증사업자의 국가(국세청장)에 대한 재화 나 용역 공급의 대가로 보기에는 무리가 있다 하겠다. 따라서, 처분청이 쟁점세액공제를 부가가치세의 과세대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.