처분청이 쟁점배당소득의 수익적 소유자를 OW로 보아 한ㆍ스웨덴 조세조약 제10조 제2항 나목의 제한세율(15%)을 적용하고 이에 따라 법인원천징수분 배당소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없음
처분청이 쟁점배당소득의 수익적 소유자를 OW로 보아 한ㆍ스웨덴 조세조약 제10조 제2항 나목의 제한세율(15%)을 적용하고 이에 따라 법인원천징수분 배당소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 스웨덴 내 포괄적 납세의무자인 OOO가 청구법인의 지분을 보유함에 있어 조세회피의도가 없었으므로 쟁점배당소득의 수익적 소유자로 보아야 한다. 청구법인과 자매회사인 OOO [ 노르웨이 소재 OOO(이하 “OOO”이라 한다) 소 속 으로 이하 “OOO”이라 한다] 양사는 EU 내 반독점 관련 규제를 피 하 고 하나의 경제적 동일체로 인정받기 위해 EU Merger Regulations에 따른 ‘사실상의 합병’(de facto merger)을 실행하였는바, 이 과정에서 지주회사인 OOO가 설립되었고 OOO가 청구법인과 OOO의 지분을 보유함에 있어서 어떠한 조세회피 의도가 없었으며, 조사청도 사실상의 합병이 두 그룹의 사업에 필수불가결한 요소이고 OOO는 사업상 설립될 수 밖에 없는 회사임을 인정한 바 있다. 이 건에서 OOO는 모두 스웨덴 법인으로서 OOO를 통한 청구법인의 지분보유와 기존의 OOO를 통한 지분보유 구조를 비교했을 때 조세혜택 및 조세감소 효과가 전혀 없었고, OOO가 청구법인의 지분을 보유한 사유가 사업목적에 있었다는 것이 명백하므로 수익적 소유자는 OOO로 보는 것이 당연하다 할 것이며, 이는 조세회피 목적 없이 구조화된 국내 유동화전문회사 등 특수목적법인과 동일한 상황이라고 할 것인바, 국내법인세법상 해당 특수목적법인을 포괄적인 법인세 납세의무자 및 소득의 실질귀속자로 구분하고 있는 만큼, OOO도 한․스웨덴 조세조약상 무차별의 원칙에 따라 쟁점배당소득의 수익적 소유자 및 실질귀속자로 보아야 할 것이다. 또 한, 처분청은 OOO가 스웨덴 내에서 포괄적인 납세의무자가 아닌 것처럼 주장하고 있으나, OOO의 거주자 증명서에서도 확인하였듯 이 OOO는 스웨덴 내 포괄적인 납세의무자에 해당하고, OOO가 조세조약을 적용받을 수 있는 스웨덴 거주자임은 다툼이 없으며, 청구법인으로부터 수령하는 배당소득은 스웨덴 뿐만 아니라 다른 유럽 국가와 마찬가지로 일정 지분율 이상을 보유할 경우, 과세표준에서 익금불산입 등의 규정이 적용되어 각 국가의 내국법상 이중과세 조정을 하고 있는 상황이다. 또한 일반적으로 100% 자회사를 설립할 때에는 당연히 모회사의 자본이 투자되어야 하고 OOO 또한 그러한 사실에 의해 설립되었음에도 불구하고 사실상 자기자본이 투입되지 않았다는 것은 사실과 다르며, OOO는 청구법인으로부터 받은 배당을 OOO에 다시 배당한 바가 없고, 처분청은 청구법인이 스웨덴에 직접 송금하였다고 주장하나 이는 일시적으로 스웨덴어 표기를 잘못 이해한 직원의 실수에 의한 것으로 이러한 잘못을 파악한 이후에는 OOO에 직접 배당소득을 송금하고 있으므로 OOO가 실체가 없다는 처분청의 의견은 부당하다.
(1) 쟁점배당소득의 수익적 소유자는 국내법상 실질과세원칙에 따라 판단하여야 한다. 국내법의 실질과세원칙은국세기본법제14조 제1항 및국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 함) 제2조의2 제1항에 실질 귀속자에 대하여 규정하고 있는바, 실질과세원칙에 따라 실질 귀속자를 판단함에 있어 조세회피목적이 반드시 전제되어야 하는 것은 아니고, 대법원 판례(대법원 2006.9.8. 선고 2006두11330 판결, 같은 뜻임)에서 실질적으로 당해 과세대상을 지배·관리하는 자에 해당하는지 여부는 명의사용의 경위와 당사자의 약정내용, 명의자의 관여 정도와 범위, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리·처분 권한의 소재 등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다고 하고 있으며, 헌법상 조세평등주의의 이념은 법률에 준하는 효력을 가진 조세조약의 해석에 있어서도 예외일 수 없으므로 실질과세 원칙은 조세조약의 해석에 있어서도 적용된다고 판시하고 있다(서울행정법원 2009.11.12. 선고 2008구합24972 판결, 같은 뜻임). 즉, 이 건에 있어 지분구조 변경에 따른 조세감소 효과가 없다고 하더라도 국내법상 실질과세원칙에 따라 청구법인이 지급한 쟁점배당소득의 수익적 소유자를 판단하여야 한다.
(2) 사업장 소재지, 수익형태, 포괄적 납세의무 부담여부 등으로 볼 때 OOO를 수익적 소유자로 볼 수 없다. 스웨덴 법인 OOO는 OOO(지주회사)로 소재지 ‘OOO’는 ‘OOO’에서 조회되지 않아 사업장의 실제 존재여부를 알 수 없고, OOO와 동일 사업장 소재지로 등록되어 있어 별도 사업장은 없는 것으로 보이며, 배당수입에 대한 이자수익이 발생하는 외에 다른 사업은 전혀 영위하지 않는 것으로 나타난다. OOO의 이사회 구성원은 1명이고 종업원은 없으며, 이사회 구성원인 OOO은 모회사인 OOO의 OOO로 OOO 계열 16개사의 임직원을 겸임하고 있고, 조세조약의 혜택을 받기 위해서는 소재지국에서 포괄적 납세의무를 부담하는 법인으로 볼 수 있어야 하나 OOO의 경우 청구법인으로부터 최근 5개년 동안 약 OOO원의 배당을 수령하였음에도 자국 내에서 법인세를 거의 부담 하지 않고 있는 것으로 확인되며, 청구법인의 배당금 송금 내역을 확인한바, 배당금 수취인은 OOO의 모회사인 ‘OOO(스웨덴어 표기)’ 즉, OOO에 직접 송금하고 있어 OOO가 경제적․실질적인 배당소득의 수익자라 할 수 없다. 처분청은 청구법인이 지급한 배당소득의 법인원천징수분 배당소득세를 결정함에 있어서 한·스웨덴 조세조약상의 혜택인 제한세율 적용을 배제하는 것이 아니라, 한·스웨덴 조세조약에서 ‘자본금의 최소한 25퍼센트 이상을 직접 소유하는 법인’에 해당하는지 여부에 따라 15% 또는 10%의 제한세율을 적용하도록 규정하고 있으므로, 쟁점배당소득의 수익적 소유자로서 청구법인 지분을 직접 소유하지 아니한 OOO에게 지급하는 쟁점배당소득은 15%의 제한세율을 적용하는 것이 타당하다.
(1) 한‧스웨덴 조세조약 제4조(거주자) 1. 이 협약의 목적상, "일방체약국의 거주자"라 함은 그 국가의 법에 따라 주소, 거소, 본점의 소재지, 관리장소 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준으로 인하여 그 국가에서 납세의무가 있는 인을 의미한다. 제10조 (배당) 1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자 에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 이러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국에서도 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 만약 수취인이 동 배당의 수익적 소유자인 경우에, 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과해서는 아니된다.
(2) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(명의)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있 을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또 는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (3) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2(국제거래에 대한 실질과세) ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. 제29조(이자・배당 및 사용료에 대한 세율의 적용 특례) ① 조세조약의 규정상 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득 중 이자, 배당 또는 지식재산권 등의 사용대가에 대해서는 조세조약상의 제한세율 과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다.
1. 조세조약의 대상 조세에 지방소득세가 포함되지 아니하는 경우에는소득세법제156조 제1항 제3호 또는법인세법제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율
2. 조세조약의 대상 조세에 지방소득세가 포함되는 경우에는소득세법제156조 제1항 제3호 또는법인세법제98 조제1항 제3호에서 규정하는 세율에지방세법제103조의18 제1항의 원천징수하는 소득세의 100분의 10 또는 같은 법 제103조의52 제1항의 원천징수하는 법인세의 100분의 10을 반영한 세율 (4) 법인세법 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체나 그 밖에 국내로부터 지급받는 소득세법 제17조제1항 에 따른 배당소득(같은 항 제6호에 따른 소득은 제외한다) 및 국제조세조정에 관한 법률 제9조 및 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액 제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국 법인에 대하여 제93조 제1호, 제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내 사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액을 지급하는 자는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천 징수하여 그 원천 징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서 등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내 원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다.
3. 제93조 제1호·제2호·제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다.
④ 납세지 관할 세무서장은 원천징수의무자가 제1항 및 제5항부터 제12항까지의 규정에 따라 외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여야 할 금액을 원천징수하지 아니하였거나 원천징수한 금액을 제1항에 따른 기한까지 납부하지 아니하면 지체 없이 국세징수의 예에 따라 원천징수의무자로부터 그 징수하는 금액에국세기본법제47조의5 제1항에 따른 금액을 가산하여 법인세로 징수하여야 한다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에는 아래 사실이 나타난다. (가) 국세청 차세대 시스템 조회자료에 의하면, 청구법인이 설립된 2002년 9월 당시 청구법인의 지분은 스웨덴 법인으로 OOO와 노르웨이 법인으로 OOO가 각각 40%(8,800천주, 액면가 OOO원)를, 국내의 OOO가 12%(2,640천주)를, OOO가 8%(1,760천주)를 보유하고 있다가 2008.7.2. OOO가 스웨덴에 OOO를, OOO가 몰타에 OOO(이하 “OOO”이라 함)를 설립하여 각각의 청구법인 지분을 전부 이전(2008.9.2.)함에 따라 현재는 OOO와 OOO이 각각 40%씩, OOO가 20%를 보유하고 있는 것으로 확인된다. (나) 처 분청이 제출한 청구법인의 외화송금 전문 사본에 의하면, 청구 법인은 2010.4.2. 수취인을 스웨덴 법인의 모회사인 ‘ OOO, 영문으로 "OOO"로 OOO임)로 하여 배당금 OOO를, 2011.4.20. OOO를, 2012.4.5. OOO를, 2013.4.8. OOO, 2014.4.7. OOO를 각각 송금한 것으로 나타난다. (다) OOO의 재무상태표(Annual Report)에 의하면, 2010년도의 경우 영업외수익은 OOO(OOO, 관계사 배당)로 이자 및 세금을 제외한 순수익은 OOO이고, 2011년의 경우 OOO, 2012년의 경우 OOO, 2013년은 OOO이나 관계사 재배당으로 수익은 “OOO”인 것으로 나타나며, OOO에서 고용직원이 없고 급여도 지급된 바 없다고 하고 있다. (라) OOO의 OOO 멤버명부에 의하면, 이사회 구성원은 OOO 1인으로 동인은 OOO의 모회사인 OOO의 President & CEO로 청구법인의 이사회 구성원으로 활동하고 있는 등 OOO 계열 16개사의 임직원을 겸임하고 있는 자로 확인된다. (마) OOO의 2010년부터 2014년까지 주주총회 회의록에 의하면, OOO의 모회사인 OOO의 이사회 의장인 OOO 등이 주주총회에 참석하여 경영권을 행사한 것으로 나타난다. (바) 청구법인이 OOO에게 지급한 연도별 배당금 지급내역은 <표2>와 같다. OOO (사) OOO 재무제표상 수익의 대부분은 청구법인의 배당금 및 이로 발생하는 이자수입이 전부이며, 수취 배당금의 대부분을 다시 모법인 OOO에 재배당하고 있는 것으로 나타난다. (아) 청구법인의 대표이사 비서실(OOO)에서 주주총회 및 이사회 소집 절차를 공지한 이메일 계정에 의하면, 2008년 9월 OOO가 보유하던 청구법인의 지분이 OOO로 넘어간 이후에도 주주총회 공지를 OOO의 이사회 의장인 OOO와 OOO에게 한 것으로 나타난다. (자) 처분청의 이 건 세무조사와 관련한 OOO의 세무자료 요청에 대해 청구법인의 OOO 이사가 메일링한 자료에 의하면, OOO이 OOO 관계자가 아닌 OOO에게 자료를 요청하여 계속 제출받은 것으로 나타난다.
(2) 청구법인이 제출한 자료 등에는 아래 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2007년과 2008년에 당시 주주인 OOO에 배당소득을 지급함에 있어 한․스웨덴 조세조약에 따라 10%(지방소득세 포함)의 제한세율로 법인원천징수분 배당소득세를 징수․납부하였으며, OOO가 청구법인의 지분을 취득한 이후에도 동일 세율로 법인원천징수분 배당소득세를 징수․납부하였다고 주장하면서 해당 과세연도의 배당소득지급조서를 제출하였다. (나) 거주자증명과 관련하여 청구법인은 OOO가 스웨덴 회사법에 따라 설립된 OOO로 스웨덴 세법상 스웨덴 내에서 포괄적인 법인세 및 스웨덴의 모든 조세의 신고․납부의무를 부담하는 한․스웨덴 조세조약상의 거주자인 스웨덴 법인에 해당한다고 주장하며, 20 16.7.1. Swedish Tax Agency가 발급한 거주자 증명서(Certificate of Residence)를 제출하였는바, 납세자번호는 OOO, 회사명은 OOO, 주소는 OOO(청구법인이 제출한 OOO의 거주자증명서상 주소와 동일함)으로 나타나며, “이 문서는 납세자가 스웨덴 거주자이며 스웨덴에서 전적으로 납세의무를 부담한다는 것과 문의 주신 국가와 스웨덴과의 조세조약에 따라 스웨덴의 거주자가 됨을 증명합니다.”라고 기재되어 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 외국법인이 국내투자목적으로 조세피난처에 설립한 법인이 실체가 있는 독립기업인지 아니면 그 법인을 설립한 회사나 파트너에 의하여 통제ㆍ관리되고 있는 도관회사(conduit)에 불과한지의 여부는 그 법인의 인적ㆍ물적시설 존재여부, 설립배경, 사업목적, 사업활동 등을 종합적으로 고려하여 투자계획과 자금조달 등이 주로 그 법인의 내부에서 실질적으로 결정되고 집행되는 경우에는 그 법인을 실체가 있는 독립기업으로 볼 수 있는 것이나, 투자계획과 자금조달 등이 주로 외부에서 이루어지는 경우에는 그 법인을 설립한 지주회사나 파트너가 관리ㆍ통제하는 도관회사라고 보는 것이 합리적이라 할 것인바, OOO의 거주자 증명서 및 세무신고서상 사업장이 모법인인 OOO와 동일하고 배당소득에 대한 실질적인 처분 권한을 갖는 OOO의 이사회 단독 구성원이 OOO의 President & CEO인 사실에서 OOO의 실질적인 지배․관리권이 OOO에게 있다고 보이고, 배당소득 외에 다른 사업관련 수입이 발생하지 아니할 뿐만 아니라 연차보고서상 종업원의 존재나 급여지급 사실이 없으며, 외화송금 전문 사본(고객용)상 청구법인이 2010년부터 배당소득을 OOO가 아닌 OOO로 송금한 것으로 나타나고, 처분청의 세무조사 당시 OOO의 세무신고 관련 자료를 OOO의 그룹사인 OOO 계정 메일로부터 제출받은 사실 등에서 OOO는 인적·물적 실체가 존재하지 아니하고 형식상의 사업목적만 존재하는 도관으로 판단된다. 결국, 쟁점배당소득은 OOO의 실질적인 주주권 및 배당소득에 대한 지배․관리․처분권을 행사한 모법인인 OOO에게 실질적으로 귀속된 것으로 보이고, 이 건에 있어 조세회피를 위해 국가간의 조세조약을 남용한 사실은 없다 하더라도 동일 국가와의 조세조약에서 규정하고 있는 지분의 직·간접 소유 구분에 따른 제한세율 적용에 따라 결과적으로 조세감소를 초래하게 하였으므로, 처분청이 쟁점배당소득의 수익적 소유자를 OOO로 보아 한․스웨덴 조세조약 제10조 제2항 나목의 제한세율(15%)을 적용하고 이에 따라 법인원천징수분 배당소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.