어느 기준으로 이익을 분할하는 것이 가장 합리적인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
어느 기준으로 이익을 분할하는 것이 가장 합리적인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
[주 문] OOO세무서장이 2017.2.9. 청구법인에게 한 2011사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인과 싱가포르본점의 이익분할 기준과 관련하여 인건비 외에도 이익창출에 공헌할 수 있는 자본, 자산, 사업 노하우, 사업 인프라 등의 요소를 종합 감안하되 어느 기준으로 이익을 분할하는 것이 가장 합리적인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인의 선박유 트레이딩 사업의 본질은 싱가포르본점이 동 사업을 영위하고, 한국지점이 동 사업을 지원하는 것이다. 달리 말하면, 싱가포르본점과 청구법인의 공동사업이 아니다. 싱가포르본점은 청구법인이 아니더라도 제3자에게 청구법인과 동일한 역할을 수행하게 하고 수수료를 지급하는 방식(즉, 이익을 분할해주는 방식이 아닌)으로 사업을 영위할 수도 있으나, 청구법인은 싱가포르본점 없이는 독자적으로 동 사업을 영위할 수 없다. 심지어, 청구법인이 없어도 싱가포르본점은 동 사업을 영위할 수 있다. 이 건 과세 후 청구법인은 실질적으로 폐쇄된 상태이나 여전히 싱가포르에서 사업을 영위하고 있는 바, 이 사실 자체가 싱가포르본점이 사업의 주체이지 청구법인과의 공동사업이 아니라는 점을 실증적으로 보여주고 있다. 이는 선박유 트레이딩을 직접 수행할 수 있는 자산, 자본, 사업 노하우, 사업 인프라, 위험부담 능력 등은 모두 본사가 소유하고 있지 청구법인은 인력 이외의 다른 것은 아무것도 보유하고 있지 않기 때문이다. 따라서, 한국과 싱가포르 간의 조세조약이 천명한 독립기업의 원칙 상 청구법인은 서비스 공급자로서 보상을 받아야 하는 것이지 선박유 트레이딩 당사자로서 싱가포르본점과 전체 이익을 공유할 수는 없다. (2) 국제조세조정에 관한 법률제5조 제1항은 대상 국제거래와 관련하여 열거한 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 금액으로 정상가격을 결정하여야 한다고 규정하고 있다. 그런데, 위에서 설명한 바와 같이 선박유 트레이딩 사업을 위해 필수적으로 요구되는 유ㆍ무형 자산, 자본, 사업 노하우, 사업 인프라, 위험부담 능력 등은 모두 싱가포르본점이 보유하고 있다. 이러한 것들을 통해 고객에게 제공되는 가치가 창출되는 것인 바, 이러한 것들 없이는 OOO 그룹의 선박유 트레이딩 사업이 유지될 수 없다. 싱가포르본점과 청구법인이 체결한 서비스 계약에 따르더라도 청구법인은 싱가포르본점에 지원용역을 제공하도록 되어 있다. 이러한 점들을 고려하여 전체적인 관점에서 볼 때, 청구법인은 싱가포르본점에게 보조적인 용역을 제공하고 있는 것이다.
(3) 처분청은 청구법인이 관여된 거래의 매출총이익을 구한 후, 이를 인건비만을 기준으로 싱가포르본점과 청구법인에 안분하였는데, 이는 오로지 인건비만을 이익창출에 공헌하는 요소로 보고, 자본, 자산, 사업 노하우, 사업 인프라 등은 무시한 단편적인 논리에 기한 것이어서 그 자체만으로도 비합리적이다. 처분청이 적용한 방법에 의하면 청구법인에 비정상적으로 많은 이익이 귀속되는 결과가 초래되었다. 청구법인의 영업비용 대비 매출총이익 비율은 청구법인이 속한 OOO 그룹의 선박유 사업부의 동일 비율(연결기준)과 유사해야 합리적이라고 할 수 있는데, 청구법인의 영업비용 대비 매출총이익 비율이 OOO 그룹 선박유 사업부의 동 비율의 2배 내지 3배가 넘는다는 것은 그 자체만으로도 처분청이 적용한 방법이 비합리적이라는 것을 명백하게 보여주는 것이다.
(3) OOO 그룹의 이익분할 방법은 계열사 간 이익분배 방법이므로 동일한 법인격인 본·지점 간 이익분할을 하는 데는 직접 적용할 수 없으므로 싱가포르본점 내부 자료에서 합리적인 기준을 찾아야 한다. 싱가포르본점의 손익계산서를 분석한 결과, 인건비ㆍ접대비 등 인적활동 관련비용이 전체 영업비용의 64%에 이르고, 자본활동 관련비용은 7%에 불과하며, 청구법인의 지점장과 영업사원들은 영업실적에 따라 고액의 성과상여금과 주식보상(Stock Option)을 받고 있다는 사실을 감안할 때, 결국 청구법인의 선박유 트레이딩 사업은 인적활동에 대한 의존도가 절대적이므로 인적활동의 수행정도를 가장 객관적으로 나타내는 지표인 ‘인건비’를 기준으로 상대적 비율에 따라 귀속이윤을 배분하는 것이 합리적이다. (4) 청구법인은 처분청의 이익분할 방법에 따른 청구법인의 영업비용 대비 매출총이익 비율이 OOO 그룹 선박유 사업부의 동 비율과 대비하여 2배 내지 3배가 넘어 비합리적이라고 주장하나, OOO 그룹 전체의 지표는 유럽과 북미 등 아시아 외의 시장을 포함하고 있어 비교가능성이 떨어지고, 아시아 시장을 관할하는 싱가포르본점과 한국지점인 청구법인을 비교하는 것이 그나마 비교가능성이 있다. 또한 청구법인의 영업비용에 OOO 그룹의 간접경비 배부액(OOO 그룹의 경영관리 용역비용, 싱가포르본점의 대손금)을 포함하여 계산하면 싱가포르본점의 영업비용 대비 매출총이익 비율과 큰 차이가 나지 않는다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 과세당국은 제1항을 적용할 때 거주자와 국외특수관계인 사이의 상업적 또는 재무적 관계 및 해당 국제거래에서 중요한 거래조건을 고려하여 해당 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 사이의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지 여부를 판단하여야 한다. (2) 법인세법 제94조[외국법인의 국내사업장] ① 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내사업장이 있는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 장소를 포함하는 것으로 한다.
1. 지점, 사무소 또는 영업소
2. 상점, 그 밖의 고정된 판매장소
3. 작업장, 공장 또는 창고
④ 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 장소는 포함되지 아니한다.
1. 외국법인이 자산의 단순한 구입만을 위하여 사용하는 일정한 장소
2. 외국법인이 판매를 목적으로 하지 아니하는 자산의 저장이나 보관만을 위하여 사용하는 일정한 장소
3. 외국법인이 광고, 선전, 정보의 수집 및 제공, 시장조사, 그 밖에 그 사업수행상 예비적이며 보조적인 성격을 가진 사업활동을 하기 위하여 사용하는 일정한 장소
4. 외국법인이 자기의 자산을 타인으로 하여금 가공하게 할 목적으로 만 사용하는 일정한 장소
(3) 국세기본법 제14조[실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또 는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또 는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치 는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되 는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점거래는 국내항에서 국내선사의 외항선박에 선박용 연료유를 공급한 거래(이하 “거래①유형”이라 한다), 국내항에서 국외선사의 외항선박에 선박용 연료유를 공급한 거래(이하 “거래②유형”이라 한다), 국내선사가 국외항에서 주유시 거래가 잘 이루어질 수 있도록 국내에서 국내선사에 관련정보 등을 제공한 거래(이하 “거래③유형”이라 한다)로 구분된다. (나) 쟁점거래는 아래와 같은 흐름으로 진행된다. (다) OOO 그룹의 사업 내용을 보면, OOO 그룹은 전세계적으로 유류(항공유, 선박유 및 육상유) 사업을 영위하고 있고, 미합중국OOO에 본사, 싱가포르본점처럼 지역별 거점 법인, 한국지점처럼 각 국가ㆍ지역의 영업을 담당하는 지점으로 구성되어 있다. (라) 처분청이 제출한 청구법인의 조직과 역할은 다음과 같다.
1. 청구법인(한국지점)은 ‘OOO’로, 구매팀[1명의 매니저, 3명의 트레이더, 1명의 행정지원직원(admin), 2명의 운영지원직원(OPS)]과 판매팀[2명의 수석트레이더, 5명의 트레이더, 2명의 운영지원직원]으로 구성되어 있고, 같은 조직도 내에 ‘OOO’가 기재되어 있으며, 처분청은 이를 ‘OOO’라는 상호의 OOO 그룹의 계열사(법인)로 보았다.
2. 직급별 수행 업무와 관련, 처분청은 한국지점 예산자료, 관련인의 진술 등을 근거로 대표자OOO가 목표 설정ㆍ예산 편성, 계약서 및 송장에의 서명, 일정한 수준의 계약(총 물량 1만톤 이하)에 대한 승인, 그룹 내 위원회(MWCM)의 위원으로서 활동(신규 고객인 선사와의 거래 시작, OOO 그룹이 정한 가이드라인을 위반한 거래에 대한 승인 등) 등을, 브로커가 가격 협상의 권한을 가지고 정유사와 공급가격을 협상하며 원활한 거래를 위해 정유사와 선사에 대한 접대 등을 하고 자신들의 명의로 거래를 확정하는 것으로 보았다.
3. 쟁점거래의 확약서(confirmation)와 관련, 2011년∼2014년 기간 중 발급된 확약서를 보면 각 거래의 담당 브로커가 자신의 명의로 이를 발송(2014.11.17. 이후 아시아 지역 매니저 명의로 담당 브로커가 발송)한 것으로 나타난다. (마) OOO 그룹의 계약가이드라인은 그룹 내의 계열사가 추가될 때마다 갱신되고, 2015년 갱신시 위 ‘OOO’가 추가되었으며, 처분청은 이를 통해 OOO 그룹이 부가가치세 영세율이 적용되는 거래는 OOO 그룹의 명의로, 과세되는 거래는 각 국가에 설립된 법인 명의로 계약을 체결하는 방법의 세금전략을 사용한 것으로 보았다. (바) 처분청은 싱가포르본점은 쟁점거래에 대해 싱가포르 정부에 우리나라의 부가가치세에 해당하는 GST(Goods and Service Tax) 신고를 하지 않았고, 한국지점도 이에 대한 부가가치세의 신고를 하지 않았는바, 쟁점거래는 우리나라와 싱가포르에서 모두 제세의 신고가 되지 않은 것으로 보았다. (사) 검찰의 2017.3.29.자 불기소처분결정서에 의하면, 검찰은 청구법인 등에 대해 조세범 처벌법 위반사건에 대하여 아래와 같은 이유로 증거가 불충분하여 불기소의 결정을 한 것으로 나타난다. (아) 청구법인은 아래와 같이 관계 기관에 질의하여 회신받은 내역을 제출하였다.
1. 청구법인이 기획재정부장관에게 한 ‘청구법인이 영위하는 사업의 구분에 대한 질의’에 대하여 기획재정부장관은 ‘한국표준산업분류에 따르는 것으로 귀 질의 경우 사업내용 등 구체적인 사실관계를 확인하여 판단할 사항’이라고 회신하였다.
2. 청구법인이 통계청장에게 한 ‘고객(선사) 및 공급업체(정유사)를 상대로 입찰접수, 견적 요청, 견적 접수, 가격 제시, 가격 협상, 거래 확인 등의 업무를 수행하여 소유권을 취득하지 않고 거래를 중개하는 산업활동의 한국표준산업분류’에 대한 질의에 관하여 통계청장은 ‘(기타)상품중개업’에 해당한다고 회신하였다. (자) 청구법인이 2003.4.23. 싱가포르본점과 체결한 서비스계약OOO에 의하면, 아래와 같은 내용이 나타난다.
1. OOO 청구법인은 선박유, 항공유, 윤활유 및 비행지원 서비스의 마케팅 제공과 관련된 사업조직 및 지원, 일반적 마케팅 및 사업홍보, 고객 및 공급업체 관계, 시장조사 등에 대한 서비스를 수시로 제공한다.
2. OOO 본 건 서비스에 대한 보수로 싱가포르본점은 청구법인에게 청구법인이 본 건 서비스를 제공하는데 소요된 비용에 5%를 추가한 금액을 지급한다.
3. OOO 청구법인의 직원들은 싱가포르본점의 이름으로 계약을 협상하거나 체결할 권한이 없고, 그 외의 방법으로 싱가포르본점 또는 계열사를 구속하는 어떠한 행동을 할 권한이 없다. (차) 청구법인의 이 건 법인세 신고내역에 의하면, 청구법인의 판매관리비 5% 상당을 가산한 금액을 싱가포르본점으로부터 수취한 수수료 수익으로 하여 법인세 신고를 하였으나, 처분청은 청구법인에게 귀속되어야 할 정상가격에 의한 소득금액을 싱가포르본점과의 상대적 인건비를 기준으로 국제조세조정에 관한 법률제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할법으로 산출하여 이 건 법인세 부과처분을 하였다. (카) 조사청은 싱가포르본점의 2011〜2014년 회계연도 손익계산서상 비용을 분석한 결과, 사업에서 인건비가 전체 영업비용(판매관리비 + 금융비용)에서 차지하는 비율이 약 50%를 차지할 정도로 싱가포르본점의 선박용 연료유 사업은 인적활동에 의존도가 높으며, 또한, 인건비 외에 접대비, 교통비 등 인적활동 관련 비용의 합계액은 평균적으로 전체 영업비용의 64%에 이른 반면, 자본 활동 관련 비용은 전체 영업비용의 7%에 불과하다고 판단하였다. (타) 조사청은 이익분할법을 적용하면서 분할대상 이익을 매출총이익으로 하고 이익분배 기준으로 ‘상대적 인건비 기준’을 적용하기로 하였다. 조사청이 청구법인과 싱가포르본점의 기능적 공헌도(사업조직을 바탕으로 기능분석표를 만들어 직접 공헌도를 평가)를 분석한 결과, 아래 <표1>과 같이 상대적 인건비 비율과 큰 차이가 나지 않는 것으로 보았다. <표1> 청구법인과 싱가포르본점의 기능적 공헌도 및 상대적 인건비 비율 (파) 처분청은 아래 <표2>와 같이 이익분할법을 사용하여 청구법인과 싱가포르본점의 상대적 인건비 기준으로 청구법인에게 귀속되는 매출총이익을 산정하였으나, 청구법인은 아래 <표3>의 OOO 그룹 marine 사업부 매출총이익에 비하여 과다산정되었다는 입장이다. <표2> 청구법인의 영업비용 대비 매출총이익 비율 <표3> OOO 그룹 marine 사업부의 영업비용 대비 매출총이익 비율
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인과 싱가포르본점이 기능의 분업화를 통해 상호 밀접하게 연관되어 수익을 창출하고 있으므로 거래 당사자 간의 공헌도에 비례하여 이익을 배분하는 이익분할법이 최선의 정상가격 산출방식이고, 이익분할을 위해 인건비를 기준으로 하여 청구법인과 싱가포르본점의 상대적 인건비 비율에 따라 귀속 이익을 배분하는 것이 합리적이라는 의견이나, 청구법인이 싱가포르본점의 한국 내 영업조직으로서 영업기능 대부분을 수행한 것으로 보이는바, 청구법인이 주장하는 원가가산법 보다는 이익분할법에 따라 청구법인과 싱가포르본점의 귀속 이익을 배분하는 것이 타당해 보이지만, 처분청은 청구법인이 관여된 거래의 매출총이익을 구한 후, 이를 인건비만을 기준으로 싱가포르본점과 청구법인에 안분하였는바, 이는 오로지 인건비만을 이익창출에 공헌하는 요소로 보고, 이익창출의 공헌요소가 될 수 있는 자본, 자산, 사업 노하우, 사업 인프라 등은 안분기준에서 배제한 점, 청구법인의 영업비용 대비 매출총이익 비율은 청구법인이 속한 OOO 그룹 선박유 사업부의 동일 비율과 대비하여 2배 내지 3배가 넘는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 적용한 이익분할 산출기준으로 인해 결과적으로 청구법인에게 과도한 이익이 귀속되었을 가능성이 있는 것으로 보이므로 처분청은 청구법인과 싱가포르본점의 이익분할기준과 관련하여 인건비 외에도 이익창출에 공헌할 수 있는 자본, 자산, 사업 노하우, 사업 인프라 등의 요소를 종합 감안하되 어느 기준으로 이익을 분할하는 것이 가장 합리적인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.