주택과 주택 외 부분의 연면적으로 구분하여 주택 외 부분에 대한 1세대 1주택 비과세를 배제하고 양도소득세를 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2016.3.15. 2007.11.21. 상속으로 취득한 서울특별시 OOO 토지 205.4㎡ 및 건물 320.76㎡(1층 주택 46.86㎡, 근린생활시설 55.44㎡, 2층 주택 102.3㎡, 지하실 116.16㎡, 이하 “쟁점건물”이라 한다)를 매매대금 OOO원에 양도하고 2016.5.23. 쟁점건물의 지하실을 주택면적에 포함한 결과 주택면적이 주택외면적보다 큰 것으로 보아 1세대 1주택 고가주택의 양도로 하여 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.
• 나. 처분청은 세무조사를 실시한 결과 쟁점건물의 지하실을 주택 외 부분의 연면적으로 보고 주택 외 부분의 연면적이 주택의 연면적보다 큰 것으로 보아 지하실을 포함한 주택 외 부분에 대하여 1세대 1주택 비과세를 부인하고 2016.12.16. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2017.1.18. 이의신청을 거쳐 2017.5.15. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 이 건 양도소득세 신고시 쟁점건물 중 주택의 연면적(265.32㎡)이 주택외부분의 연면적(55.44㎡)를 초과하는 것으로 보아 쟁점건물의 전부를 주택으로 판단하여 1세대 1주택 고가주택의 양도로 양도소득세를 신고·납부하였다. 청구인은 2010.1.1.～2015.5.31. 기간 OOO에게 쟁점건물의 지하실을 임대하였고 OOO에게 임대하기 이전부터 주택으로 사용하였으며, OOO는 임차기간에 동 지하실을 직원의 기숙사로 사용하였고 쟁점건물의 양도일 이전인 2015.11.16. 주택으로 공부상 ‘용도변경’을 하였다. 처분청은 청구인이 쟁점건물의 지하실을 주택으로 ‘용도변경’한 것에 대하여 특별한 사유없이 용도변경한 것이므로 조세회피목적으로 판단하였으나 OOO가 직원들의 기숙사로 사용하는 기간이 만료된 후 쟁점건물에 대한 매수문의가 있어 청구인은 매매계약을 체결하고 매수인측의 요청으로 쟁점건물의 지하실을 주택으로 용도변경한 것이므로 이는 조세회피목적이 아니다. 또한 처분청은 기숙사가 창고에 부수된 공간으로 보이므로 독립된 주택으로 볼 수 없다고 주장하나 쟁점건물의 지하실은 방 2개에 주방시설까지 있어 상시 주거용으로 사용할 수 있는 공간으로 일시적으로 다른 목적에 사용되더라도 언제든지 주택으로 보아야 한다(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결, 같은 뜻임). 쟁점건물의 지하층은 실제 주택으로 사용되었고 언제든지 주택으로 이용가능한 공간이며 쟁점건물의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세규정을 적용하는 것이 타당하므로 당초 상가면적을 주택으로 보지 않고 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 OOO가 쟁점건물의 지하실을 임차하여 계속적으로 주택으로 사용하였다고 주장하나 주택으로 사용하였다는 증빙(임차인의 확인서 등) 등 구체적인 입증자료가 없어 주택으로 사용하였다고 보기 어렵다. 한편, 청구인은 쟁점건물의 지하실에 대하여 언제든지 주택으로 사용할 수 있는 공간으로 주장하면서 사진 4장(방 2개, 주방시설 포함)을 제출하였으나 매매계약서 상 특약사항의 임대차현황에 지하실은 창고로 되어 있으므로 기숙사로 사용한 방 2개는 창고에 부수된 휴식공간으로 보이고 기숙사로 사용하였다는 OOO 직원의 주민등록상 전입내역이 확인되지 아니하는 등 지하실은 일반주택으로 사용할 수 있는 공간은 아니므로 주택으로 볼 수 없을 뿐 아니라 청구인은 해당 부분을 상가로 하여 부가가치세를 신고하였다. 청구인은 쟁점건물을 양도하면서 매수인의 요청으로 지하실을 주택으로 용도변경하였다고 주장하나 매매계약서 상 특약사항에 해당 내용이 확인되지 않고 용도변경 후 실제 주택으로 사용되지 않으므로 매매계약일 이후 주택으로의 용도변경은 조세회피의도가 있는 것으로 보여진다. 위와 같이 쟁점건물의 지하실은 주택이 아니므로 동 지하실을 포함한 주택외면적에 대하여 1세대 1주택 비과세를 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 주택 외 부분의 연면적이 주택의 연면적보다 큰 것으로 보아 주택 외 부분에 대하여 1세대 1주택 비과세를 배제하고 양도소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 등

(1) 소득세법 제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

1. 파산선고에 의한 처분으로 발생하는 소득

2. 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지의 교환 또는 분합(分合)으로 발생하는 소득

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 제95조[양도소득금액] ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(괄호 생략)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.

(2) 주택법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “주택”이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

2. “단독주택”이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

3. “공동주택”이란 건축물의 벽ㆍ복도ㆍ계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

4. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

(3) 건축법 제2조[정의] ② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.

(4) 소득세법 시행령 제154조[1세대 1주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간의 제한을 받지 아니한다.

③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택 외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제156조[고가주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 “가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택”이란 주택 및 이에 딸린 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액(괄호 생략)이 9억원을 초과하는 것을 말한다. 제160조[고가주택에 대한 양도차익등의 계산]① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다.

1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익

2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액 (5) 건축법 시행령 제3조의 5[용도별 건축물의 종류] 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. [별표 1]

2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집ㆍ공동생활가정ㆍ지역아동센터ㆍ노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령 제3조 제1항 에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를을 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.

• 라. 기숙사: 학교 또는 공장 등의 학생 또는 종업원 등을 위하여 쓰는 것으로서 1개 동의 공동취사시설 이용 세대 수가 전체의 50퍼센트 이상인 것(교육기본법 제27조 제2항 에 따른 학생복지주택을 포함한다) ※ 소득세법 기본통칙 89-154⋯9[공장 내 합숙소의 주택 여부] 사용인의 기거를 위하여 공장에 부수된 건물을 합숙소로 사용하고 있는 경우에 당해 합숙소는 주택으로 보지 아니한다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이의신청결정서(2017.2.16.) 등 처분청의 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 이의신청결정서(2017.2.16.) 상 청구인은 쟁점건물을 소재지로 하여 2003.6.27. 부동산임대업으로 사업자등록을 하고 폐업일이 속한 2016년 1기까지 부가가치세를 신고하였으며, 부가가치세 신고서의 부동산임대공급가액 명세서에 의하면 OOO(204-13-*, 자동차부품 도매업 영위)가 2010.1.1.부터 2015.5.31. 퇴거시까지 동 건물의 지하실을 임차하였으나 2011년 1월부터 현재까지의 쟁점건물의 주민등록상 전출입명부에 기재된 OOO 직원의 전입내역은 없는 것으로 되어 있다. 또한, 청구인이 이의신청할 때 제출한 OOO 대표 임채안의 확인서의 사진에 의하면 가구나 집기류가 없는 빈 공간에 벽걸이에 걸린 의류 2벌과 싱크대가 나타나지만 양도 당시의 지하실 모습인지 확인되지 않고 동 사진들 이외에 지하실 전체의 사용현황을 알 수 있는 증빙은 없는 것으로 나타난다. (나) 부동산 매매계약서(2015.9.22. 작성)에 의하면 쟁점건물 및 토지는 OOO원에 매매되었고 그 특약사항의 임대차현황은 살펴보면 지하실은 창고로 보증금 OOO원에 임대된 것으로 되어 있다.

(2) 청구인이 제출한 청구이유서 및 증빙 등의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점건물의 건축물대장(2016.5.10. 발급)에 의하면, 쟁점건물의 지하층은 연와조의 구조로 용도는 “주택”이고, 면적은 116.16㎡으로 되어 있으며, 당초 지하실 116.16㎡으로 건축물대장에 기재되었다가 2015.11.16. 주택 116.16㎡로 변경[건축과-22087호(2015.11.16.)]된 것으로 나타난다. (나) 청구인이 제출한 확인서 및 관련 사진에 의하면 임채안은 쟁점건물의 지층(116.16㎡)을 임차하여 동 면적 중 방 2개(26㎡, 13.2㎡×2개)를 직원의 기숙사로 사용한 것으로 되어 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물의 지하층이 주택으로 이용가능한 공간이고 직원들도 주택으로 사용하였는바, 주택 외 부분의 연면적이 주택부분의 연면적보다 큰 것으로 보아 지하층을 포함한 주택 외 부분은 1세대 1주택 비과세를 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 대법원 판례(2005.4.28. 선고 2004두14960 판결)에 의하면 공부상의 용도구분에 관계 없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는지에 따라 판단하여야 하고 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다 하더라도 그 구조·시설 등이 본래 주거용에 적합하며 주거의 기능이 그대로 유지·관리되고 있어서 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 경우에는 주택으로 보아야 할 것인바, 청구인이 제출한 확인서 및 사진에 의하면 방과 싱크대 등이 보이나 실제 사람이 거주하기 위하여 필수적인 공간인 화장실이 나타나지 않고 확인서상의 지하층 면적(116.16㎡) 가운데 방에 해당하는 것은 26.2㎡에 불과한 점, 가구나 집기류가 없는 빈 공간에 벽걸이에 걸린 의류와 싱크대가 있음이 확인되나 지하층인지 여부는 불분명하고 지하실 전체의 구조와 기능 그리고 사용현황을 알 수 있는 증빙은 제출하지 않는 점, 이의신청결정서에 의하면 지하층을 OOO의 기숙사로 사용한 것과 관련한 직원들의 주민등록 전입내역이 없고 매매계약서(2015.9.22. 작성)에 의하면 지하실이 ‘창고’로 기재되어 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점건물의 주택 외 부분의 연면적이 주택의 연면적보다 큰 것으로 보아 지하실을 포함한 주택 외 부분의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하지 않고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.