청구법인은 사업의 특성상 광고 및 프로그램 매출만으로 사업을 영위하기 어렵고, 청구법인이 계속ㆍ반복적으로 선교방송물을 공급하고 있어 동 공급과 광고라는 선교사업 및 과세사업을 겸영하는 것으로 인정되는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
청구법인은 사업의 특성상 광고 및 프로그램 매출만으로 사업을 영위하기 어렵고, 청구법인이 계속ㆍ반복적으로 선교방송물을 공급하고 있어 동 공급과 광고라는 선교사업 및 과세사업을 겸영하는 것으로 인정되는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 부가가치세 과세사업만을 영위하고 있으며, 선교 효과는 과세사업인 기독교 방송프로그램 제작․공급에 따라 필연적으로 수반되는 것일 뿐 별도의 비과세 선교용역 수행에 따른 것이 아니므로 쟁점후원금을 비과세 선교용역의 대가로 보는 것은 부당하다. (가) 부가가치세법 시행령제61조 제1항에서 규정하는 바와 같이 공통매입세액의 안분은 “사업자가 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우”에만 가능한바, 과세사업과 비과세사업은 모두 ‘재화 또는 용역의 공급’을 전제로만 성립할 수 있으므로 과세 재화․용역과 비과세 재화․용역이 각각 별도로 동시에 존재하는 경우에 한하여 해당 사업자가 과세 및 비과세 사업을 겸영한다고 볼 수 있다. (나) 청구법인은 프로그램을 제작하여 OOO들에게 공급하고, 그 과정에서 광고를 편성하여 광고주들에게 광고용역을 공급할 뿐 그 외 다른 재화 또는 용역을 공급한 것은 없는바, 위 2개의 공급은 모두 부가가치세 과세대상이다. 따라서 청구법인의 경우 과세사업만을 영위하였음에도 과세 및 비과세 사업을 겸영한다는 것을 전제로 공통매입세액 안분계산 규정을 적용한 처분은 위법하다. (다) 한편, 청구법인의 모든 수입과 지출은 전액 부가가치세 과세 사업을 위해 발생되는 것이고 선교 효과는 과세사업인 기독교 방송프로 그램 제작․공급에 따라 필연적으로 수반되는 것일 뿐 별도의 비과세 선교용역 수행에 따른 것이 아닌 점에서 청구법인이 방송물 제작․공급인 과세사업과 비과세 영역의 선교사업을 겸영한다고 보는 처분청 의견은 지나친 확대해석이다.
(2) 설령 청구법인이 방송물 제작․공급인 과세사업과 선교용역인 비과세사업을 겸영하는 것으로 가정한다고 하더라도, 선교용역은 대가없이 무상으로 공급하는 것이며 쟁점후원금을 선교용역의 경제적 산출물로 볼 수도 없어 비과세사업의 공급가액에 해당되지 않으므로공통매입세액 안분에 관한 규정을 적용한 처분은 위법․부당하다. (가) 이 건과 연계된 종전 과세기간에 대한 국세청 과세전적부심사 결정내용에서 처분청은 선교용역은 대가없이 무상으로 공급하는 것이고 쟁점후원금이 무상선교용역의 경제적 산출물이 아니므로 이를 바로 그 공급가액으로 볼 수 없음을 인정하고 있으며, 국세청 예규도 이를 확인하고 있다. (나) 이와 관련하여 최근 대법원은 과세사업과 비과세사업을 겸영하는 사업자가 국가로부터 보조금을 지급받은 것은 비과세사업의 수행에 대한 대가로 볼 수 없으므로 비과세사업 수행은 무상의 용역 제공에 불과하여 부가가치세 과세대상에 해당되지 않으며, 보조금을 비과세공급가액으로 볼 수 없는 이상 공통매입세액 안분 규정을 유추 적용한 처분은 위법하다고 판시하고 있다(대법원 2016.6.23. 선고 2015두45731 판결 참조). (다) 따라서 처분청 스스로 인정한 바와 같이 무상으로 공급되어 대가가 존재할 수 없는 선교용역의 경우 해당 비과세사업의 공급가액 역시 존재할 수 없는 것으로, 만약 청구법인에게 별도의 선교용역의 겸영이 인정된다고 하더라도 이는 대법원 판례와 같이 공급가액이 발생되지 않는 비과세사업에 해당하는 점에서 이를 과세사업과 비과세사업을 겸영한다고 보아 공통매입세액 안분 규정을 적용한 처분은 위법․부당하다 할 것이다. (라) 한편 2013년 6월 부가가치세 법령 전면개정시 면세사업 및 비과세사업을 “비과세사업등”이라고 단순 조문 정리한 것 중 “등”이라는 자구에 대하여 처분청은 ‘면세사업 공급가액’, ‘비과세 공급가액’ 뿐만 아니라 ‘부가가치세가 과세되지 아니하는 비과세대상 수입금액’까지 포괄하는 개념으로 확대해석하여 이 건 처분을 부과하였다.
(1) 쟁점후원금은 부가가치세 비과세 수입금액으로서 HD방송장비 구입비, 방송프로그램 제작비, 송출비와 회선비 등으로 계속·반복적으로 사용되어진 바, 처분청은 쟁점후원금과 과세매출을 합한 금액에서 쟁점후원금이 차지한 비율만큼의 공통매입세액을 안분계산하여 불공제하였다. (가) 청구법인은 영리법인이나 설립목적은 공익 목적에서 기독교 선교·복음을 행하는 것이고, 그 설립 목적을 위하여 계속·반복적으로 선교 방송물을 공급하고 있으며, 선교용역은 대가 없이 무상으로 공급하는 것이어서 부가가치세가 과세되지 않으므로 청구법인은 방송물 공급·광고라는 과세사업 이외에도 비과세 영역의 선교 용역을 겸영한다고 볼 수 있다. (나) 청구법인은 방송장비구입 및 선교방송프로그램 제작·공급을 하고 인건비 및 임차료·일반관리비 등을 지급하여야 하므로 계속·반복 적으로 쟁점후원금을 받지 않으면 사업을 유지할 수 없는 구조이며, 앞으로도 계속 후원금을 지급받아야 하므로 쟁점후원금으로 지급한 매입금액은 부가가치를 창출하지 못할 것이다. (다) 따라서 청구법인의 선교방송 제작·공급 사업은 교회를 대신하여 선교·복음용역을 신도 등에게 제공한 것으로 비과세사업 영역에 해당하며, 쟁점후원금을 선교 용역에 대하여 측정한 직접적 대가로 보기는 어렵지만 비과세 영역의 공급가액으로 간주하여 공통매입세액 안분계산을 하는 방법이 가장 합리적이라 할 것이다. (2)부가가치세법제40조 공통매입세액 안분계산 규정의 취지는 사업자가 과세사업과 면세사업 등을 겸영하는 경우 ‘면세사업 공급가액’, ‘비과세 공급가액’ 뿐만 아니라 ‘부가가치세가 과세되지 아니하는 비과세대상 수입금액’은 부가가치를 창출하지 아니하므로 관련 매입세액은 과세사업으로 인한 매출세액에서 공제받을 수 없다는 것이다. (가)부가가치세 시행령제61조의 개정연혁을 보면 과세사업과 “면세사업을 겸업하는 경우”에서 “면세사업(비과세사업 포함)을 겸업 하는 경우”를 거쳐 현재는 “면세사업 등을 겸업하는 경우”로 개정된 바, 개정 취지는 면세사업, 비과세 공급가액 뿐만 아니라 부가가치세가 과세되지 아니하는 비과세대상 수입금액이 있다면 이와 관련된 매입세액은 부가가치를 창출하지 아니하므로 과세사업으로 인한 매출세액에서 공제받을 수 없는 것이므로 법적 근거가 있는 것이다. (나) 원칙적으로 과세사업에 관련된 매입세액만을 공제하는 것이 부가가치세제의 기본 원리인바(대법원 2016.3.24. 선고 2013두19875 판결 참조), 청구법인의 매입세액은 방송을 통한 선교 용역에도 공통으로 사용되고 있어 공통매입세액을 안분계산하여 쟁점후원금 관련 매입세액을 불공제하지 않는다면 매입세액이 과다공제되는 불공정한 결과가 초래된다.
(1) 부가가치세법 제1조【과세대상】① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다.
③ 제1항에서 "용역"이란 재화 외의 재산 가치가 있는 모든 역무 및 그 밖의 행위를 말한다. 제7조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.
③ 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 사업자가 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자에게 사업용 부동산의 임대용역 등 대통령령으로 정하는 용역을 공급하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제17조【납부세액】① 사업자가 납부하여야 할 부가가치세액(이하 "납부세액"이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 "매출세액"이라 한다)에서 다음 각 호의 세액(이하 "매입세액"이라 한다)을 공제한 금액으로 한다. 다만, 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액(이하 "환급세액"이라 한다)으로 한다.
1. 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액
② 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
6. 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업(부가가치세가 과세되지 아니하는 재화 또는 용역을 공급하는 사업을 포함한다)에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령으로 정하는 토지 관련 매입세액 (2) 부가가치세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24359호로 개정되기 전의 것) 제61조【매입세액의 안분계산】① 사업자가 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우에 면세사업에 관련된 매입세액의 계산은 실지 귀속에 따라 하되, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되어 실지 귀속을 구분할 수 없는 매입세액(이하 "공통매입세액"이라 한다)은 다음 산식에 의하여 계산한다. 다만, 예정신고를 하는 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액의 비율에 의하여 안분계산하고, 확정신고를 하는 때에 정산한다. 면세사업에 관련된 매입세액=공통매입세액×면세공급가액/총공급가액 (2-1) 부가가치세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24359호로 개정된 것) 제61조【매입세액의 안분계산】① 사업자가 과세사업과 면세사업(비과세사업을 포함한다. 이하 이 조 및 제61조의2에서 같다)을 겸영하는 경우에 면세사업에 관련된 매입세액의 계산은 실지 귀속에 따라 하되, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되어 실지 귀속을 구분할 수 없는 매입세액(이하 "공통매입세액"이라 한다)은 다음 산식에 의하여 계산한다. 다만, 예정신고를 하는 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액(비과세공급가액을 포함한다. 이하 이 조 및 제61조의2에서 같다)의 비율에 의하여 안분계산하고, 확정신고를 하는 때에 정산한다. 면세사업에 관련된 매입세액=공통매입세액×면세공급가액/총공급가액 (2-2) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정된 된 것) 제81조【공통매입세액 안분 계산】① 법 제40조에 따라 과세사업과 면세사업 등을 겸영하는 경우로서 실지귀속을 구분할 수 없는 매입세액(이하 "공통매입세액"이라 한다)이 있는 경우 면세사업 등에 관련된 매입세액은 다음 계산식에 따라 안분하여 계산한다. 다만, 예정신고를 할 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액(비과세공급가액을 포함한다. 이하 이 조 및 제82조에서 같다)의 비율에 따라 안분하여 계산하고, 확정신고를 할 때에 정산한다. 면세사업에 관련된 매입세액=공통매입세액×면세공급가액/총공급가액
(1) 이 건 심판청구서, 처분청 답변서, 및 국세청 대내포털시스템 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2008.1.29. 기독교 선교목적으로 OOO라는 상호로 설립되었는데(2011.6.1. OOO으로 변경) 주로 OOO 목사들의 설교방송이나 기독교관련 찬양․예배실황 등을 방송프로그램으로 제작하여 OOO들에게 공급함으로써 채널 방송을 통해 전 세계로 기독교 복음이 전파되도록 하기 위한 목적으로 설립되었으며, 대표이사는 OOO이고, 주주로는 당초 OOO와 장로들로 구성되어 있었으나, 현재는 장로들의 전출입으로 인하여 OOO으로 구성되어 있다. (나) 청구법인은 선교영상물을 제작하여 IPTV, 케이블, 유선방송을 통해 송출하고 있으며 회사의 수입은 아래 <표1>과 같이 ① 광고매출 및 프로그램 판매(과세사업)와 ②쟁점후원금(영업외수익으로 계상)으로 구성되어 있으며, 이를 선교방송장비구입비, 선교방송프로그램 제작비, 송출비와 회선비, 임직원급료, 일반관리비로 지급하고 있다. <표1> 청구법인의 매출 및 수익내역 (다) 청구법인은 2015년 제2기∼2016년 제1기 과세기간 동안 부가가치세 신고시 방송장비 구입비용 등과 관련하여 수취한 매입세금계산서로 OOO원의 매입세액을 공제하여 부가가치세 OOO원을 환급받았으나, 처분청은 위 기간 동안 청구법인이 지급받은 쟁점후원금을 비과세공급가액으로 보아 위 방송장비 구입 등 매입가액에 공통 매입세액 안분계산 규정을 적용하여 청구법인에게 아래 <표2>와 같이 이 건 과세처분을 부과하였다. <표2> 이 건 과세처분 내역 (라) 청구법인이 OOO 등으로부터 지급받은 쟁점후원금 내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점후원금 내역
(2) 우리나라는 유럽으로부터 부가가치세 제도를 도입하였는바, 이 건과 관련한 유럽(OOO)의 사례 조사에 따르면, (가) “Donations and grants ”, “VAT recovery”, “HMRC Accepts Charities' Fund-Raising VAT Ruling”, “HMRC Reference BB 19/05 10 October 2005” 제목으로 작성된 인터넷 연재기사에서 OOO가 모금활동시 지출한 비용에 대하여 OOO 고등법원은 OOO가 사업활동과 비사업활동을 동시에 수행하고 있으므로, 지출액 중 사업활동에 해당하는 부분만큼만 안분하여 매입세액을 공제하는 것이 타당하다고 판결한 내용이 나타난다. (나) 단행본 Tolley’s Value Added Tax 2011∼12 2nd Edition, Tolley’s VAT Cases 2011 24th Edition 등에 따르면, 종교 전도활동 수행을 위해 설립된 OOO는 OOO에서 전도 총회를 개최하여 입장료는 무료였으나, 전도 총회를 촬영한 비디오테입을 판매한 수익을 얻고, 전도 총회 관련 매입세액 전액에 대하여 공제 신청하였으나 법원은 관련 매입세액 중 비디오테입 판매 수입에 해당하는 비율만큼의 매입세액만 공제하는 것이 타당하다는 내용이고, 방송제작 법인도 직접적으로는 설교방송을 제작하여 기독교 방송사에 공급하여 수익이 발생하나, 간접적으로는 동 설교방송을 통해 특정 교회의 헌금 수입 증가 효과가 발생하며(fund-raising activity), 후원금은 설교방송 제작․배포의 반대급부로서 수령하는 것이고, 방송제작 법인이 동 설교방송 제작․배포라는 사업을 하지 않는 경우 교회에서 후원금을 지급할 이유가 없어질 것이며, 만약 교회가 법인에 설교방송 제작․배포를 위임하지 않고 교회가 직접 설교방송을 제작․배포하여 방송국으로부터 방송컨텐츠제작수익을 얻는다 하더라도 관련 매입세액이 모두 방송컨텐츠 제작․배포 사업에만 귀속된다고 보기는 어려울 것이라는 법원 판결이 나왔다는 내용이다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 과세사업만 하였을 뿐 선교사업을 하지는 않았고 선교활동으로 인하여 대가를 수령한 것이 아니므로 용역의 공급에 해당하지 않아 비과세사업으로 볼 수 없다고 주장하나, 부가가치세법상 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있으나, 같은 법에서 비과세사업에 대한 정의가 없고, 청구법인이 기독교 관련 영상물을 제작․공급하면서 간접적으로 행하는 선교활동이 없었다면 쟁점후원금을 수령할 수 없었을 것이므로, 공급받는 자로부터 대가를 수령하지 않는다고 하여 용역의 공급에 해당하지 않는다고 단정하기는 어려운 점, 청구법인은 기독교 채널의 특성상 광고 및 프로그램 매출만으로는 계속하여 사업을 영위하기가 어렵고, 해당 과세기간 동안 쟁점후원금 수입은 청구법인 매출의 2배를 초과하여 동 후원금을 받지 않으면 사업을 유지할 수 없는 구조로 보이며, 청구법인은 계속적·반복적으로 선교 방송물을 공급하고 있어 동 공급과 광고라는 선교사업 및 과세 사업을 겸영하는 것으로 인정되는 점, 면세사업자인 교회 등이 자체 방송사업부를 두고 선교 영상물 프로 그램을 직접 제작하여 방송선교·복음을 전파한다면 방송장비 구입비 및 프로그램 제작비 등에 대한 매입세액을 전액 공제받지 못하게 될 것이나, 청구법인을 설립하여 우회적으로 선교 영상물을 제작 및 전파 한다면 매입세액 전부를 공제받게 될 것이고 또한 쟁점후원금에 대한 매출 부가가치세는 부담하지 않으면서 매입세액만 환급받는 결과가 초래되는 점, 부가가치세 시행령제61조는 과세사업과 “면세사업을 겸업하는 경우”에서 “면세사업(비과세사업 포함)을 겸업하는 경우”를 거쳐 현재는 “면세사업 등을 겸업하는 경우”로 개정된 바, 그 취지는 면세사업, 비과세 공급가액 뿐만 아니라 부가가치세가 과세되지 아니하는 수입금액이 있다면 관련된 매입세액은 부가가치를 창출 하지 아니하므로 과세사업으로 인한 매출세액에서 공제받을 수 없다는 것인 점, 청구법인의 사업 중 부가가치세가 비과세되는 것이 없다고 보기는 어렵고 그 중 비과세사업의 규모를 공급가액으로 환산하기는 매우 어려운 점을 감안하면 청구법인의 사업용으로 지급되는 쟁점후원금을 비과세사업의 공급가액으로 간주하여 부가가치세법 시행령제61조 제1항을 적용하여 공통매입세액을 안분계산하는 것이 다른 합리적인 계산방법이 없는 상황에서는 가장 현실적이고 합리적인 대안으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.