[요지] 청구법인들은 정상적으로 재화를 매입하여 수출한 거래당사자로서 단순히 수출대행용역만을 제공했다고 보기 어려운 점, 처분청이 시가로 본 운임은 이 건 운임과 거래조건 등이 서로 달라 이를 시가라고 보기 어려운 점, 쟁점중개수수료는 해외현지법인에 지출한 가공의 경비로 확인된 점 등에 비추어 이 건 처분은 일부 잘못이 있음
[요지] 청구법인들은 정상적으로 재화를 매입하여 수출한 거래당사자로서 단순히 수출대행용역만을 제공했다고 보기 어려운 점, 처분청이 시가로 본 운임은 이 건 운임과 거래조건 등이 서로 달라 이를 시가라고 보기 어려운 점, 쟁점중개수수료는 해외현지법인에 지출한 가공의 경비로 확인된 점 등에 비추어 이 건 처분은 일부 잘못이 있음
[주 문]
1. OOO세무서장이 2017.1.2. 청구법인들에게 한 부가가치세 합계 OOO원(＜별지＞)의 부과처분은 주식회사 OOO와 주식회사 OOO의 수출대행수수료로 본 OOO원을 제외하고, 주식회사 OOO의 운임비 OOO원에 위장세금계산서발급가산세(미교부가산세 제외)를 적용하여 그 과세표준 및 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 기각한다.
2. OOO세무서장이 2017.1.2. 청구법인들에게 한 법인세 합계 OOO원(＜별지＞)의 부과처분은 주식회사 OOO이 분여받은 이익으로 본 OOO원을 손금산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 제3자를 낀 체인거래 및 수출대행거래의 당부 관련 (가) OOO 수출시 제3자를 낀 체인거래와 관련하여 처분청은 청구법인들이 계열사 OOO에게 2015사업연도에 고가로 지급한 운임을 정당화하기 위해 실행한 가공거래라고 보았으나, 체인거래는 신규 트레이더가 진입하기 어려운 OOO 시장의 폐쇄성 및 중국 바이어의 거래선 다각화 등이 원인이 되어 발생된 거래로 실물이 동반된 정상거래이며, 2014사업연도는 운임을 고가로 지급하지 않았음에도 체인거래라는 이유로 동 기간 체인거래를 가공거래로 부인하는 것은 부당하다. (나) 수출대행 거래와 관련하여 처분청은 OOO이 최종 바이어에게 납품한 것은 정유사 등으로부터 최초 매입한 OOO 등에게 수출대행용역을 제공한 것에 해당한다고 보았으나, 계열사간 체인거래는 최종 바이어의 쿼터제 실시로 인해 계열사 간 위험과 보상이 이전되는 거래를 한 것으로 수출대행용역 거래가 아니며, OOO 등 제3자가 끼어있는 체인거래 또한 정상거래로 수출대행용역거래가 아니다. (다) (예비적 청구) OOO이 수출대행 용역을 제공한 것으로 보더라도, 동 법인들이 수취한 수출대행수수료는 공급대가에 해당하므로 동 수수료에는 부가가치가 포함되어 있는 것으로 계산하여야 하고, 당초 영세율로 신고한 과세표준을 제외하여야 한다.
(2) 부당행위계산부인 및 세금계산서 가산세 당부 관련 (가) 고가운임으로 인한 부당행위계산부인 적용과 관련하여 처분청은 톤세로 법인세를 납부하는 OOO으로 이익을 결집하기 위해 2015사업연도에 운임을 고가로 지급한 것으로 처분하였으나, 동일업종 업체의 운임표상의 금액을 시가 적용한 것은 업체별 영업정책 및 환경, 거래조건 등을 고려하지 않은 것이며, 만약 체인거래가 정상거래로 인정받을 경우 청구법인은 시가로 거래한 것에 해당한다. (나) (예비적 청구) 부당행위계산부인시 시가와의 차이가 5% 미만인 거래는 동 규정을 적용하지 않아야 하고, 청구법인이 제3자에게 발행한 운임관련 세금계산서는 거래 상대방을 잘못 기재한 사실과 다른 세금계산서에 해당하므로 가공거래처인 제3자에게 잘못 발행한 것과 실거래처인 청구법인의 특수관계인에게 미교부한 것에 대하여 가산세를 중복하여 적용할 수 없다.
(3) 지급수수료 가공여부 및 부당과소가산세 당부 관련 (가) 조사청은 용역거래의 당사자인 OOO의 지배운영자가 동일하므로 쟁점중개수수료는 동일인에 의해 발행하지 않아도 되는 가공경비라고 보아 손금부인하였으나, 법인격을 부인하는 실질과세의 원칙은 대법원 판례에서 조세회피를 목적으로 하는 경우에만 제한적으로 적용하도록 판시하고 있는바, 청구법인들이 지급한 수수료는 조세회피 목적이 없으므로 조사청의 과세처분은 부당하다. (나) 또한, OOO에게 지급한 쟁점중개수수료는 용역거래 없이 리베이트 성격으로 지급한 가공경비로 보아 손금부인하였으나, OOO가 지급한 중개수수료는 실제 OOO 중개용역에 대한 정상적인 대가로 손금부인함은 부당하다. (다) (예비적 청구) 청구법인들이 지급 중개수수료는 회계장부에 계상되어 있어 조사청이 조사시 확인한 사항으로 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 아니하므로 부당과소신고가산세 적용대상이 아니다.
(1) 제3자를 낀 체인거래 및 수출대행거래의 당부 관련 (가) 청구법인들은 관계사간 체인거래를 가공거래로 부인하는 것은 부당하다고 주장하나, 조사청이 경정한 거래는 특수관계자와의 체인거래 중 실제 거래에 참여하지 아니한 제3자가 중간에 끼어 있는 쟁점매입·매출분만 선별하여 경정하였으므로 청구법인들의 주장은 타당하지 아니하다. (나) 청구법인들은 체인거래 과정에서 최종 바이어에게 수출한 OOO의 거래가 수출대행 거래가 아니라고 주장하나, 조사청은 OOO 및 관계사간 체인거래 중 OOO 판매사업부가 없는 OOO이 최종 수출자로 개입된 거래만을 수출대행 거래라고 보았고, 제3자가 끼어있는 비특수관계사와의 체인거래에서도 OOO 판매사업부가 없는 OOO이 최종 수출자로 개입한 거래만 수출대행거래로 보아 경정하였으므로 청구법인들의 주장은 타당하지 아니하다. (다) 만약, 수출대행거래인 경우 청구법인들이 수취한 수출대행 수수료는 공급대가에 해당하고, 당초 영세율로 신고한 과세표준을 제외하여 부가가치세 과세표준을 다시 산정하여야 한다는 주장과 관련하여, 청구법인들의 주장이 타당하여 착오분에 대하여 재경정할 예정이다.
(2) 부당행위계산부인 및 세금계산서 가산세 당부 관련 (가) 청구법인들은 OOO에 지급한 운임에 대해 동일업종 업체의 운임표를 시가로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하는 것은 부당하다고 주장하나, 항구별 특성이나, 운반물량 수준 등을 감안하여 독립된 당사자간에 체결한 합의서상 운임시가를 비교대상 시가로 책정하여 부당행위계산부인 금액을 산정하였으므로 당초 처분은 정당하다. (나) (예비적 청구) 부당행위계산부인 적용시 시가와의 차이가 5% 미만인 거래가 있는 경우 제외시켜야 한다는 청구주장은 타당하여 5% 미만 거래가 경정대상에 포함된 경우 재경정할 예정이고, OOO이 가공거래처에 세금계산서 발행한 거래에 대하여는 사업자가 부가가치세법에서 정한 세금계산서를 교부하지 아니한 때와 제출한 매출처별세금계산서합계표에 사실과 다르게 기재된 경우에는 가산세가 각각 적용되므로 당초 처분은 정당하다.
(3) 지급수수료 가공여부 및 부당과소가산세 당부 관련 (가) 조사청은 OOO의 법인격을 부인하지 않고 사주가 위장설립한 법인에 가공의 대가를 준 사실에 근거하여 손금부인하였으며, OOO가 OOO에게 지급한 수수료 거래처와의 거래관계를 원활하게 하기 위하여 접대성으로 지급한 부분이 확인되어 손금부인한 것이므로 청구법인들의 주장은 타당하지 아니하다. (나) (예비적 청구) 법인을 관리하는 OOO을 주주로 내세워 법인을 관리하는 등 거래사실을 숨기고자 하는 점이 명백하므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세함은 타당하다.
3. 심리 및 판단
① (주위적 청구) 청구법인들이 관계사간 OOO 거래 중간에 제3자를 끼워 넣은 체인거래를 가공거래로 볼 수 있는지 여부 및 체인거래 과정에서 최종 바이어에게 수출한 OOO이 수출대행 거래를 한 것인지 여부 (예비적 청구) 수출대행거래로 볼 경우 수출대행용역 과세표준이 대가의 100/110인지 및 OOO이 영세율로 신고한 과세표준을 제외하여야 하는지 여부
② (주위적 청구) 청구법인들이 OOO에 고가 운임을 지급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 있는지 여부 (예비적 청구) 부당행위계산부인 적용시 시가와의 차이가 5% 미만인 거래가 있는 경우 제외시켜야 하는지 및 OOO이 제3자에게 세금계산서를 발행한 거래와 관련하여, 위장세금계산서불성실가산세와 미교부가산세를 각 적용할 수 있는 지 여부
③ 청구법인들이 OOO에 지급한 쟁점중개수수료가 가공비용인지 여부 (예비적 청구) 가공비용에 해당할 경우 부당과소신고가산세 적용대상인지 여부
(1) 부가가치세법 제60조【가산세】③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 그 공급가액(제1호 및 제2호의 경우에는 그 세금계산서등에 적힌 금액을 말한다)의 2퍼센트를 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 또는 제46조 제3항에 따른 신용카드매출전표등(이하 "세금계산서등"이라 한다)을 발급한 경우
2. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서등을 발급받은 경우
(2) 민법 제188조【동산물권양도의 효력, 간이인도】① 동산에 관한 물권의 양도는 그 동산을 인도하여야 효력이 생긴다.
② 양수인이 이미 그 동산을 점유한 때에는 당사자의 의사표시만으로 그 효력이 생긴다. 제189조【점유개정】동산에 관한 물권을 양도하는 경우에 당사자의 계약으로 양도인이 그 동산의 점유를 계속하는 때에는 양수인이 인도받은 것으로 본다.
(3) 상속세 및 증여세법 제45조의3【특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제】① 법인의 사업연도 매출액(법인세법 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. [쟁점② 관련]
(1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
③ 제1항제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
(2) 부가가치세법 제60조【가산세】
③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 그 공급가액(제1호 및 제2호의 경우에는 그 세금계산서등에 적힌 금액을 말한다)에 2퍼센트를 곱한 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 또는 제46조 제3항에 따른 신용카드매출전표등(이하 "세금계산서등"이라 한다)을 발급한 경우
2. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서등을 발급받은 경우
3. 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자 또는 실제로 재화 또는 용역을 공급받는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급한 경우
4. 재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급받은 경우 [쟁점③ 관련]
(1) 법인세법 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
(2) 국세기본법 제47조의3【과소신고가산세】
② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.
1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다). (이하 생략)
(2) 국세기본법 시행령 제12조의2【부정행위의 유형 등】① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 조세범 처벌법제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
(3) 조세범 처벌법 제3조【조세 포탈 등】
⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐
(1) 조사청이 제시하는 청구법인들의 기업개요는 다음과 같다. 조사착수 당일 OOO이 소재한 OOO에는 청구법인들(OOO) 모두 회계상 구분경리만 하고 있을 뿐 하나의 회사처럼 공존하고 있었다(OOO에 소재함). 그 구체적인 정황증거는 ① 회사조직도에 나타나 있는 것처럼 부서구분만 하였을 뿐 회사별로 칸막이 등 구분 없이 서로 혼재하여 근무하고 있었으며 ② 중간관리자 OOO가 사실상 회사 구분 없이 모든 관계사 업무를 혼합 수행하고 과장급 이하 직원들은 회사소속만 달리할 뿐 이들 관리자 지시에 따라 움직였으며(OOO의 경우 OOO 도매를 전담하는 석유제품 영업팀이 구성되어 있지 않고, 전담하는 직원도 없이 OOO가 모든 의사결정을 수행하고 있었으며, OOO의 경우에도 OOO 도매를 전담하는 석유제품 영업팀이 형식적으로 구성되어 있었지만, 담당하는 OOO이 OOO의 업무를 구분없이 처리하고, 사실상 OOO가 모든 의사결정을 하고 있었다), ③ 연도별 회사조직도를 보면 임직원들의 자리배치도가 계열사별 구분 없이 OOO을 기준으로 하나의 회사처럼 배치되어 있었고, ④ OOO가 모든 청구법인들의 인감을 총괄관리하고 있었으며, 회사 명판도 한 곳에서 관리되어 회계상 구분경리만 하고 있을 뿐 사실상 각 계열사의 개별 구분이 무의미한 수준이었고, ⑤ 회사 내부직원들에 대한 비상연락망 자료에서도 부산에 소재한 선박관리회사인 OOO과 해외법인 OOO만 제외하고 OOO은 마치 하나의 회사처럼 직원들 상호간에 인식하고 있었다. (라) OOO과 관계사의 의사결정구조는 다음과 같다. 회사법상 회사의 주요 의사결정은 이사회에서 수행하는 것이 일반적인데 OOO의 경우 이사회가 구성되어 있음에도 불구하고 형식적으로 운영되었다. 계열사 중 가장 핵심인 OOO의 경우 2012년 8월 이후 부터 2015년 동안 이사회를 33회 개최하였는데, 그 이사회 개최시 참석자는 2인으로 확인되었고 이사회 참석자 중 OOO은 실제 이사회에 참석한 사실이 확인되지 않아 사실상 OOO 혼자 의사결정한 것으로 보인다. 한편, OOO은 주로 중국 등 해외에서 거래처 면담 등 해외영업을 책임지고, OOO가 국내영업을 주도하였다. OOO의 경우에도 대부분의 의사결정이 OOO에 의해서 결정되고 이사회 구성원으로 등재된 OOO들은 주요 역할 없이 이사회 회의록에 도장만 날인한 것으로 파악되었다. 상법제383조에 따르면 회사는 3인 이상으로 하여 이사회를 구성하여야 하나 OOO은 개업일 이후 제대로 된 3인 이상의 이사로 이사회를 구성한 사실이 없이 사실상 OOO 2인만의 변칙적인 이사회를 구성ㆍ운영하였다.
(2) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 처분청의 과세경위는 다음과 같다.
1. 주계약자 OOO의 계약체결 과정
2. OOO 판매거래 유형은 다음과 같다.
3. OOO과 관계사들의 체인거래 목적은 다음과 같다.
4. OOO의 체인거래
① (거래참여 여부) 수량, 단가, 운임, 계약서 작성 등 OOO 거래를 OOO이 결정하여 OOO에게 통보하는 형식으로 거래가 진행되어 OOO이 실질적으로 OOO 거래에 참여하지 않았다.
② (위험부담 여부) OOO이 정유사 및 중국 바이어 관리를 전적으로 하고 OOO에 실물이 인도되는 것도 아니기 때문에(OOO 저장시설이 없음) 수출 실패에 따른 위험부담은 OOO에 있으며, OOO의 관계사로부터 판대대금을 받으면 바로 OOO에게 구매대금을 지급하고 있어 단지 OOO이 자금 이동의 도관역할만 하였다.
③ (실물인도 여부) 정유사의 탱크에서 운반선의 배관을 통해 OOO가 선적되는 순간 최초 구입자인 OOO(또는 관계사)과 바이어 사이에 다단계 체인거래가 동시에 일어나는 거래구조로서 실질적으로 OOO이 매입처로부터 물량을 받아서 매출처에 인도하는 실물의 이동은 없다.
5. OOO의 체인거래
① 선적일 2014.6.25. OOO의 주도 하에 OOO을 끼워넣기 거래한 것으로 가공거래에 해당한다.
② 선적일 2014.12.21. OOO의 체인거래에서 검토한 내용으로 당초에는 ‘OOO’로 체인거래를 진행하다가 OOO의 OOO에게 마진없이 수출실적을 쌓고 싶다고 요청하여 OOO이 끼어 가공 체인거래가 이루어졌다.
③ 선적일 2015.3.8. OOO이 거래처 은행 지점장의 실적 지원을 위해 자금이 필요하자, OOO으로부터 자금을 빌리는 것을 은폐하고 OOO으로부터 빌리는 것처럼 위장하기 위하여 OOO을 거래 중간에 끼워넣어 거래실적을 제공하고 자금통로로 이용한 것이다. 이러한 부정한 거래목적은 관련 이메일 등 내부서류에서 확인된다. 아울러, OOO이 OOO에게 실제 운임을 지급하는 거래를 OOO이 지급하는 것으로 위장하여 OOO과 OOO의 특수관계거래비율을 조작함으로써 일감몰아주기 증여세도 회피하였다.
6. OOO의 체인거래 OOO과 마찬가지로 담당직원이 OOO 체인거래 과정에서 부풀려진 매출로 자신의 실적을 관리하기 위함이었다. 거래를 정리하자면 OOO이 2013년 12월 거래에서 OOO원의 마진을 2014.7월 거래에서OOO원의 손실을 일으키는 거래를 통해 최종적인 마진도 없이 외형부풀리기로 체인거래에 참여하였다.
7. OOO의 체인거래 OOO의 창립주주이자 동종업체 OOO은 제주지역에서 소요되는 OOO를 판매하는 자로 주로 소규모의 국내거래만 수행하였고, OOO의 수출실적이 필요하자 OOO에게 실적을 쌓을 수 있는 기회를 요구하였고 그 과정에서 마진없이 OOO에게 판매하는 체인거래에 참여하였다. (나) 청구법인들의 세부 주장은 다음과 같다.
1. 체인거래는 신규 트레이더가 진입하기 어려운 OOO 시장의 폐쇄성, 중국 바이어의 거래선 다각화 등이 원인이 되어 이루어진 실물이 동반된 정상거래이며, 체인거래 상대방인 OOO은 국내 재계순위 10위그룹으로 OOO의 지시에 의해 거래를 조작할 수 있는 법인이 아니다.
① (중국 바이어의 거래선 다각화) 중국바이어는 가격 우위 구매전략 아래 거래선의 다각화를 위하여 청구법인들 이외에도 다른 구매처를 통하여 매입하려고 하는바, 이에 따라 청구법인들과 중국바이어와의 거래(OOO 등 제3자는 참여하지 않음)를 통해 납품하게 된다.
② (OOO 시장의 폐쇄성) 국내정유사는 OOO의 특수성을 고려하여 거래 리스크를 줄이기 위해 신규 트레이더 보다는 검증된 기존 트레이더에게 공급하려는 경향이 있다. 이에 따라 신규 트레이더가 새로이 진입하지 못해 OOO 시장은 폐쇄성을 띄게 되며, 신규 트레이더는 대안으로 기존 트레이더를 통한 물량 확보 등을 하여 OOO 시장에 진입하려고 하나, 정유사가 아닌 기존 트레이더로부터 구입하는 것은 가격 경쟁력이 떨어지고 물량 또한 많지 않아 이익을 남기고 매각할 수 있는 고정 거래처(중국바이어)를 확보하기 어렵게 되며, 이러할 경우에 안정적인 고정 거래처를 확보하고 있는 청구법인들에게 매각하게 되며, 안정적인 물량을 바탕으로 우량 고정 거래처(중국 바이어)를 확보하고 있는 청구법인들이 최종 납품하게 된다.
③ (청구법인들의 잔여물량 발생) 상품의 특성상 가격의 변동성이 커 구매물량의 90%정도는 즉시 판매를 하고 나머지 물량은 가격차익 거래 등의 목적으로 지연 판매를 하는 경우가 있으며, 이러한 잔여물량 중 일부를 소화하기 어려울 때 제3자인 OOO 등이 보유하고 있는 기간 동안 가격변동의 리스크에서 벗어날 수 있고, 추후 OOO 등이 중국바이어를 확보하여 납품하게 되면 거래가 종결되나, 최종 납품할 중국바이어를 확보하지 못할 경우, 청구법인들이 재매입하여 처리하게 되는데 그 이유는 해당 물량이 다른 경쟁 트레이더에게 흘러가는 것을 막고, OOO 시장이 혼탁해 지는 것을 막기 위함이다.
2. 계열사 간 체인거래(정상거래 인정)와 제3자가 끼어 있는 체인거래(가공거래 부인) 전체에 대하여 과세하였는바, 계열사 간 체인거래는 최종 바이어의 쿼터제 실시로 인해 계열사 간 위험과 보상이 이전되는 정상거래를 한 것으로 수출대행용역 거래가 아니며, 제3자가 끼어 있는 체인거래 또한 정상거래로 수출대행 용역거래가 아니다
1. 먼저, 쟁점①의 주위적 청구인 제3자를 낀 체인거래를 가공거래로 볼 수 있는지에 대하여 살피건대, 청구법인들이 중국의 교통부에 납품하는 중간 무역회사나 트레이더에게 판매하는 것이므로 이러한 중간 판매상들이 OOO의 관계사들을 대상으로 거래선을 다각화할 이유가 적어 보이는 점, OOO이 업무실적을 위해 거래한 것이고 관련이익이 미미한 것으로 조사된 점, OOO 등 제3자가 청구법인들 간의 거래에 가격변동위험을 부담한 증거나 헷지거래도 확인되지 않은 점, OOO 등이 실질적인 이익 없이 외형부풀리기나 거래선 확보 차원에서 거래중간에 개입된 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 체인거래에서 제3자가 낀 거래의 매입·매출을 가공거래로 보아 부가가치세(쟁점매입·매출분의 가산세 2%)를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
2. 다음으로, 체인거래에서 최종 수출자가 OOO으로 되어 있는 거래를 동 법인들이 수출대행 용역을 제공한 것으로 볼 수 있는지에 대하여 살피건대, 판매조직이 없다 하여 수출계약서에 수출자로 등록되어 있는 OOO을 수출대행자로 보기는 어려운 점, 처분청이 OOO이 직접 정유사로부터 OOO를 매입하여 수출한 단순거래는 정상거래로 인정하였고, 두 기업의 역할이 동일한 체인거래에 대하여만 수출대행 거래로 보는 것은 합리적인 근거가 부족한 점, 청구법인들이 구분되지 않는 공간에서 업무를 공동 또는 협력하여 수행한다고 하여 동 법인들에게 판매조직이 없음이 객관적으로 확인되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어 OOO이 최종 수출자로 되어 있는 체인거래를 수출대행 용역을 제공한 것으로 보아 수출대행수수료를 산정하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
3. 다음으로, 예비적 청구인 수출대행용역의 과세표준 및 OOO이 신고한 영세율 과세표준의 당부에 대하여는 위와 같이 동 법인들이 수출대행 용역을 제공한 것으로 볼 수 없다는 청구주장이 받아들여져 심리의 실익이 없으므로 이를 생략한다.
(3) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 처분청의 과세경위는 다음과 같다.
1. OOO 영업과 부당행위
2. 조사청의 부당행위계산부인 결정근거 OOO를 중국 등에 운송하는 국내 운송업체는 OOO 등 소수에 불과하며 OOO 운송은 전용선으로 수행하기 때문에 어느 업체가 수행하더라도 용역서비스의 질이 다르지 않은 것으로 파악되었다. 조사청은 청구법인들이 자체적으로 적정 시가를 찾는 과정에 OOO 운임을 표준으로 삼은 점을 존중하여 동 법인들간의 운임계약서상 시가를 부당행위계산 부인 근거로 삼았다. 이때 OOO 정식으로 체결한 계약서는 2015년 뿐이고, 그 이전 계약서는 수집할 수 없어 2015년 시가만을 적용하였다. 고가운임으로 보아 경정한 소득금액은 판매법인들이 OOO에게 지급한 대가를 시가와 비교하여 그 차이를 경정하는 한편, 판매법인들의 체인거래 중간에 제3의 OOO이 끼어든 경우에는 수출대행법인이 아닌 실제 판매법인이 제3의 법인을 이용하여 거래한 것으로 보아 경정하였다. 부당거래를 통해 판매법인들의 판매이익이 OOO의 운항이익 형태로 분여된 이익은 다음과 같다. (나) 청구법인들의 세부 주장은 다음과 같다.
1. 조사청이 2015년 귀속 시가 모델로 적용한 ㈜OOO의 운임표상의 금액은 업체별 영업정책 및 영업환경, 거래조건 등을 고려하지 않은 것으로 부적당하며, 만약 체인거래를 정상거래로 인정받을 경우 동일 영업환경에서의 거래금액인 시가로 거래한 것에 해당한다.
2. 조사청은 시가 모델인 ㈜OOO의 운임표 적용시 선적항을 국내라는 전제하에 중국내 양하항별 운임을 적용하였으나, 아래와 같이 2건은 선적항이 OOO로 확인돼 운임표 적용이 잘못된 것으로 확인되며, 8건은 시가 모델인 운임표와의 차이가 5%미만으로 부당행위계산부인 요건을 충족 못하므로 총 OOO원은 부당행위계산부인금액에서 제외되어야 한다.
3. 조사청은 체인거래를 가공거래로 보고 OOO 등 제3자에게 발행한 운임 관련 세금계산서는 잘못 발행한 것에 해당한다 하여 세금계산서 불성실 가산세(2%)를 적용하였고, 더불어 실거래처인 청구법인의 계열사에게 운임관련 세금계산서를 청구법인이 미교부하였다고 하여 세금계산서 불성실 가산세(2%)를 각각 적용하였다. 그러나, 이는 세금계산서불성실가산세를 중복 적용한 것에 해당한다. OOO으로서는 운송 용역을 제공하고 운임에 대한 세금계산서를 발행하였는바, 이 세금계산서는 체인거래를 가공거래로 볼 경우 거래상대방이 OOO이 아닌 청구법인의 계열사로 기재되어 발행되어야 할 사실과 다른 세금계산서에 해당하므로 세금계산서불성실가산세는 한번만 적용하는 것이 타당하기 때문이다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.
1. 쟁점②의 주위적 청구에 대하여 살피건대, 조사청이 2015년 귀속 시가 모델로 적용한 ㈜OOO의 운임표상의 금액은 정유사가 OOO의 정유사인 OOO과는 수출물량에 큰 차이가 있고, OOO는 직수출 물량도 있는 점, 동일한 OOO 수출에 따른 운임이라도 항구별 특성 및 운항 회수 등에 따라 달리 책정될 수 있고, 정유사나 운송업체의 영업정책 및 영업환경, 거래조건 등도 운임에 영향을 미치는 것으로 보이는 점, 조사청은 OOO이 2013, 2014, 2016사업연도 OOO 등의 직접 수출분에 대한 운임과 청구법인들의 운임을 같은 수준으로 받아 부당행위계산부인을 적용하지 아니한 것으로 보이는바, 2015년 거래분만 고가운임으로 보아 부당행위계산부인함은 불합리해 보이는 점, OOO의 운송단가를 정할 때 ㈜OOO의 운임을 기준으로 삼았거나 참조하였다고 하여 이를 곧바로 시가로 보기는 어려운 점 등에 비추어 ㈜OOO의 운임표를 시가로 보고, 청구법인들이 OOO에 고가의 운임을 지급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
2. 다음으로, 예비적청구인 시가와의 차이가 5% 미만인 거래를 부당행위계산 부인 대상에서 제외하여야 하는지에 대하여는 위의 주위적 청구가 받아들여져 심리의 실익이 없으므로 이를 생략하고, OOO이 운송비과 관련하여 제3자에게 발행한 세금계산서의 가산세 중복 여부에 대하여는, 운송용역을 공급한 사실과 세금계산서를 교부한 사실이 거래의 형태·금액 등에 비추어 서로 상관관계를 갖는 하나의 거래에 해당되는 경우로서 단지 재화의 공급과 세금계산서의 교부가 사실과 다른 경우에 해당되는 때에는 부가가치세법제60조 제3항 제3호의 규정에 의한 하나의 가산세(위장세금계산서발급가산세)가 적용되는 것(기획재정부 부가가치세제과-567, 2010.8.23. 같은 뜻임)이므로 처분청이 위장세금계산서발급가산세와 미교부가산세를 각 적용하여 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(4) 쟁점③에 대하여 본다. (가) 처분청의 과세경위는 다음과 같다.
1. OOO 설립과 거래내역 OOO는 2005.12.16. 설립되었으며, OOO는 2009.1.9. 설립되었으며, OOO는 OOO를 투자ㆍ설립하여 1주를 취득한 후 2009.9.17. OOO인 OOO에게 양도하였고, OOO는 2015.1.2.자로 폐업하였다. OOO를 투자ㆍ설립하였으며 설립당시 상호는 OOO이었으나 2014.11.28. OOO로 변경되었다. 조사대상기간 동안 OOO의 100% 주주는 OOO로 동일하며, OOO는 OOO직원을 통하여 OOO를 관리하였다.
2. OOO의 중국 중개법인 조사과정에서 청구법인들이 작성보관하고 있던 “회사설립 및 현황” 자료를 보면 Fussel은 개업 초기 현지에서 LC수령이 불가능하여 브로커 역할만은 수행하였다. 개업일 이후 현재까지 OOO의 주된 영업은 청구법인들이 중국바이어에게 OOO를 수출하는 과정에서 중개 및 수출보조 업무를 수행하는 것이다. 한편, OOO이 100% 투자하는 형식을 빌려 사업 다각화 차원에서 화장품 사업에 진출하고자 2011년 9월 Fussel 사업장에 OOO를 설립하였다. 개업일 이후 OOO는 본래 사업목적과 달리 OOO과 유사한 기능을 수행하고 있으며, 특히 OOO을 중심으로 OOO 등 특정 중국바이어를 중점관리하고 있다.
3. OOO 관련 확인사항 OOO는 인적 물적 기반이 전혀 없는 PAPER COMPANY이며 단지 OOO의 부외자금을 관리하기 위해 설립한 법인들로 청구법인들이 2013～2015사업연도 손금부인대상 쟁점중개수수료 명목으로 송금한 내역은 다음과 같다. 조사청은 OOO의 영업활동이 중국의 OOO과 중복되는 점에 착안하여 청구법인들로 하여금 쟁점중개수수료를 지급하게 된 구체적인 증거자료를 제시하도록 수 차례 요구하였으나, 청구법인은 관련 자료를 제시하지 않았다. 특히, OOO는 감사보고서 등 OOO의 재무상태나 손익발생 현황 등을 파악할 수 있는 그 어떤 자료도 제시하지 아니하였으며 동 법인들의 실상을 철저히 숨겼다. 한편, 조사청은 세무조사 과정에서 OOO가 주고받은 메시지를 OOO을 통해 확인하였는데 대체적으로 그 내용은 OOO로부터 OOO 관련한 재무제표 등 중요 정보를 보고받고, OOO 수입금액 관리 등 중요 의사결정을 하면서 OOO를 관리한 내용이었다. (나) 쟁점③과 관련한 청구법인들의 세부 주장은 다음과 같다.
1. 청구법인들은 OOO에 용선 중개 등의 용역을 제공받고 수수료를 지급하였으나, 조사청은 청구법인들과 OOO의 운영자가 모두 OOO이기 때문에 동일인에 의해 발생하지 않아도 되는 비용을 지급한 것으로 판단하여 청구법인들의 손금에서 제외하여 법인세를 경정하였다. 그러나 이러한 조사청의 과세논리는 OOO의 법인격을 부인한 실질과세의 원칙을 적용한 것에 해당하며, 법인격을 부인하는 실질과세의 원칙은 대법원 판례(대법원2008두8499)에서 ‘조세법률주의가 형해화 되고 과세권이 남용될 수 있는 부작용이 생길수 있으므로, 그 적용범위를 납세의무자가 조세를 회피할 목적으로 실질과 괴리되는 비합리적인 거래의 형식이나 외관을 취하였다는 등의 예외적 사정이 증명되는 경우로 한정한다면, 위와 같은 부작용의 우려가 현실화되는 것은 필요한 범위에서 적절하게 통제될 수 있다’고 판시하여 그 적용범위를 제한하도록 하였다. 따라서 조사청의 처분이 정당하려면, OOO가 조세회피만을 목적으로 설립된 법인이어야 하나, OOO 선박 중개를 목적으로 OOO가 설립하여 운영한 법인으로 조세회피를 목적으로 설립한 법인이 아니므로 대법원에서 판시한 과세요건을 충족하지 못한다고 할 수 있다. 결국 조사청이 OOO가 조세회피만을 목적으로 설립된 법인이라는 것과 청구법인들과 OOO와의 거래 또한 조세회피를 위한 거래라는 것을 입증하여야만 정당한 과세처분이라 할 것임에도 이러한 입증이 없으므로 부당한 과세처분에 해당한다.
2. 조사청은 청구법인이 OOO에게 2012, 2013사업연도에 지급한 쟁점중개수수료를 가공경비로 보아 손금에서 부인하여 법인세를 경정하였고, 이때 부당과소신고가산세(40%)를 적용하였으나, 부당과소신고가산세는 사기 기타 부정한 행위로 인해 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위(조세범처벌법제3조 제6항)에 적용하는 것인바, 쟁점중개수수료는 청구법인들이 장부에 기재하여 조사청이 세무조사때 이를 검토하여 부인한 것에 해당하므로 사기 기타 부정한 행위에 부합하지 아니한다 할 것이다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.,
1. 쟁점③의 주위적 청구에 대하여 살피건대, 청구법인들이 쟁점중개수수료를 지급한 OOO는 인적․물적 기반이 전혀 없는 명목상 회사이며, 단지 OOO가 청구법인들의 부외자금을 관리하기 위해 설립한 법인들로 보이는 점, 조사과정에서 OOO이 해외 바이어를 위한 접대성 경비를 지출하고 증빙을 수취할 수 없어서 OOO에게 수수료 명목 등으로 지급한 것으로 회계처리하였다고 시인한 점 등에 쟁점중개수수료를 실제 용역을 제공받지 아니하고 지급한 가공비용으로 보아 손금불산입한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2. 다음으로, 예비적 청구에 대하여는 OOO가 실제 주주가 본인이라는 사실을 숨기기 위해 OOO 명의로 위장한 행위는 조세범처벌법제3조 제6항 제4호의 재산의 은닉에 해당하는 것으로 보이는 점, 이러한 OOO에게 청구법인들이 중개수수료 명목으로 현지에서 접대비로 활용할 자금을 변칙으로 지급한 것은 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐로 보이는 점 등에 비추어 쟁점중개수수료에 대하여 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.