피상속인이 선납 받은 임대료(선수임대료)는 상속개시 이후에는 상속인(청구인)의 임대소득에 해당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인의 배우자인 OOO(OOO. 사망, 이하 “피상속인”이라 한다)은 OOO㎡ 토지(이하 “부속토지”라 한다) 지상에 상가를 신축하여 분양 및 임대사업을 영위하기 위한 목적으로 1996.6.12. 설립된 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 조합원으로 출자지분 OOO%를 보유하였다.
• 나. OOO은 2000.12.30. OOO개의 점포로 구성된 OOO을 신축한 후 2001.1.11. 소유권보존등기를 마치고 OOO여개의 점포를 분양하면서 수분양자들에게 부속토지를OOO년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고 토지사용료 OOO원을 선납받아 이를 선수임대료로 처리하여 2001년 제1기부터 2008년 제2기까지 부가가치세 과세기간의 부가가치세 및 2001년부터 2008년까지 조합원 출자지분으로 계산한 종합소득세를 신고․납부하였다. 한편, OOO이 상가분양 이후 조합원들 중 일부가 소유하던 부속토지가 제3자(이하 “비조합원들”이라 한다)에게 임의경매 등을 통하여 그 소유권이 이전되었고, 부속토지를 취득한 비조합원들은 조합원들 및 수분양자 등을 상대로 토지에 대한 지료청구소송을 제기하여 승소하였으며, OOO은 위 판결을 근거로 하여 부속토지에 대한 임대권한이 없는 것으로 보아 2009년 이후 부가가치세와 종합소득세 신고시 토지사용료로 수령한 선수임대료(이하 “쟁점선수임대료”라 한다)를 과세표준에서 제외하였다.
• 다. OOO세무서장은 부가가치세 신고․누락한 쟁점선수임대료에 대하여 OOO에게 부가가치세를 경정․고지하면서 처분청에 관련 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 상속받은 쟁점선수임대료 중 피상속인 지분 상당액에 대하여 상속인인 청구인이 종합소득세를 신고누락한 것으로 보아 2016.9.5. 청구인에게 종합소득세 2011년 귀속분 OOO원, 2012년 귀속분 OOO원, 2013년 귀속분 OOO원을 각 경정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2016.11.16. 이의신청을 거쳐 2017.3.10. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 피상속인이 사망하여 쟁점선수임대료와 관련하여 소득을 얻은 바가 없고, 피상속인이 사망하기 전 2009년부터 2013년까지 OOO으로부터 부동산임대소득을 얻었다고 하더라도 청구인은 그 소득을 기초로 형성된 상속재산에 관하여 상속세를 납부하였으므로 다시 상속인인 청구인에게 종합소득세를 과세하는 것은 부당하다. OOO은 그 법률적 성격이 ‘법인격이 없는 사단’이라는 점은 관련 행정소송 판결(서울고등법원 2014.6.12. 선고 2012누36981, 대법원 2014.10.15. 선고 2014두9783)에서 인정된 바가 있고, ‘법인격 없는 사단’의 사원의 지위는민법제56조의 법리에 따라 상속되지 아니하므로 청구인은 이 건 종합소득세를 납부할 의무가 없다.
• 나. 처분청 의견 부속토지 사용계약과 관련하여OOO 분양 이후 조합원들의 상당수 토지 지분이 비조합원들에게 이전되었고, 비조합원들에게 부속토지 임대료 상당의 부당이득을 반환할 의무가 있다는 취지의 판결이 있었다고는 하나, OOO과 수분양자들 사이에 부속토지의 사용계약이 해지 또는 종료되었거나, 선납받은 토지사용료 OOO원을 수분양자들에게 전부 또는 일부를 반환한 사실도 없으므로 부속토지의 사용계약은 2009년 이후에도 그대로 유지되고 있다고 할 것이다. 서울고등법원(사건번호 2014.6.12. 선고 2012누36981 판결)은 OOO이부가가치세법제2조 제2항에 따라 독립한 납세의무자의 지위를 가진 ‛법인격 없는 사단ʼ의 지위를 가지므로, OOO의 구성원인 피상속인을 비롯한 조합원들에게 OOO에 대하여 부과되어야 할 부가가치세를 연대하여 납부할 의무가 없다고 판시하였을 뿐, OOO 본래의 부가가치세 납세의무 또는 부속토지 선수임대료를 분배받은 조합원들에게 소득세 납세의무까지 없다고 한 것은 아니다. 청구인은 피상속인의 상속재산에 대한 상속세를 납부하였으므로 소득세 납부의무는 없다고 주장하나, 상속세 조사당시 상속자산에서 차감된 부채 OOO원은 OOO 임대보증금 OOO원과 OOO의 순부채 OOO원의 지분(OOO%) 해당액 OOO원을 더한 금액으로, OOO의 순부채 OOO원은 자산총계 OOO원에서 부채총계 OOO원을 차감한 금액이며, 부채총계 OOO원에는 토지사용료선수금 OOO원 포함되어 있으므로, 청구인들이 선수임대료에 대하여 상속세를 납부하였다는 주장은 이유없다. 그렇다면 피상속인은 OOO의 지분 OOO%를 보유하고 있었으며, 이는 피상속인의 상속재산에 해당하는바, 그 공동상속인들에게 OOO의 조합원 지분이 상속되었다 할 것이고, 청구인은 피상속인의 조합원 지분 중 상속지분에 해당하는 부속토지 임대료에 대한 소득세를 신고‧납부할 의무가 있다고 보는 것이 타당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점선수임대료는 상속되지 아니하여 청구인에게 종합소득세 납세의무가 없다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법 제2조(납세의무) ③국세기본법제13조 제1항에 따른 법인 아닌 단체 중 같은 조 제4항에 따른 법인으로 보는 단체(이하 “법인으로 보는 단체”라 한다) 외의 법인 아닌 단체는 대통령령으로 정하는 바에 따라 국내에 주사무소 또는 사업의 실질적 관리장소를 둔 경우에는 거주자로, 그 밖의 경우에는 비거주자로 보아 이 법을 적용한다. 제2조의2(납세의무의 범위) ① 제43조에 따라 공동사업에 관한 소득금액을 계산하는 경우에는 해당 공동사업자별로 납세의무를 진다. 다만, 제43조제3항에 따른 주된 공동사업자(이하 이 항에서 “주된 공동사업자”라 한다)에게 합산과세되는 경우 그 합산과세되는 소득금액에 대해서는 주된 공동사업자의 특수관계인은 같은 조 제2항에 따른 손익분배비율에 해당하는 그의 소득금액을 한도로 주된 공동사업자와 연대하여 납세의무를 진다. 제19조(사업소득) ① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득. 다만, 지역권 등 대통령령으로 정하는 권리를 대여함으로써 발생하는 소득은 제외한다. 제43조(공동사업에 대한 소득금액 계산의 특례) ① 사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 그 손익을 분배하는 공동사업[경영에 참여하지 아니하고 출자만 하는 대통령령으로 정하는 출자공동사업자(이하 “출자공동사업자”라 한다)가 있는 공동사업을 포함한다]의 경우에는 해당 사업을 경영하는 장소(이하 “공동사업장”이라 한다)를 1거주자로 보아 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다.

② 제1항에 따라 공동사업에서 발생한 소득금액은 해당 공동사업을 경영하는 각 거주자(출자공동사업자를 포함한다. 이하 “공동사업자”라 한다) 간에 약정된 손익분배비율(약정된 손익분배비율이 없는 경우에는 지분비율을 말한다. 이하 “손익분배비율”이라 한다)에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 공동사업자별로 분배한다.

③ 거주자 1인과 그의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 공동사업자에 포함되어 있는 경우로서 손익분배비율을 거짓으로 정하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 제2항에도 불구하고 그 특수관계인의 소득금액은 그 손익분배비율이 큰 공동사업자(손익분배비율이 같은 경우에는 대통령령으로 정하는 자로 한다. 이하 “주된 공동사업자”라 한다)의 소득금액으로 본다.

(2) 민법 제56조(사원권의 양도, 상속금지) 사단법인의 사원의 지위는 양도 또는 상속할 수 없다. 제1005조(상속과 포괄적 권리의무의 승계) 상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다. 그러나 피상속인의 일신에 전속한 것은 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 피상속인은 OOO의 조합원으로서 조합원 지분을 OOO% 보유하고 있었고, 청구인은 상속인 중의 1인으로 상속지분이OOO%로 이를 상속세과세가액에 포함하여 상속세 신고를 하였다. (나) OOO은 2000.12.30. 부속토지 지상에 OOO개 점포로 구성된 OOO를 신축한 후 이를 일반분양하면서 수분양자들과 사이에 분양받은 점포의 소유권을 보장하기 위하여 OOO이 수분양자들에게 부속토지를 OOO년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고 그 대가로 수분양자들로부터 토지사용료를 선납 받는 내용의 토지사용계약을 추가로 체결한 다음, 계약내용에 따라 상가 분양계약시 수분양자들로부터 쟁점선수임대료를 선납받아 부가가치세는 과세기간별로 안분하여 2001년 제1기부터 2008년 제2기까지의 부가가치세 신고를 하였고, 피상속인은 OOO의 임대료 수입에 대하여 아래 <표1>과 같이 종합소득세 신고를 하였다. (다) 임의경매 등으로 부속토지의 일부를 취득한 비조합원들이 OOO 또는 수분양자들을 상대로 부당이득금의 반환을 구하는 소송을 제기하였는데, 동 소송에서 OOO 및 수분양자들은 부속토지의 일부를 취득한 비조합원들에게 점포 부속 토지의 점유․사용으로 인한 임료 상당의 부당이득금을 반환할 의무가 있다는 취지의 판결이 선고되어 확정되었다. (라) OOO은 위 판결을 근거로 부속토지에 대한 임대권한이 OOO에 없었던 이상 OOO이 부속토지 사용에 따른 부가가치세를 납부할 의무도 없다는 이유로 쟁점선수임대료 중 일부를 부가가치세 과세표준에서 제외하였다. (마) OOO세무서장은 OOO의 2009년 제1기부터 2010년 제1기까지 부가가치세 과세처분에 대하여 조합원들에게 연대납세의무자로 지정하자 조합원들은 2011.9.2. 연대납세의무를 지우는 것은 부당하다는 소송을 제기하였고, 이에 대하여 대법원은 OOO에게 부가가치세 납세의무는 있으나 조합원들에게는 연대납세의무가 없다는 취지의 판결을 하였다. (바) OOO세무서장은 2009년 제1기～2010년 제1기 과세기간에 대한 부가가치세 부과처분에 대한 행정소송 결과 국가가 일부패소하였으나, 당초 OOO에 고지된 부가가치세를 취소하는 것이 아니라 소송을 제기한 공동사업자에 대한 연대납세의무가 없다는 취지의 판결을 받은 것이므로 OOO에 부과한 부가가치세가 취소되는 것이 아니고 토지임대료와 관련한 사실관계의 변동사항이 없는 것으로 보아 2010년 제1기부터 2013년 제2기까지의 부가가치세를 경정․고지하면서 종합소득세 과세자료를 처분청에 통보하였다.

(2) 처분청 및 청구인이 제출한 OOO의 정관(2001.1.7. 시행)의 주요내용은 아래 <표2>와 같다. 제2조 이 OOO은 다음의 업무를 영위하는 목적으로 한다.

1. OOO의 공동개발 사업

2. OOO의 분양․임대의 관한 업무

3. OOO 건물의 관리 운영에 관한 업무 및 이를 타인에게 위임하는 업무

4. 위 각호에 부대하는 일체의 사업 제3조(조합의 목적) 이 조합이 시행할 사업목적의 범위는 OOO㎡의 부지(대)로 한다. 제4조(조합원의 자격) 조합원은 전조에 규정한 목적범위에 속하는 부동산을 OOO 현재 소유하고 있는 자로서 각 지번의 등기상 명의자로 구성하며 조합원은 여타 공유지분자를 대리한다. 제7조(총회의 의결사항) ① 조합정관 변경

② 사업내용 중 중요사항 변경

③ 사업자금의 조달과 배당등 조합자산의 관리처분에 관한 사항

④ 조합의 결산승인

⑤ 조합장, 이사 및 감사의 선임에 관한 사항

⑥ 조합원의 자격과 제명에 관한 사항 제9조(의결권 대리행사) ① 조합원 또는 그 법정대리인은 이 조합의 다른 조합원 및 타인에게 위임하여 의결권을 행사할 수 있다.

② 전항의 경우에는 대리권을 증명하는 서면을 조합에 제출하여야 한다. 제10조(총회의 의결방법) ① 조합원총회의 결의는 법령 또는 정관에 별도로 정한 경우를 제외하고는 재적조합원 과반수의 출석과 출석조합원 과반수의 찬성으로 정한다.

② 조합재산의 처분, 정산 및 배당에 관한 사항은 재적조합원 3분의 2의 찬성으로 정한다.

③ 정관의 개정, 사업계획의 변경은 재적조합원 3분의 2의 출석과 출석조합원 3분의 2의 찬성으로 정한다. 제25조(조합원의 금지행위) ① 조합원은 출자한 사업목적 부동산에 대하여 그 전부나 일부라도 조합의 승인 없이 조합원 외의 제3자에게 매매, 양도 설정 등 기타 일체의 처분 및 변경행 위를 할 수 없다.

② 조합원이 전항의 금지 등 규정을 위반하였을 때 또는 본 사업시행에 저해되는 행위로 조합에 손해를 가하였을 때는 그 손해를 배상하여야 한다. 단, 배상액은 별도규정으로 미리 예정할 수 있다.

③ 전항의 규정은 조합원의 다음 재산에 대하여도 적용한다.

(1) 임대 및 분양계약에 의거 지정구좌에 입금된 금전

(2) 임대 및 분양권과 관련되는 일체의 재산상 권리

(3) 임대 및 분양금 입금 은행통장 및 기타 유가증권 제34조 이 정관에 정함이 없는 사항은 민법 기타 관련 법령에 의한다. <표2> 정관의 주요내용

(3) 청구인은 OOO이민법상 법인격이 없는 사단으로 그 사원의 지위는 상속되지 아니하고 실제 쟁점선수임대료에 대한 소득을 청구인이 얻은 바가 없다고 주장하며, 서울고등법원 2014.6.12. 선고 2012누36981 판결문, 대법원 2014.10.25. 선고 2014두9783 판결문 등을 제시하고 있다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 피상속인은 OOO의 조합원이었고 OOO은 점포를 분양하면서 수분양자들에게 OOO년간 부속토지를 사용할 수 있는 권리를 부여하고 쟁점선수임대료(OOO원)를 선납받은 점, 수분양자들이 OOO의 조합원들에게 선납한 토지임차료에 대하여 반환을 청구한 사실이 없고 선납토지임대료를 조합원들이 소유하고 반환하지 아니하고 있어 실질적으로 경제적 이익을 향유하고 있는 점, 청구인은 OOO의 지분을 상속받았고 실제 청구인이 이를 포함하여 상속세 신고를 한 점 등에 비추어 청구인이 피상속인의 사망 이후부터 2013년까지 기간 동안의 쟁점선수임대료를 종합소득세 신고누락한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.