상속인이 명의개서를 하지 않은 채 주주권을 행사하는데 대하여 명의수탁자가 이의를 제기하지 않았다고 하여 새로 증여세를 부과할 근거가 될 수는 없는 것이고, 상속인과 명의수탁자들 사이에서 새로운 명의신탁 관계가 설정되었다고 볼 수도 없는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점주식을 상속받은 후 명의개서하지 않은 것에 대하여 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있음
상속인이 명의개서를 하지 않은 채 주주권을 행사하는데 대하여 명의수탁자가 이의를 제기하지 않았다고 하여 새로 증여세를 부과할 근거가 될 수는 없는 것이고, 상속인과 명의수탁자들 사이에서 새로운 명의신탁 관계가 설정되었다고 볼 수도 없는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점주식을 상속받은 후 명의개서하지 않은 것에 대하여 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있음
OOO세무서장이 2017.12.7. 청구인에게 한 2016.1.1. 증여분 증여세 합계 OOO원의 연대납세의무자 지정 및 납부통지 처분은 이를 취소한다.
(1) 쟁점①주식은 피상속인의 소유가 아니라 청구인의 소유이므로 피상속인의 소유임을 전제로 하는 명의개서해태 증여의제 규정이 적용될 수 없다. (가) 1998년 OOO상사”라 한다)는 자회사인(지분 100%) OOO”라 한다)의 매각을 추진하던 중 OOO 청구인이 이를 인수하기로 하였고, 당시 OOO에서 퇴직한 후 비상임 고문직을 맡으면서 OOO과의 관계를 지속하고 있었던 OOO의 명의로 주식을 인수하되, 취득자금(OOO원)은 모두 청구인이 부담하였다. 이후, 2005년 9월 OOO의 청산 후, OOO이 수령한 청산대금(OOO원)을 청구인(비서실)이 관리하다가, 2006년 OOO 명의로 주식을 배정받아 위 OOO 청산대금 중 일부(OOO원)로 증자대금을 납입하였고, 이후 청구인(비서실)이 동 주식을 관리해왔다. (나) 청구인은 OOO의 청산대금으로 OOO의 주식을 취득하였다는 것에 대하여는 처분청과 다툼이 없으나, 처분청은 1998년 OOO의 주식 취득자금과 관련하여 피상속인이 OOO원 수표 1매(수표번호 30532258, 이하 “쟁점수표”라 한다)를 OOO이 쟁점수표를 OOO 계좌에 입금하였고, OOO원을 출금하여 현금으로 OOO에게 전달하였다고 주장하나, 처분청이 입증한 것은 ① 1998.6.20. 피상속인 소유 OOO원이 인출된 것과, ② 1998.6.24. 피상속인 소유 OOO 계좌에서 쟁점수표가 인출된 것에 불과하고, 피상속인이 쟁점수표 및 현금 OOO원을 OOO에게 전달하였다는 사실을 입증할 만한 증거를 제시하지 못하고 있다. 오히려 명의수탁자인 OOO이 취득자금을 청구인이 전달하였다고 시인하고 있으며, 처분청이 제시한 청구인의 계좌에 의하면, OOO에 주식대금이 입금된 날(1998.7.15.)을 즈음하여 1998.7.1.부터 1998.7.14.까지 총 OOO원이 인출되었고, 처분청이 제시하지 아니한 청구인의 타 금융계좌에서 1998.5.1.부터 1998.7.29까지 총 OOO 이상 인출된 금액이 존재함)이 인출된 것이 확인되므로 OOO의 취득자금 OOO원은 청구인이 OOO에게 전달한 것이 명백하다.
(2) 설령, 쟁점①주식의 실제 소유자가 피상속인이라고 하더라도, 명의신탁된 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정을 적용할 수 없고, 개정규정(2015.12.15. 신설된 상증법 제45조의2 제3항 제2호)을 근거로 이 건에 대해 명의개서해태 증여의제를 적용할 수 없다. (가) 명의신탁된 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정을 적용할 수 없다. 최근 대법원(대법원 2017.1.12. 선고 2014두43653 판결)은 ① 명의신탁된 주식이 상속된 경우 명의수탁자는 상속으로 인하여 상속인과 사이에 법적으로 명의신탁관계가 자동 승계되는 것을 넘어 그와 같은 법률관계를 형성하기 위하여 어떠한 새로운 행위를 한 것으로 볼 수 없는 점, ② 명의수탁자 스스로 상속인의 명의개서를 강제할 수 있는 수단이 없고, 주식 양도인의 경우와 같은 증여의제 배제 규정도 마련되어 있지 않는 점, ③ 주식의 명의신탁자가 사망한 후 일정기간 내에 상속인이 명의개서를 하지 않았다고 하여 명의개서 해태 증여의제 규정에 의하여 명의수탁자가 다시 증여세 과세대상이 된다고 보는 것은 지나치게 가혹할 뿐 아니라 자기책임의 원칙에 반하여 부당하다는 점 등을 근거로 명의신탁자가 사망하여 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정의 적용대상에 해당하지 않는다고 명확하게 판시하였는바, 쟁점주식을 상속받은 후 청구인이 명의개서를 하지 않은 것에 대하여 명의개서해태 증여의제 규정을 적용하여 증여세를 과세할 수 없다. 대법원은 위 판결 선고 이후에도 동일한 취지의 판결(대법원 2017.4.13. 선고 2015두40446 판결, 대법원 2017.4.13. 선고 2016두40030 판결)을 잇달아 선고하였는바, 이 건 처분은 확립된 대법원의 판결에 정면으로 위배되는 것이다. (나) 개정규정(2015.12.15. 신설된 상증법 제45조의2 제3항 제2호)을 근거로 이 건에 대해 명의개서해태 증여의제를 적용할 수 없다.
1. 처분청은 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 상증법 제45조의2 제3항 제2호를 과세근거로 삼고 있으나, 부칙 제3조 제2항에 따르면 동 조항은 2016.1.1. 이후 신고하는 경우, 즉 2016.1.1. 이후 상속세 신고기한이 도래하는 분부터 적용되는 것이 타당하고, 그렇지 않을 경우 소급과세의 문제가 발생하므로 상속세 신고기한이 2015.5.31.인 이 건에 대해서는 동 조항이 적용될 수 없다.
2. 한편, 2015.12.15. 개정된 상증법 제45조의2 제3항 제2호는 상속 으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우에는 조세회피목적 추정을 배제하는 규정을 신설하였는데, 이는 제45조의2 제1항의 명의개서해태 증여의제의 적용대상에 대하여는 기존의 적용요건을 그대로 유지하면서, 단지 제3항에서 “상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우” 조세회피목적을 추정하지 않도록 규정하여 “조세회피목적 추정 배제” 사유를 추가하였을 뿐이다. 즉, 피상속인 명의의 주식을 상속인이 자신의 명의로 명의개서 하지 않은 채, 그대로 피상속인 명의로 가지고 있는 경우 이에 대해 상속세를 신고하면 추가적인 명의신탁 증여의제 과세는 하지 않겠다는 취지일 뿐, 기존 제3의 명의수탁자가 존재하는 상황에서 명의신탁자가 사망하여 상속이 일어난 경우를 규율하는 규정이 아니므로, 처분청의 주장은 “적용대상”에 대해서는 아무런 변동이 없는 상태로 “적용배제” 규정이 추가된 것을 오히려 “적용대상”을 넓힌 것으로 해석하는 것은 개정된 상증법의 문언해석 및 대법원의 판례와 전혀 부합하지 않는 자의적인 해석에 불과하다.
3. 처분청은 개정 전 규정(증여재산가액을 소유권 취득일이 아닌 증여의제일을 기준으로 계산)을 적용하여 <표2>와 같이 증여재산가액으로 평가하여 이 건 처분을 하였음에도, 이 건이 개정 후 상증법이 적용되는 건이므로 위 대법원 판결(2014두43653)과 차이가 있다고 주장하는 것은 논리적 모순이다.
(1) 쟁점①주식은 청구인이 아닌 피상속인 소유이다. (가) OOO은 2006년 2월 OOO의 유상증자에 참여하여 25,000주를 취득하고, 2010년 4월～2014년 8월 신주인수권행사 등으로 5,055주를 취득하는 등 상속일 현재까지 340,044주(쟁점①주식)를 본인명의로 보유하고 있는데, OOO은 2016.7.6. 조사청의 조사 당시 본인이 보유하고 있는 쟁점①주식은 차명으로 관리하고 있는 것으로, 1998년 본인의 명의로 OOO 주식을 인수할 당시 청구인이 OOO원을 건네주어 이를 OOO에 입금하였고, 이후 OOO 청산시 청산배당금을 재원으로 2006년 OOO 유상증자에 참여하였다고 진술하였다. 이에 따라 처분청은 OOO 주식의 취득자금에 대한 금융조회를 실시한 결과, 피상속인이 1998.6.24. 피상속인 OOO 계좌에서 쟁점수표를 인출하여 OOO에게 지급하고, OOO은 1998.7.15. 쟁점수표를 OOO 계좌로 입금하였으며, 피상속인은 1998.6.20. 피상속인의 OOO 잔고를 출금하여 현금화한 후 OOO에게 OOO원을 지급한 것이 확인되었다. 반면, 청구인의 계좌에서는 수표로 출금된 내역 및 1998.2.5.～1998.7.15. 기간에 건당 OOO원 이상 출금된 내역이 없고, 1998.5.1.～1998.7.14 기간 동안 청구인 계좌의 총 인출액은 OOO원 상당이나, 피상속인 계좌의 총 인출액은 OOO원 상당으로 피상속인의 현금출금액이 OOO에게 전달되어 OOO 주식을 취득한 것으로 보는 것이 더 설득력이 있다. (나) 처분청이 조사과정에서 확보한 OOO 및 관련인들의 문답서에 의하면, 청구인은 OOO과 친분이 없었던 반면, OOO에 입사하여 오랫동안 근무하면서 피상속인과 특별한 관계를 유지하다가 퇴직후에도 퇴직임원의 모인인 OOO 활동을 통해 피상속인과 계속하여 친분관계를 유지해왔고, OOO는 피상속인이 OOO 의류사업부에서 관리하던 회사로 청구인은 OOO에 대해 잘 알지 못하였다는 진술을 한 것으로 나타나는바, OOO 주식의 실소유자는 피상속인이며, OOO의 청산배당금을 자금원천으로 하여 쟁점①주식을 취득하게 되었으므로 쟁점①주식의 소유자는 피상속인으로 봄이 타당하다. 또한, OOO 발행주식 중 쟁점②주식은 피상속인이 명의신탁한 것임을 시인하면서도 쟁점①주식은 청구인이 명의신탁한 것이라고 주장하는 것은 조세를 회피하고자 하는 의도 외에는 별다른 사유가 없어 보이고, 청구인은 쟁점①주식의 명의신탁자가 본인이라고 주장하면서도 이에 대한 구체적인 입증자료를 제출하지 못하고 있다. (다) 피상속인은 사망전 OOO원의 비자금을 조성하여 지속적으로 서화를 구입하여 보관하고 있었으나, 청구인은 상속세 신고시 상속재산에서 누락하였고, 이에 조사청은 상속세를 추징하고 청구인을 조세포탈범으로 검찰고발하였는바, 1998년 OOO 주식의 취득자금으로 납입된 금액 또한 피상속인의 비자금 중 일부로 추정된다.
(2) 이 건은 상속인과 명의수탁자 사이에 묵시적인 합의가 있는 경우에 해당하고, 2015.12.15. 상증법 제45조의2 제3항이 신설되어 명의신탁된 주식을 상속으로 취득하는 경우에도 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 있게 되었으므로 청구인이 쟁점주식을 상속받은 후 명의개서를 하지 아니한 것에 대하여 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분은 정당하다. (가) 대법원 판결(2014두43653)에서는 명의신탁된 주식을 상속받은 경우에는 명의개서해태 증여의제가 적용되지 아니한다고 판시하였으나, 위 판결은 명의신탁 증여의제 규정의 과세요건인 상속인과 명의수탁자들 사이에 새로운 명의신탁 합의가 있었던 것으로 추정할 수 없어 명의신탁 증여의제 규정을 적용하지 않은 판결이다. 그러나 이 건은 2016.4.14. 조사청에서 OOO을 예치조사할 당시 청구인 OOO에서 퇴직한 OOO의 증권카드, 도장 등을 보관하고 있는 것을 발견하여 피상속인의 사망 후에도 청구인이 쟁점주식에 대한 관리를 하였던 사실이 확인되므로, 청구인과 명의수탁자 간의 묵시적인 합의가 있었다고 보아 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여야 한다. (나) 2015.12.15. 상증법 제45조의2 제3항이 신설되어 명의신탁된 주식을 상속으로 취득하는 경우에도 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 있게 되었다.
1. 상증법 제45조의2에서 “매매로 소유권을 취득하는 경우”에만 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 증여세를 부과하였고, “상속으로 인한 소유권취득”에 대해서는 법으로 규정되어 있지 아니하다가, 2015.12.15. 상증법 제45조의2 제3항을 신설하면서 상속으로 소유권을 취득하는 경우에도 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 있도록 명확히 하였다. 위 개정 법률에 대한 부칙 제2조(일반적 적용례)에서 “이 법 시행(2016.1.1.) 이후 상속이 개시되거나 증여받는 경우부터 적용한다”고 규정하고 있는바, 증여의제도 증여받는 것으로 보는 것이기 때문에 일반적인 적용례의 부칙이 적용가능하다. 또한, 부칙 제3조 제1항에서 “제45조의2 제1항 각 호의 부분 개정규정은 이 법 시행 이후 증여로 의제되는 경우부터 적용한다”라고 규정하고 있는바, 쟁점주식은 증여의제일이 2016.1.1.이므로 개정된 법률이 적용되어야 하는 것이고, 제3조 제2항의 “이 법 시행 이후 신고하는 경우부터 적용한다”라 함은 명의신탁재산을 매매 뿐만 아니라 상속하는 경우에도 상속세를 자진신고, 기한후신고, 수정신고 등을 할 경우 조세회피목적이 있는 경우로 보지 않겠다는 내용을 규정한 것이므로 그러한 내용으로 상속세 과세표준을 신고하지 아니하는 경우에는 조세회피 목적이 있는 경우로서 증여의제 대상에 해당한다.
2. 이와 같이 주식 양도의 경우 증여의제 배제규정은 주식양도인이 양수인의 명의개서 불이행으로 초래되는 선의의 피해를 방지하고자 함인데, 상속의 경우에도 상속인이 명의신탁 주식을 상속세 과세가액에 포함하여 신고하면 같은 효과를 얻을 수 있게 되었으므로 명의신탁자의 사망으로 주식이 상속된 경우 증여의제 규정을 적용할 수 없다는 청구주장은 타당하지 않다.
① 피상속인이 직원 OOO에게 명의신탁한 쟁점①주식의 실소유자가 피상속인이 아닌 청구인이라는 청구주장의 당부
② 피상속인이 직원들에게 명의신탁한 쟁점주식을 청구인이 상속받은 후 명의개서하지 아니하여 상증법 제45조의2가 적용된다고 보아 증여세를 과세한 처분의 당부
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것) 제45조의2【명의신탁재산의 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(괄호 생략)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.
1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우
2. 상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 신고와 함께 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우. 다만, 상속세 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 수정신고하거나 기한 후 신고를 하는 경우는 제외한다.
② 제45조의2 제3항의 개정규정은 이 법 시행 이후 신고하는 경우부터 적용한다.
(1) 조사청은 2016.4.14.～2016.10.14. 기간 동안 피상속인과 청구인에 대한 상속세․증여세 세무조사를 실시하였고, 이 건과 관련한 조사청의 조사 종결보고서의 주요 내용은 다음과 같다. (가) OOO은 OOO 피상속인으로부터 주식의 명의신탁을 부탁받아 2006년 2월 OOO 유상증자에 참여해 250,000주를 취득하였고, 2010년 4월∼2014년 8월 신주인수권행사 등으로 5,055주를 취득하는 등 조사일 현재까지 340,044주를 차명으로 보유하고 있다. (나) OOO은 2000.4.21. OOO의 연구·개발·생산·판매를 목적으로 설립되었고, 2009년 코스닥시장 등록하였으며, 2001년과 2006년에 걸쳐 대규모 유상증자를 하면서 OOO가 주주로 등재되었다. (다) OOO는 피상속인이 명의신탁한 주식을 보유중이라고 인정하였고, OOO의 주식취득 관련 자금출처 조사 내용은 다음과 같다.
1. OOO은 1968년 OOO에 입사하여 여러 계열사에서 근무하다가 1995년 9월 OOO에 취임하였고, 2년 4개월여 근무한 후 1997년 말 퇴직하였다.
2. OOO의 자금출처 조사결과, OOO원을 수령하여 2006년 OOO에 참여한 것으로 확인된다.
3. OOO(지분 100%)의 임가공업체로 OOO을 제조하는 법인이었고, 사업부진으로 2005.9.30. 청산·폐업하였으며, OOO은 1998년 8월 OOO 지분을 100% 인수(166,000주)하여 청산시점까지 지분을 보유하였다.
(2) 쟁점주식의 변동내역 및 과세내역 등은 다음과 같다. (가) 청구인 등의 OOO주식 보유현황은 아래 <표3>과 같다. (나) OOO 명의 주식(쟁점①주식)의 변동내역은 <표4>와 같고, 조사청은 이 건 처분과 별개로 피상속인이 2006년 유상증자시 최초 명의신탁, 2013년 및 2014년 워런트 행사시 OOO에게 명의신탁을 한 것으로 보아 OOO에게 OOO원의 증여세를 과세(피상속인에 대한 연대납세의무자 지정 및 청구인의 납세의무승계)하였고, 청구인에게 OOO원의 상속세(명의신탁에 대한 세액 상당액)를 과세하였으며, 청구인은 당초 명의신탁 과세분에 대해 쟁점①주식을 자신의 소유라면서 상속세 등의 과세분과 함께 2017.2.28. 이의신청을 제기하였으나, 조사청은 2017.5.11. 쟁점①주식이 청구인 소유라는 주장을 기각하였다. (다) 한편, OOO 명의의 주식(쟁점②주식)에 대해 조사청은 피상속인이 2014년 워런트 행사시 명의신탁을 한 것으로 보아 OOO에게 OOO원의 증여세를 과세(피상속인에 대한 연대납세의무자 지정 및 청구인의 납세의무승계)하였고, 청구인에게 OOO원의 상속세를 과세하였으나, 청구인은 이를 인정하여 별도의 불복절차를 진행하지 아니하였다. (라) OOO는 OOO 주식을 양도하기 전(1998년)까지 OOO 주식 100%를 보유한 주주이고, 청구인 등의 연도말 OOO 주식 보유현황은 <표5>와 같다.
(3) OOO 주식 취득자금과 관련하여 조사청 및 청구인이 제시한 내용은 다음과 같다. (가) 조사청은 OOO이 쟁점①주식을 취득한 자금원천은 OOO 청산배당금이고, 1998년에 OOO 주식 100%를 취득한 자금원천은 1998.
6.
24. 피상속인의 계좌(OOO)에서 출금된 OOO원의 쟁점수표와 1998.
6.
20. 피상속인의 계좌(OOO)에서 출금된 OOO원이라며 관련 금융증빙을 제출하였다. (나) 또한, 조사청은 1998.5.1.～1998.7.15. 기간 동안 피상속인의 계좌에서 위 금액이 인출된 것을 포함하여 총 현금이 OOO원이 인출되었고, 청구인의 계좌(청구인이 추가 제출한 주식계좌를 포함)에서 OOO원이 인출되었다며 관련 금융거래 증빙을 제출하였다. (다) 청구인은 쟁점수표 및 현금 OOO원을 피상속인이 OOO에게 전달하였다는 사실을 입증할 증거가 없고, OOO의 예금거래실적 증명서에 의하면 OOO이 OOO원을 타행발행수표로 각 입금하였다는 사실만 확인될 뿐이라고 주장하며, OOO의 예금거래 실적증명서과 OOO 담당자의 답변내용을 제출하였고, OOO 담당자는 “예금거래 실적증명서로는 1998.7.15. OOO원이 다른 은행에서 발행한 수표를 통해 OOO 명의로 입금되었다는 점만 확인할 수 있다”는 내용이 기재되어 있다. (라) 청구인은 청구인의 계좌(처분청 제시)에 의하면, 1998.7.1.부터 1998.7.14.까지 총 OOO원이 인출되고, 처분청이 제시하지 아니한 청구인의 다른 금융계좌(주식계좌)에서 1998.5.1.부터 1998.7.29까지 총 OOO원 인출되어 OOO 이상 인출된 금액이 존재함)이 인출된 것이 확인된다며 관련 금융거래증빙을 제출하였다.
(4) 조사청은 피상속인이 OOO에게 명의신탁한 정황이 있다면서 아래와 같은 관련인의 문답서 등을 제시하였다.
(5) 조사청은 쟁점이 되는 OOO 주식을 취득할 당시(1998년), 피상속인은 1996년 초 OOO 경영일선에서 물러난 이후 명예회장직을 수행하였지만, OOO에 사무실을 두고 대외적인 업무를 하였으며, 이전부터 보유하였던 OOO 주식을 퇴임후에도 계속 보유하고 있었다며 피상속인의 사망 직전 주식 보유현황을 제출하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점①주식은 본인의 소유이므로 명의신탁을 전제로 한 관련 증여세 부과처분은 잘못이라고 주장하나, 청구인과 처분청은 쟁점①주식의 취득자금의 원천이 OOO의 청산배당금임에 대한 다툼은 없고 1998년 OOO로부터 인수한 OOO 주식의 실소유자에 대한 다툼만 있는바, 피상속인 명의의 계좌에서 1998.6.20. OOO원 상당의 현금이 출금되었고, 1998.6.24. OOO원의 수표가 출금되었으며, OOO 명의의 계좌에 1998.7.15. 및 1998.7.29. OOO 명의로 각 OOO원이 입금된 것으로 나타나는 점, 명의수탁자인 OOO이 본인의 증권카드 및 도장을 보관하여 관리하였다고 진술하였고, OOO은 피상속인의 사망전까지 피상속인의 비서실에서 근무한 것으로 조사된 점, 1998년 이전 OOO 주식을 100% 소유하고 있던 OOO의 최대주주는 피상속인이고, OOO는 피상속인이 OOO 회장일 때 OOO에서 관리하였다고 진술하는 등 피상속인이 OOO에 상당한 영향력을 갖고 있었을 것으로 보이는 점, OOO은 피상속인과는 오래전부터 친분관계를 유지하고 있었으나 청구인과는 특별한 친분이 없었던 것으로 진술한 점 등에 비추어 쟁점①주식은 피상속인이 OOO에게 명의신탁한 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(8) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 상속과정에서 쟁점주식에 관하여 청구인과 명의수탁자 사이에 새로운 명의신탁이 성립하였다는 의견이나, 청구인과 기존의 명의 수탁자 사이의 새로운 명의신탁에 관한 합의는 과세관청이 이를 증명할 책임이 있다 할 것인바, 주식을 명의신탁한 명의신탁자가 사망하여 상속이 이루어진 후 상속인이 명의개서를 하지 않은 채 명의신탁 주식에 기반하여 주주권을 행사하는데 대하여 명의수탁자가 이의를 제기하지 않았다고 하여 그것이 명의수탁자에 대하여 새로 증여세를 부과할 근거가 될 수는 없는 것이고, 또한 그러한 사정만으로 상속인인 청구인과 명의수탁자들 사이에서 새로운 명의신탁 관계가 설정되었다고 볼 수도 없는 점, 달리 청구인과 기존의 명의수탁자 사이에 새로운 명의신탁 합의가 있었다고 인정할 만한 증빙도 부족해 보이는 점 등에 비추어 청구인이 기존 명의수탁자에게 새로운 명의신탁을 한 것으로 보아 명의신탁 증여의제 규정을 적용하기는 어렵다고 판단된다. 한편, 처분청은 2015.12.15. 상증법 제45조의2가 개정되면서 명의신탁된 재산을 상속받아 이를 상속세 과세표준에 포함하여 신고할 경우 조세회피 목적이 없는 것으로 보아 증여의제에서 제외되도록 제3항 제2호가 신설되었는바, 상속일이 2014.11.8.인 쟁점주식은 부칙 제2조 및 제3조에 따라 개정 법률의 적용대상(증여의제 시기는 소유권 취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날인 2016.1.1.임)이고, 개정된 법률에 따라 명의신탁된 쟁점주식을 상속세 과세표준에 포함하여 신고하지 아니한 이 건의 경우 조세회피 목적이 있는 경우로서 증여의제 대상이라는 의견이나, 상증법 제45조의2는 개정 전후로 증여세 과세대상에 포함되는 제1항의 증여의제의 범위는 확대되지 아니하였고, 다만, 신설된 제3항 제2호에서 상속받은 명의신탁 재산을 자진신고하는 경우에는 증여의제 대상에서 제외되도록 예외사유가 확대되었는바, 2015.12.15. 상증법 제45조의2가 개정되기 전인 2014.11.8. 쟁점주식을 상속받은 청구인의 경우 위 대법원 판결(2017.1.12. 선고 2014두43653)에 따라 이미 증여의제 대상에서 제외되었음에도 과세배제 사유만 추가된 개정 법률에 따라 다시 증여의제의 대상이 된다고 보는 것은 타당하지 아니한 점, 또한 청구인의 경우 개정 법률 시행 전에 상속세 과세표준 신고기한이 이미 경과 하였으므로 명의신탁을 신고함으로써 증여의제 대상에서 제외될 수 있는 여지도 없었던 점, 명의신탁된 주식이 상속된 경우에는 명의수탁자가 상속으로 인하여 상속인과 사이에 법적으로 명의신탁관계가 자동 승계되는 것을 넘어 그와 같은 법률관계를 형성하기 위하여 어떠한 새로운 행위를 한 것이 아니고, 명의수탁자의 입장에서 보면 스스로 상속인(명의신탁자)의 명의개서를 강제할 수 있는 마땅한 수단이 없음에도 명의개서가 지체됨에 따라 명의수탁자를 대상으로 증여의제 규정이 적용되는 것은 자기책임의 원칙에 반하게 되며, 기존의 명의수탁자는 당초 명의개서일에 이미 명의신탁 증여의제 규정의 적용대상이 되므로 명의신탁자가 사망한 후 일정기간 내에 상속인이 명의개서를 하지 않았다고 하여 명의수탁자가 다시 증여세 과세대상이 된다고 보는 것은 지나치게 가혹하게 되는 점 등의 사정을 종합해 보면, 개정 전의 상증법 제45조의2를 적용함에 있어서는 명의신탁된 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정을 적용하지 아니함이 타당한 점(대법원 2017.1.12. 선고 2014두43653 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 청구인에게 상속된 쟁점주식의 명의개서해태에 대하여 상증법 제45조 의2를 적용하여 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.