쟁점주식의 양수인이 특수관계인에 해당하는 점, 청구인이 제시한 매매사례가액은 그 가액을 의도적으로 만들기 위한 거래로 보여 매매사례가액에서 제외함이 타당한 점, 시가로 인정할 매매사례가액이 없으므로 상증법상 보충적 평가액이 시가에 해당하고, 쟁점주식의 거래가액은 시가보다 저가에 거래한 부당행위계산 부인 대상으로 보여 처분청의 과세는 잘못이 없음
쟁점주식의 양수인이 특수관계인에 해당하는 점, 청구인이 제시한 매매사례가액은 그 가액을 의도적으로 만들기 위한 거래로 보여 매매사례가액에서 제외함이 타당한 점, 시가로 인정할 매매사례가액이 없으므로 상증법상 보충적 평가액이 시가에 해당하고, 쟁점주식의 거래가액은 시가보다 저가에 거래한 부당행위계산 부인 대상으로 보여 처분청의 과세는 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 대법원 판례에 의하면 부당행위계산 부인 규정은 특수관계인간의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 법령에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 인정되는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도인바, 청구인은 쟁점거래에 있어 부당하게 조세부담을 회피하거나 경감하기 위한 행위를 하지 아니하였으므로 이를 적용할 수 없다. (가) 청구인은 본인이 얻을 수 있는 상당한 경제적 이익을 포기 하면서까지 쟁점주식을 저가로 양도할 이유가 없고, OOO(청구인 모의 이종사촌의 자)와는 오래전부터 왕래가 없어 사실상 남과 다름없는 사이였기 때문에 우회행위 또는 부정한 거래를 할 필요가 없었고, OOO로부터 동 주식의 양도 대가를 받은 적도 없다. 청구인은 쟁점거래와 관련하여 법규를 준수하여 자진신고·납부하였고, 조세부담을 회피하거나 경감하기 위한 어떠한 행위도 하지 않았으므로 처분청의 양도소득세 부과처분은 부당하다. (나) 조사청은 쟁점거래에 대해 불특정 다수인간에 거래가 자유롭게 이루어지는 통상적인 가액으로 쟁점거래가 성립되지 않았다고 주장하나, 청구인은 주택자금 대출 상환을 위해 자금이 필요한 상황이었고, 쟁점주식의 0.24% 지분율로는 주주로서 경영에 참여하거나 지배력을 행사하기도 어려우므로 장기간의 소유보다는 매각하는 방법의 자금운영이 합리적이라고 판단하여 양도한 것이고, 청구인은 아버지 OOO의 거래 권고를 듣고 스스로 판단하여 쟁점거래가 이루어졌다. (다) 조사청은 쟁점거래에 있어 청구인이 실질적인 가격협상을 통한 이익을 극대화하려는 노력이 없었고, 청구인의 이익포기가 거래상대방으로 하여금 이익을 얻게 했다고 주장하나, 쟁점거래 전에 OOO㈜ 재무팀 등에 시가에 대해 구두로 문의한바 쟁점거래 가액이 적정하다는 의견을 받았고, 청구인의 보유 지분 고려시 적정가격 산정을 위한 컨설팅 등을 의뢰하는 것 또한 과도한 부담이었으며, 청구인은 OOO와 개인적 또는 경제적으로도 이해관계가 전혀 없었다. (라) 청구인이 쟁점주식을 1주당 OOO원에 거래하게 된 상황을 살펴보면, 시장거래가 없는 비상장주식의 경우 쟁점거래 당시 매매사례가액은 소액주주 입장에서 참고할 수 있는 가장 기초적이고 유일한 자료였고, 과거 OOO㈜이 어려운 경영사정으로 화의를 경험한 점, 중장기적 관점에서도 철강업계의 미래가 불투명하다는 점 등에서 앞으로 가격 상승요인이 적었고, 쟁점주식의 취득가액에 비추어 큰 손해가 안 된다고 청구인이 판단하여, 1주당 OOO원 정도로 거래 당사자간 협의되었고, 만약 1주당 거래가액이 조사청이 평가한 OOO원 이상이었다면 거래 자체가 성립되지 않았을 것이고, 청구인이 오랜 기간 쟁점주식을 매각하지 못한 상태에서 OOO㈜의 경영 여건 등이 급격히 악화될 경우 휴지조각이 될 수도 있었을 것이다.
(2) 비상장주식은 상증법 제60조에 따라 시가평가를 원칙으로 하고, ‘시가’란 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서 청구인은 이에 부합되는 거래를 하였음에도 불구하고, 조사청은 같은 법 제3항에 따른 시가를 산정하기 어려운 경우로 보고 보충적 평가방법으로 적용하였다. (가) 상증법 시행령 제49조에 따라 시가로 인정되는 것에는 평가기준일 전후 3개월 이내 기간 중 매매가 있는 경우 이를 시가에 포함하고 있고, 비상장주식의 경우에는 같은 법 시행령 제49조 제1항 1호 가목 및 나목에 해당되지 않을 경우 그 거래가액을 시가로 인정한다. 청구인이 쟁점주식을 거래한 같은 날 OOO과 OOO도 쟁점주식을 1주당 OOO원에 거래한 사실이 있고, 이는 비특수관계인간의 거래에 해당하고, OOO이 거래한 쟁점주식은 발행주식 총액 1/100 이상인 1.348/100에 해당되어 시가로 인정되는 매매사례가액으로 보아야 한다. (나) 조사청은 OOO이 운영하는 OOO와 OOO㈜의 상거래를 들어 OOO과 OOO의 거래가액을 불특정다수인간에 통상적으로 거래된 매매사례가액으로 보기 어렵다고 주장하나, OOO와 OOO㈜의 쟁점주식 거래일 전후 최근 5년간 거래를 살펴보면, OOO㈜의 매출액 입장에서는 0.45%∼1.02%에 불과한 거래이고, OOO㈜의 많은 대리점과 동일한 조건으로 이루어지는 정상적인 상거래임에도 이를 특수한 관계인 것처럼 확대 해석하여 과세의 정당성을 주장하고 있다. 따라서 특수관계가 없는 OOO과 OOO의 거래는 쟁점거래의 매매사례가액으로 인정되어야 할 것이다. (다) 조사청은 OOO㈜의 사주 OOO이 주식 매수와 가격을 최종적으로 결정하였다고 주장하나, 쟁점거래와 관련하여 청구인 및 OOO이 매도인의 입장에서 계약서를 작성하고 대금을 수수한 거래임이 명백함에도, 거래 자체를 OOO의 모든 판단에 의해 이루어졌다는 조사청의 주장은 정황만으로 임의 판단한 것이다.
(1) 쟁점거래는 불특정 다수인간에 자유롭게 이루어지는 통상적인 거래로 보기 어렵다. (가) 쟁점거래 이전에 있었던 OOO과 OOO의 주식거래는 실질적으로 OOO과 특수관계자에 해당하는 OOO이 일방적으로 가액을 결정하여 체결된 것이고, 청구인 또한 OOO의 단순한 주식거래 종용으로 거래가 성사되었고, 통상적인 양도인이라면 마땅히 자신의 이익을 극대화하려는 노력(주식 평가 등)을 하였을 것인데도 청구인은 그러한 노력을 전혀 하지 아니한 채 OOO의 단순한 거래 종용으로 자신의 이익을 쉽게 포기하고 특정한 거래상대방으로 하여금 저가 양수로 인한 이익을 얻게 하였으며, 청구인이 쟁점주식을 매각하려는 시도를 하였다는 객관적인 증거 및 실질적인 가격협상을 통해 정당한 매매가격을 결정하려는 등의 노력을 하였다는 정황도 나타나지 아니한다. (나) 부당행위계산 부인은 특수관계인간의 일정한 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 족한 것이지 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니므로 청구인이 OOO와 실질적인 특수관계가 없어 쟁점거래가 부당행위계산 부인 대상에 해당하지 않는다는 주장은 이유 없다.
(2) 청구인은 매매사례가액OOO이 시가로 인정되어야 한다고 주장하나, OOO은 OOO와 특수관계인에 해당하지 아니하나 OOO를 운영하면서 개업시부터 OOO㈜ 등 관계사와 거래 관계를 지속하였고, 10년간 전체 매입의 평균 77% 이상을 관계사로부터 매입하는 등 25년 이상 거래관계를 유지하였으며, 사업상 밀접한 관계에 있는 등 이들의 거래가액을 시가로 보기는 어렵다. (가) 청구인이 매매사례가격으로 제시하는 OOO과 OOO의 주식거래는 주식평가와 관련한 일체의 자료 없이 가격협상이 이루어져 이전 매매사례가격이 있다는 사정만으로 체결되었고, 청구인 및 OOO은 OOO㈜의 사주 OOO(OOO의 父)과 각각 특수관계자에 해당하여 자유로운 거래 당사자가 아니고, OOO㈜의 재무와 경리를 담당하는 OOO의 문답서에 따르면, 매수자인 OOO는 매매거래에 전혀 관여하지 않았으며, 주식매수와 가격을 최종적으로 결정한 사람은 OOO 사장이라고 진술하였다. (나) OOO은 쟁점거래일 현재 OOO㈜을 지배하여 주식의 시장가격을 결정하는 주요 요인인 경영 및 재무 관련 공시자료는 물론 경영과 관련된 내부 정보를 독점한 주체이고, 쟁점주식의 거래가액은 매수자 측인 OOO 사주일가가 일방적으로 결정한 가액이므로 불특정 다수인 간에 통상적으로 거래된 매매사례가액으로 보기 어렵다. 따라서 상증법 제63조의 규정에 의한 보충적 평가방법에 의한 주당 평가액을 근거로 양도소득을 재산정하여 양도소득세를 부과한 처분은 적법하다.
1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문 중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간" 은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 조세특례제한법 제101조 중 " 상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다. (3) 국세기본법 시행령 제1조의2【특수관계자의 범위】① 법 제2조 제20호 가목에서 "혈족ㆍ인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.
1. 6촌 이내의 혈족
2. 4촌 이내의 인척
3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자ㆍ직계비속 (4) 상속세 및 증여세법 제63조【유가증권 등의 평가】
① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
③ 제1항 제1호, 제2항 및 제60조 제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그의 특수관계인에 해당하는 주주등(이하 이 항에서 "최대주주 등"이라 한다)의 주식 등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항 에 따른 결손금이 있는 법인의 주식 등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항 제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조 제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주 등이 해당 법인의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 계산방법은 대통령령으로 정한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식 등의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식 등(이하 이 조에서 "비상장주식 등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법 제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 법 제63조 제1항 제1호 나목의 주식 등을 발행한 법인이 다른 비상장주식 등을 발행한 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)의 100분의 10 이하의 주식 및 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식등의 평가는 제1항 및 제2항에도 불구하고 법인세법 시행령 제74조 제1항 제1호 마목에 따른 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.
1. 법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 등
2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업ㆍ폐업 중인 법인의 주식등. 이 경우 법인세법 제46조의3, 제46조의5 및 제47조의 요건을 갖춘 적격분할 또는 적격물적분할로 신설된 법인의 사업기간은 분할 전 동일 사업부분의 사업개시일부터 기산한다.
3. 평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식등
4. 소득세법 제94조 제1항 제4호 라목에 해당하는 법인의 주식 등
5. 법인의 자산총액 중 주식 등의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100 분의 80 이상인 법인의 주식 등
6. 법인의 설립 시 정관에 존속기한이 확정된 법인으로서 평가기준일 현재 잔여 존속기한이 3년 이내인 법인의 주식 등
⑤ 제2항을 적용할 때 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 따른다.
(1) 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO는 청구인 모(母)의 이종사촌의 자녀로서 상증법 시행령 제2조의2 제1항 1호에 따른 특수관계인에 해당한다. (나) 청구인 및 OOO은 쟁점주식을 다음 <표2>와 같이 OOO에게 양도한바, 처분청은 상증법 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조(보충적 평가방법)에 따라 쟁점주식을 1주당 OOO으로 평가하고 쟁점거래에 대하여 청구인에게 ｢소득세법｣ 제101조 제1항 (부당행위계산 부인)을 적용하여 양도소득세를 과세하였고, OOO에게는 상증법 제35조 제1항 및 제2항(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여)을 적용하여 증여세를 과세하였다. <표2> 쟁점주식 거래내역 거래일 양도인 관계 (과세처분) OOO㈜ 양수인 주식수 1주당 거래가액 OOO 비특수관계 OOO (증여세) OOO주 OOO원 청구인 특수관계 (양도소득세) OOO주 OOO 비특수관계 OOO주 (다) OOO가 OOO 제기한 심판청구 사건 등()에서 비특수관계자인 OOO과의 거래가액OOO이 쟁점주식의 시가(매매사례가액)에 해당하는지에 대해 시가로 볼 수 없다고 판단하였고, 그 주요내용은 다음과 같다. ***
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래와 관련하여 조세부담을 회피하거나 경감하기 위한 어떠한 행위도 하지 않았으므로 쟁점거래는 부당행위계산 부인 대상이 아니라는 주장이나, ｢소득세법｣ 제101조 및 ｢소득세법 시행령｣ 제167조 제3항 은 부당행위계산 부인 규정과 관련하여 ‘특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때’를 ‘조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’라고 규정하고 있는바, 쟁점거래의 거래상대방인 OOO는 청구인 모(母)의 이종사촌 자녀로서 청구인과 특수관계인에 해당하고, 청구인이 제시한 매매사례가액OOO은 비특수관계자간 거래이기는 하나, OOO가 거액의 쟁점주식을 증여받기 전후 3개월 이내에 보충적 평가방법으로 평가한 금액OOO보다 현저히 낮은 금액을 매매사례가액으로 만들기 위해 의도적으로 거래한 것으로 보여 이를 매매사례가액에서 제외해야 하는 것으로 보이는 점(조심 2017부351, 2018.10.11. 같은 뜻임), 쟁점주식은 시가로 인정할 수 있는 매매사례가액이 없으므로 상증법상 보충적 평가방법으로 평가한 금액이 쟁점주식의 시가OOO에 해당하고, 쟁점주식의 거래가액OOO은 시가보다 낮은 가격에 해당하므로 특수관계인간의 이와 같은 쟁점주식 거래는 부당행위계산 부인 대상으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.