[요지] 재산세의 분리과세대상인 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지가 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지에 한정된다고 보기 어려운 점, 재산세의 납세의무자를 신탁계약의 수탁자로 규정하고 있더라도 과세대상 구분에 있어서는 위탁자인 시행법인이 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 쟁점토지에 산업단지조성공사를 시행하고 있으므로 쟁점토지의 등기상 소유자는 수탁자인 청구법인이나, 사실상 소유자는 위탁법인인 시행자로 볼 수 있는 점 등에 비추어 쟁점토지는지방세법 시행령제102조 제5항 제18호의 산업입지법에 따라 사업시행자로 지정받은 자가 소유하고 있는 토지로 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지에 해당하여 분리과세대상으로 판단되므로 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 종합부동산세 등을 과세한 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO세무서장이 2016.11.24. 청구법인에게 한 2016년분 종합부동산세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 종합부동산세는 재산세와 별개의 처분으로서 과세자료의 제공은 과세대상이 동일하므로 이를 공유하기 위한 것이고,종합부동산세법제17조에 따라 관할세무서장 또는 납세지 관할 지방국세청장은 과세대상 누락, 위법 또는 착오 등으로 인하여 종합부동산세를 새로 부과할 필요가 있거나 이미 부과한 세액을 경정할 경우에는 다시 부과․징수할 수 있다고 규정하고 있는바, 납세자는 지방세인 재산세와 별개로 국세기본법제55조에 따라 납세자의 권리로서 종합부동산세의 과세대상 구분에 대하여 종합부동산세 처분청을 상대로 처분의 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.
(2) 처분청은 산업입지법 제16조 제5호에서 제3호에 해당하는 사업시행자와 제20조의2에 따라 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자의 규정을 제시하면서 과세기준일 현재 청구법인은 사업시행자로 지정되어 있지 아니하여 쟁점토지가 분리과세대상이 아니라는 의견이나, 청구법인과 위탁자인 시행법인이 체결한 부동산담보신탁의 목적은신탁계약서 제1조에 “신탁부동산의 소유권 관리와 위탁자가 부담하는 채무내지는 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자가 신탁부동산을 보전․관리하고 채무 불이행시 환가․정산하는데 그 목적이 있다”라고 명시되어 있는바, 청구법인은 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결한 것이 아닌 부동산담보신탁계약을 체결한 것이므로 산업입지법 제16조 제5호의 규정을 적용할 여지가 없는 것이다. 또한, 지방세법 시행령제102조 제5항 제18호에서 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지를 분리과세대상으로 규정한 취지를 고려하여 볼 때 부동산담보신탁계약의 체결로 인하여 시행사가 변경이 되는 것이 아니고, 지방세법제107조 제1항 제3호에서 수탁자를 납세의무자로 개정하였다하여 이를 이유로 분리과세대상으로 분류한 해당 토지가 종합합산대상토지로 분류되는 것은 수탁자를 납세의무자로 개정한 취지를 잘못 해석한 것이다. 따라서, OOO 일반산업단지의 시행자는 위탁자이고, 쟁점토지는 위탁자가 실질적으로 소유하고 있는 토지로 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있으므로 그 실질내용에 따라 지방세법제106조 제1항 제3호 마목 및 동법 시행령 제102조 제5항 제18호에서 규정한 분리과세대상에 해당한다 할 것이므로 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 종합부동산세를 과세한 처분은 취소되어야 한다.
(1) 재산세의 부과 관청인 OOO청은 이미 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 판단하여 재산세를 부과하였고, 종합부동산세 과세대상 토지의 분류는 지방세법에 따르는 것(국세청 서면5팀-389, 2007.2.1. 등 다수)으로 쟁점토지가 재산세 분리과세 대상인지 여부는 OOO청을 상대로 다투어야 할 사항인바, 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 보아 이 건 종합부동산세를 과세한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점토지가 분리과세대상이 되기 위해서는 지방세법시행령제102조 제5항 제18호에 따라 ‘산업입지법에 따라 사업시행자로 지정 받은 자가 소유하고 있는 토지’로 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지이어야 하고, 산업입지법 제16조 제5호에서는 민간 사업시행자와 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자의 경우 산업단지지정권자의 사업시행자 지정을 받아 산업단지를 개발사업을 시행할 수 있다고 규정하고 있는바, 부동산신탁업자인 청구법인은 과세기준일 현재 사업시행자로 지정되어 있지 아니하여 쟁점토지를 분리과세대상으로 볼 수 없으며, 종합합산대상으로 보아 이 건 종합부동산세를 과세한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 종합부동산세법 제11조【과세방법】토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 "종합합산과세대상"이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 "별도합산과세대상"이라 한다)으로 구분하여 과세한다 제12조 【납세의무자】① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상 토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상 토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자 제16조【부과ㆍ징수 등】① 관할세무서장은 납부하여야 할 종합부동산세의 세액을 결정하여 당해연도 12월 1일부터 12월 15일(이하 "납부기간"이라 한다)까지 부과ㆍ징수한다.
② 관할세무서장은 종합부동산세를 징수하고자 하는 때에는 납세고지서에 주택 및 토지로 구분한 과세표준과 세액을 기재하여 납부기간 개시 5일 전까지 발부하여야 한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 종합부동산세를 신고납부방식으로 납부하고자 하는 납세의무자는 종합부동산세의 과세표준과 세액을 당해연도 12월 1일부터 12월 15일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 관할세무서장에게 신고하여야 한다. 이 경우 제1항의 규정에 따른 결정은 없었던 것으로 본다.
④ 제3항의 규정에 따라 신고한 납세의무자는 신고기한 이내에 대통령령이 정하는 바에 따라 관할세무서장ㆍ한국은행 또는 체신관서에 종합부동산세를 납부하여야 한다. 제17조【결정과 경정】① 관할세무서장 또는 납세지 관할 지방국세청장(이하 "관할지방국세청장"이라 한다)은 과세대상 누락, 위법 또는 착오 등으로 인하여 종합부동산세를 새로 부과할 필요가 있거나 이미 부과한 세액을 경정할 경우에는 다시 부과ㆍ징수할 수 있다.
② 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제16조 제3항의 규정에 의한 신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 때에는 당해연도의 과세표준과 세액을 경정한다.
③ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 때에는 이를 경정 또는 재경정하여야 한다.
④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항에 따른 경정 및 재경정 사유가 지방세법 제115조 제2항에 따른 재산세의 세액변경 또는 수시부과사유에 해당되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 종합부동산세의 과세표준과 세액을 경정 또는 재경정하여야 한다. 제22조【시장·군수의 협조의무】① 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 종합부동산세의 과세와 관련하여 대통령령이 정하는 바에 의하여 과세물건 소재지 관할 시장·군수에게 의견조회를 할 수 있다.
② 제1항의 규정에 의하여 의견조회를 받은 시장·군수는 의견조회 요청을 받은 날부터 20일 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 관할세무서장 또는 관할지방국세청장에게 회신하여야 한다.
(2) 종합부동산세법 시행령 제9조【결정ㆍ경정】① 법 제17조 제1항의 규정에 의한 결정은 법 제21조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 행정자치부장관이 국세청장에게 통보한 과세자료에 의한다.
② 법 제17조 제2항 및 동조 제3항의 규정에 의한 경정·재경정 또는 추징은 제8조의 규정에 의한 신고서 및 그 첨부서류에 의하거나 현황 등에 대한 실지조사에 의한다.
③ 법 제17조 제4항의 규정에 의한 경정·재경정 또는 추징은 법 제22조의 규정에 의하여 시장·군수가 관할세무서장 또는 관할지방국세청장에게 회신한 자료에 의한다.
④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항의 규정에 의한 경정·재경정 또는 추징을 함에 있어서 행정자치부장관에게 의견조회를 할 수 있다.
(3) 지방세 기본법 제17조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래가 서류상 귀속되는 자는 명의(名義)만 있을 뿐 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 이 법 또는 지방세관계법을 적용한다.
② 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다.
(4) 지방세법 제106조 【과세대상의 구분 등】① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호 가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
3. 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우: 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.
(5) 지방세법 시행령 제102조【분리과세대상 토지의 범위】⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 “대통령령으로 정하는 토지 ”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만, 제1호에 따른 토지 중 취득일부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외하며, 제4호 및 제8호부터 제10호까지의 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함한다. 1.～17.(생 략) 18.산업입지 및 개발에 관한 법률제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지 제119조【재산세의 현황부과】재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.
(6) 산업입지 및 개발에 관한 법률 제16조【산업단지개발사업의 시행자】① 산업단지개발사업은 다음 각 호의 자 중에서 산업단지지정권자의 지정에 의하여 산업단지개발계획에서 정하는 자가 이를 시행한다.
1. 산업단지를 개발하여 분양 또는 임대하고자 하는 경우로서 다음 각 목에 해당하는 자
2. 중소기업진흥에 관한 법률에 따른 중소기업진흥공단, 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률 제45조의9에 따라 설립된 한국산업단지공단 또는 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 2의2. 중소기업협동조합법에 따른 중소기업협동조합 또는 상공회의소법에 따른 상공회의소로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 자
3. 해당 산업단지개발계획에 적합한 시설을 설치하여 입주하려는 자 또는 해당 산업단지개발계획에서 적합하게 산업단지를 개발할 능력이 있다고 인정되는 자로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 자
4. 제1호 가목부터 다목까지, 제2호 또는 제3호에 해당하는 자가 산업단지의 개발을 목적으로 출자에 참여하여 설립한 법인으로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 법인(제1항 제1호 라목에 해당하는 법인은 제외한다)
5. 제3호에 해당하는 사업시행자와 제20조의2에 따라 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자
6. 산업단지 안의 토지의 소유자 또는 그들이 산업단지개발을 위하여 설립한 조합
② 산업단지지정권자는 사업시행자가 제17조, 제18조, 제18조의2 및 제19조에 따라 실시계획 승인을 받은 후 2년 이내에 산업단지개발사업에 착수하지 아니하거나 실시계획에 정하여진 기간 내에 산업단지개발사업을 완료하지 아니하거나 완료할 가능성이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 다른 사업시행자를 지정하여 해당 산업단지개발사업을 시행하게 할 수 있다.
③ 제1항에 따른 사업시행자는 산업단지개발사업을 효율적으로 시행하기 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 산업단지개발사업의 일부를 대통령령으로 정하는 바에 따라 대행하게 할 수 있다. 다만, 제1항제2호부터 제6호까지의 규정에 따른 사업시행자는 해당 산업단지지정권자의 승인을 받아야 한다.
④ 산업단지지정권자는 사업시행자를 경쟁입찰 방식으로 선정할 수 있다. 다만, 제11조 제1항에 따라 민간기업 등이 산업단지의 지정을 요청하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제20조의2【산업단지의 신탁개발】① 제16조 제1항 제3호에 따른 사업시행자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 설립된 부동산신탁업자와 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결하여 산업단지를 개발할 수 있다.
② 제1항에 따라 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자는 종전의 사업시행자의 권리·의무를 포괄적으로 승계한다.
(7) 산업입지 및 개발에 관한 법률 시행령 제24조의2【산업단지의 신탁개발】① 사업시행자가 법 제20조의2 제1항의 규정에 의하여 부동산신탁업자와 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결하고자 하는 경우 그 계약서에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다
1. 위탁자 및 수탁자의 성명(법인인 경우에는 그 명칭 및 대표자의 성명) 및 주소
2. 산업단지의 명칭·위치 및 면적
3. 신탁개발에 관하여 다음 각 목의 사항이 포함된 시행계획개요
② 사업시행자는 제1항의 규정에 의한 신탁계약을 체결한 경우에는 그 계약서 사본에 다음 각 호의 서류를 첨부하여 그 계약을 체결한 날부터 14일 이내에 산업단지지정권자에게 제출하여야 한다.
1. 위치도
2. 사업계획서
3. 자금조달계획서
4. 처분계획서
③ 제1항의 규정에 의한 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자는 그 계약의 내용에 따라 성실히 사업을 수행하여야 한다.
(1) 경기도 고시(제2013-258호)에 의하면, 시행법인은 2013.9.1. 경기도지사 산업입지법에 의하여 2013.9.1. 경기도지사로부터 OOO장과 함께 쟁점토지 일원의 OOO 일반산업단지사업 시행자 변경을 받았으며, 2016.6.30. 현재 시행법인의 주주현황은 다음과 같다.
(2) 청구법인과 위탁법인(시행법인)과의 계약관계는 다음과 같이 나타난다. (나) 부동산담보신탁(2013.11.21.) 주요 계약내용
(3) 위탁법인은 OOO 일반산업단지 사업시행자로서 토지매입, 시공사와의 도급공사계약, 설계용역계약 및 분양계약체결 등 산업단지조성에 대한 전반적인 업무를 수행하고 있으며, 2016.6.30. 현재 공사 및 분양현황은 다음과 같다.
(4) 2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 지방세법제107조 제1항 등에서 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 수탁자로 변경한 취지는 종전에 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자(위탁자)를 재산세 납세의무자로 규정하고 있었으나, 신탁법상 신탁재산의 경우 수탁자가 사실상의 소유자임에도 예외적으로 위탁자를 납세의무자로 규정하고 있어 신탁재산에 대한 체납처분 금지 및 납세자와 재산명의인이 달라 조세징수가 무력화되고 체납세가 누증되어 개정한 것으로 나타난다.
(5) 청구법인은 위의 개정 취지 등을 감안할 때, 재산세의 납세의무자는 원칙적으로 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자 즉 위탁자이나, 신탁재산의 경우 조세의 징수를 용이하게 하기 위하여 수탁자로 규정한 것이지 과세대상의 구분까지 수탁자인 청구법인을 기준으로 해석하는 것은 법리를 오해한 것이라고 주장한다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 종합부동산세법제11조에서 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상으로 구분하여 과세한다고 규정하고 있고, 지방세법 제106조 제1항 제3호 본문은 분리과세대상이란 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다고 하면서, 그 마목에서 가목부터 라목까지의 토지와 유사한 토지 중 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제102조 제5항 본문은 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 “대통령령으로 정하는 토지”라 함은 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지를 제외한다)를 말한다고 하면서, 그 제18호에서 “산업입지 및 개발에 관한 법률제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지”로 규정하고 있는바, 토지에 대한 재산세의 분리과세제도는 정책적 고려에 따라 중과세 또는 경과세의 필요가 있는 토지에 대하여 예외적으로 별도의 기준에 의하여 분리과세함으로써 종합합산과세에서 오는 불합리를 보완하고자 하는 것으로, 위 시행령에서 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지를 분리과세대상으로 규정한 입법취지는 산업단지개발사업의 시행자가 사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 하기 위하여 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산과세표준에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 함으로써 조세부담을 경감하여 주는데 있는 것으로 보이므로, 지방세법 제106조 제1항 제3호 마목과 같은 법 시행령의 규정 내용 및 그 입법취지 등을 종합하여 보면, 재산세의 분리과세대상인 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지가 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지에 한정된다고 보기 어려운 점(대법원 2012.4.26. 선고 2010두28632 판결 참조), 재산세의 납세의무자를 신탁계약의 수탁자로 규정하고 있더라도 과세대상 구분에 있어서는 위탁자인 시행법인이 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 쟁점토지에 산업단지조성공사를 시행하고 있으므로 쟁점토지의 등기상 소유자는 수탁자인 청구법인이나, 사실상 소유자는 위탁법인인 시행자로 볼 수 있는 점, 이 건과 같은 부동산담보신탁의 경우는 개발신탁과 달리 수탁자가 사업을 수행하지 아니하여 산업입지법에 의한 시행자로 지정받기 어려운 점 등에 비추어 쟁점토지는지방세법 시행령제102조 제5항 제18호의 산업입지법에 따라 사업시행자로 지정받은 자가 소유하고 있는 토지로 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지에 해당하여 분리과세대상으로 판단된다. 따라서, 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 종합부동산세 등을 과세한 처분은 잘못된 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.