쟁점거래는 비과세 관행 등으로 납세의무의 이행을 기대하기 어려운 사정이 있거나 납세의무의 존부에 대한 세법해석상 견해가 대립되는 사안으로 보기 어렵고 그렇다면 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
쟁점거래는 비과세 관행 등으로 납세의무의 이행을 기대하기 어려운 사정이 있거나 납세의무의 존부에 대한 세법해석상 견해가 대립되는 사안으로 보기 어렵고 그렇다면 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 선박유 공급 및 고객 중개활동의 수행 주체로 볼 수 없으므로 세금계산서를 발행하거나 부가가치세 신고납부의무가 없다. (가)부가가치세법상 신고 및 세금계산서 발급 의무는 재화를 공급한 사업장이 부담하여야 하는데, 이 건 거래에서 재화를 공급한 사업장은 계약상, 실질상 OOO본점이다. 1)부가가치세법제9조는 재화의 공급을 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것으로 규정하고 있고, 이는 재화의 공급이 있었는지 및 재화를 공급한 사업장이 어디인지를 결정함에 있어서, 그 공급의 원인이 되는 관련 당사자 간의 계약이나 해당 법령상의 규정이 그러한 결정의 기준이 되어야 한다는 것을 의미한다(쟁점거래는 법률상의 원인에 의한 재화의 인도나 양도는 아니므로 계약상의 원인에 대해서만 논한다). 부가가치세법 시행령제33조 제2항 제2호에 의하면, 국내 사업자가 국내사업장이 있는 외국법인과의 직접 계약에 의하여 해당 외국법인이 지정하는 국내사업자에게 재화를 인도하는 경우 영세율이 적용되고, 이 경우 같은 법 시행령 제71조 제1항 제5호에 따라 세금계산서 발급의무도 면제된다. 즉,부가가치세법자체에서도 재화를 공급한 자 및 재화를 공급받는 자를 국내에서 발생한 재화의 물리적인 이동과는 관계없이 계약의 실질과 거래구조에 따라 판단하고 있으며, 이를 전제로 부가가치세 신고 및 세금계산서 발급 의무의 주체를 결정하고 있다는 점을 동 법령이 잘 확인시켜주고 있다.
2. 정유사로부터의 선박유 구매계약 및 선박회사(이하 “선사”라 한다)에 대한 선박유 판매계약의 당사자는 모두 OOO본점이다. 선박유 판매계약의 계약상 급부의 이행은 정유사가 OOO본점에게, OOO본점이 선사에게 순차적으로 이행되어야 하는데, 물리적으로는 정유사가 고용한 바지선을 통하여 선박유를 직접 선박에 인도하게 된다(소위 “단축된 급부의 이행”). 선박유가 선박의 주유구를 통과하는 순간에 찰나적으로 소유권이 “정유사 → OOO본점 → 선사”의 순서대로 넘어가게 되는바, OOO본점이나 청구법인이 선박유를 점유하는 것이 아니며, 계약상으로 OOO본점은 계약당사자로서 위와 같은 급부 이행에 관여되나, 청구법인은 관여할 여지가 전혀 없다. 선사로부터의 선박유 판매대금 수령 및 정유사에 대한 선박유 구매대금 지급을 모두 싱가포르본점이 수행한다. 즉, 청구법인은 이 건 거래에서 발생하는 자금의 흐름에 전혀 개입하지 않는다. 선사가 대금지급을 못하여 발생하는 대손 위험(마진이 거래 대금의 약 OOO전후밖에 되지 않으므로 이 위험 부담은 매우 중요함) 등 모든 계약상 및 거래상 위험을 전부 OOO본점이 부담한다. 정유사에서 신용으로 선박유를 구입하는 것도 중요한데, 정유사는 OOO본점을 믿고 신용으로 선박유를 공급을 해주는 것이지, 청구법인을 믿고 하는 것이 아니다. 모두에 언급했듯이 OOO본점은 청구법인이 설치되기 전에는 해외에서 한국 내 선박유 사업을 행하였는바, 이는 청구법인의 역할이 그다지 중요하거나 본질적이 아니므로 다른 점들을 고려할 필요 없이 청구법인에게부가가치세법상 신고․납부의무 및 세금계산서 발급의무가 없음이 분명하다.
3. OOO본점이 선박유 공급자가 되는 점을 다른 측면에서 살펴보면, 청구법인은 OOO본점과의 서비스계약에 따라 OOO본점에게 마케팅서비스를 제공하고 있고, 청구법인은 OOO본점의 지점인바, 외국법인(본점)의 국내지점은 외국법인과 동일한 법인에 속하므로, 지점이 외국법인(본점)에게 공급한 용역은 용역의 자가공급에 해당하고, 자가공급은부가가치세법상 과세대상 거래에 해당하지 아니하므로 청구법인에게는 재화 공급에 대한 부가가치세 신고나 세금계산서 발급의무는 물론 용역 공급에 대해서도부가가치세법상 의무가 전혀 없다. (나) OOO본점이 선박유 트레이딩 사업을 위한 인적, 물적 시설 및 능력을 가지고 있고 실제 사업상의 핵심적인 기능을 수행하는 반면에 청구법인은 OOO본점을 위하여 제한된 수준의 마케팅 업무만 담당하고 있으므로 한국의 정유사로부터 선박유를 구매하여 이를 고객에게 판매하는 주체는 청구법인이 아니라 OOO본점이다.
1. 선사는 정유사로부터 선박유를 직접 구매하는 것보다 높은 가격을 선박유 트레이딩 사업자에게 지급하고 선박유를 구매하게 되므로, 선사가 그러한 가격 차이를 부담하는 대가로 트레이딩 사업자는 선사에게 혜택(부가가치)을 제공하는데 해당 부가가치를 창출하는 것이 선박유 트레이딩 사업의 핵심적인 기능이다. OOO본점은 선사에게 신용 제공, 유동성 제공과 자금조달 제공 등의 혜택을 제공하고, 선사와 정유사 간의 서로 상이한 거래 조건 해결 및 클레임 해결 등의 혜택을 통하여 제공함으로써 부가가치를 창출하고 거래금액의 약 OOO%의 이윤마진(매입가격과 판매가격의 차이)을 얻는 영업형태이다.
2. OOO본점은 영업 이외에도 아래 <표2>와 같이 아시아지역의 거래 수행 역할 및 인프라 제공 역할을 담당하고 있다. <표2> OOO본점의 거래수행 역할 등
3. OOO본점은 계약 체결 여부 및 거래가격을 결정하며, 청구법인은 OOO본점에 의하여 결정된 가격을 정유사 및 선사에 전달하는 것이다.
4. 조사청은 청구법인이 선박유 판매의 주체라는 판단 하에 본점인 OOO본점과 OOO본점의 대표자, 청구법인의 대표자를 세금계산서 미발행에 의한 조세범 처벌법 위반으로 OOO지방검찰청에 고발하였으나,조세범 처벌법위반을 조사한 OOO지방검찰청은 청구법인은 선박유 판매에 대해 영세율 세금계산서를 발급할 의무가 없다고 판단하였다. (다) 부가가치세는 사업장 단위 과세라는 점에서, 두 개 이상의 사업장이 하나의 재화 공급 거래에 모두 관여한 경우, 어느 사업장이 보다 중요한 역할을 수행하였는지 여부를 따져, 부가가치세 신고․납부의무 및 세금계산서 발행의무를 부담하는가를 판단하여야 하는바, 이 건의 경우 OOO본점 및 청구법인이 모두 “본질적이고 중요한” 활동에 관여하였다고 가정하더라도, OOO본점이 청구법인보다 대고객 거래에 있어서 보다 본질적이고 중요한 역할을 수행하였다.
1. 위에서 살펴본 바와 같이, 선박유 트레이딩 사업의 수행에 있어 청구법인이 수행하는 역할은 본점을 지원하는 마케팅 활동에 그칠 뿐이며, 다른 모든 중요하고 핵심적인 활동 및 그에 따른 리스크는 모두 OOO본점이 수행하거나 부담하고 있다는 점은 분명하다.
2. 법인세법상으로는 외국법인의 국내사무소가 그 법인의 사업에 관해 “본질적이고 중요한” 활동을 수행하면 국내사업장에 해당한다. 여기서 “본질적이고 중요한”이란 용어는 법률 용어가 아니며,법인세법에서 사용된, 국내사업장을 구성하지 아니하는 “예비적이고 보조적인” 활동을 수행하는 사무소와 구별하기 위하여 그 반대되는 개념으로 판례에서 사용한 용어이다. 따라서 그 의미도 “예비적이고 보조적인” 활동을 넘어서는 활동이라는 의미일 뿐, 그 이상도 그 이하도 아니다. 한편 외국법인의 경우, 법인세법상 국내사업장은 부가가치세법상 사업장에 해당하나, 보다 중요한 것은 부가가치세는 사업장 단위 과세라는 점으로, 두 개 이상의 사업장이 하나의 재화 공급 거래에 관여한 경우, 어느 사업장이 부가가치세 신고․납부의무 및 세금계산서 발행의무를 부담하는가를 가려야 한다.
3. OOO본점은 국내에 지점인 청구법인을 두고 있으며, 청구법인은 법인세법 상 국내사업장, 부가가치세법상 사업장에 해당된다는 점에 대한 처분청의 판단이 옳다고 가정 하더라도 처분청이 주장하는 바와 같이 청구법인은 OOO본점의 고정사업장으로서 OOO본점의 재화 공급에 관여하였기 때문에 부가가치세 납세의무를 부담하여야 한다는 결론이 자동적으로 도출되지는 않는다. 처분청은 외국법인 본점과 그 국내지점이 모두 거래에 관여하고, 국내지점이 “본질적이고 중요한” 역할을 수행한 경우, 외국법인 본점이 수행한 역할을 고려하지 않고, 국내지점이 무조건 부가가치세 과세표준 신고의무 및 세금계산서 발급의무를 부담한다고 주장하나, 이는 부가가치세법과 법인세법의 규정을 혼동한데 기인한 것으로 보이고, 법령 상의 근거가 없는 독단적인 기준이다.
4. 부가가치세 납세의무를 규정한 조항들의 올바른 적용을 위해서는 우선 당해 거래에 있어서 국내에서 재화 및 용역을 공급하는데 관여한 것이 본점(OOO본점) 또는 그 국내 사업장(청구법인) 중 어느 곳인지를 판단하여야 하는바, 이러한 판단이 선행된 후에야 당해 거래에 대한 세금계산서 발급의무를 부담하는, “재화를 공급한 사업장”에 대한 올바른 결론을 내릴 수 있다. 부가가치세법제32조 제1항은 재화 및 용역의 공급에 관여하는 사업장이 세금계산서를 발급하여야 한다고 하면서도, 2개 이상의 사업장이 공급에 관여된 경우에 대하여서는 규정하고 있지 아니하고 있고,부가가치세법제48조 제1항 및 제49조 제1항이 사업장별 신고 의무를 규정하고 있지만, 2개 이상의 사업장이 공급에 관여된 경우에 대하여서는 마찬가지로 규정하고 있지 않다. 여기서의 쟁점은 OOO본점 및 청구법인이 모두 당해 거래에 관여한 경우에 세금계산서 발급 주체(과세표준 신고 주체)가 누구인지에 대한 것으로부가가치세법제32조 제1항에서는 이에 관한 분명한 기준을 제시하고 있지 아니하기 때문에, 먼저 세금계산서 발급 의무를 발생시키는 관여 또는 참여의 수준이 무엇인지에 대한 판단이 필요하다.
5. 처분청 입장에 의하면 외국법인과 그 국내지점이 모두 거래에 관여한 경우(특히, 국내 지점이 외국법인의 사업활동에 예비적이고 보조적인 역할을 넘어서는 “본질적이고 중요한” 역할을 수행하는 경우) 국내지점이 자동적으로 세금계산서 발급 의무를 부담하게 되나, 처분청의 의견은 오직 하나의 사업장만이 거래에 있어서 “본질적이고 중요한” 역할을 수행한 것으로 볼 수 있다는 잘못된 가정에 터 잡은 것이다.
6. 청구법인이 “본질적이고 중요한” 사업 활동을 수행하였고, 그 사업 활동의 수준이 법인세법상 “국내 사업장”으로 간주되기에 충분하다고 하여, OOO본점이 관련 거래들에 있어서 “본질적이고 중요한” 역할을 수행하지 않았다는 것을 의미하지는 않는다. 이 건의 경우 OOO본점은 관련 거래들에 있어서 청구법인보다 훨씬 더 본질적이고 중요한 역할을 수행하였다. 따라서 처분청이 본건에 적용한 논리에 따라 부가가치세 납부 및 세금계산서 발급의무의 주체를 결정할 것이 아니라 부가가치세 납부의무 및 세금계산서 발급의무는 ① 재화/용역의 공급에 다수의 사업장이 참여하였고, ② 각 사업장이 모두 공급 거래에 있어서 “본질적이고 중요한 역할”을 수행하였다고 보이는 경우 ③ 세금계산서 발급 의무는 다수의 사업장 중에, 당해 거래에 있어서 보다 “본질적이고 중요한” 역할을 수행한 사업장에게 부과되어야 한다. (라) 처분청이 제시한 2002년 국세청 해석사례는 대법원 판례 등의 입장과도 배치된다.
1. 처분청은 청구법인이 고객에게 재화를 공급하는 거래에 관여하는 경우 세금계산서 발급 의무를 부담한다는 주장에 대한 근거로 국세청의 2002년 해석사례(서삼46015-11237, 2002.7.27)를 제시하였으나, 동 해석사례 이후에 대법원(2006.12.22. 선고 2005두1794 판결 등)은 유사한 사안에 대하여 어느 당사자가 용역의 “공급을 받는 자”인지에 대한 판단이 필요한 사건에서, “당해 용역공급의 원인이 되는 계약의 당사자 및 그 내용, 위 용역의 공급은 누구를 위하여 이루어지는 것이며 그 대가의 지급관계는 어떠한지 등 제반 사정을 고려하여야 할 것”이라고 판단하였는바, 이는 재화 또는 용역을 공급하는 자에도 그대로 적용될 수 있다.
2. 외국법인이 다른 국내 공급사로부터 재화를 공급받고(A거래), 이를 다른 국내 법인에게 공급(B거래)하는 과정에서 국내 지점이 B거래의 일부를 수행한 경우, 추가적인 고려 없이 국내지점이 A거래의 국내 공급사로부터 세금계산서를 발급받고, B거래의 고객에게 세금계산서를 발급해야 한다는 위 국세청 해석사례와는 상반된 입장이라 할 수 있다. 즉, 대법원의 취지는 공급거래 당사자가 누구인지를 판단함에 있어서, 관련 계약 및 기타 거래와 관련한 요소들을 두루 고려하여 사안별로 판단을 내려야 한다는 것이라고 할 수 있다. (마) 처분청의 판단은 부가가치세 제도를 운영하고 있는 EU의 부가가치세 규정과도 부합하지 아니한다.
1. 한국의 부가가치세 관련 법령이 EU 부가가치세 제도를 모델로 삼았고, EU 부가가치세 규정에 따르면 고정사업장이 존재하는 경우 동 고정사업장이 공급에 관여하는지 여부를 판단하는 것이 중요하다. 유럽위원회는 재화의 공급과 관련하여, 고정사업장이 마케팅이나 고객과의 관계 관리를 담당하고, 재화를 물리적으로 점유하지 아니하는 경우에는 고정사업장이 공급에 관여하지 아니한 것으로 보고 있다.
2. 본사가 용역 또는 재화를 공급하는 거래에 대한 고정사업장의 관여라는 개념과 관련하여, 고정사업장이 거래에 관여했는지 여부를 판단하는 기준은 EU 부가가치세 규정에 포함되어 있다. 동 조항에 따르면, A회원국에 설립된(예를 들어, OOO에서 설립된 OOO 법인) 납세자가 B회원국 내에 고정사업장(예: 한국 내의 청구법인)을 보유한 경우, 그 납세자는 B회원국(예: 한국) 내에서 공급을 하고 위 고정사업장이 위 공급에 관여하지 않는 경우, 쟁점이 되는 공급의 목적상 B회원국 내에서 설립된 것으로 간주되지 않는다.
3. OOO 그룹은 유럽에 현지법인이 아닌 마케팅 지점인 OOO 지점을 보유하고 있고, 해당 지점은 OOO 당국의 세무조사를 받은 사실이 있으나 이는 OOO에서 신고될 소득을 중심으로 이루어졌을 뿐이고, 부가가치세 신고 시나 또는 조사 과정에서 자신이 제공한 마케팅 서비스 때문에 OOO 고객에 대한 판매에 관해 매출을 보고하거나 세금계산서를 발급하도록 요구받지 아니하였다. (바)부가가치세법상 ‘사업자’는 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자이어야 하는바, 앞서 살펴본 대로 이 건 선박유 거래의 계약 당사자가 OOO본점인 이상, 청구법인은 선박유 거래에 관한 계약관계가 존재하지 않는 자로 ‘재화를 공급하는 자’로 볼 수 없고, 선사 및 정유사로부터 각자의 희망 가격을 취합하여 전달하는 용역을 제공한 사실이 있으나, 그 용역의 제공 상대방은 OOO본점으로 이는 용역의 ‘자가공급’으로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.
(2) 이 건은 세법 해석상 이의가 있는 사안이므로 가산세 감면의 정당한 사유가 있다. (가) 외국법인의 국내사업장이 존재할 때, 그 국내사업장이 특정 거래와 관련하여 일부 업무라도 수행하는 경우에는 부가가치세의 납세의무 및 세금계산서 발급의무가 존재한다는 과세관청의 논리는법인세법상 국내사업장 규정과부가가치세법상 사업장 규정의 문언에서 도출되기 어려운 해석이고, 적어도 위와 같이 해석하지 않고 국내사업장이 거래당사자인 거래에 대하여만 부가가치세 납세의무가 인정된다고 해석될 여지가 충분히 있으므로 이 건은 단순한 법률상의 부지나 오해의 범위를 넘어서 세법 해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 경우로 보아야 한다. (나) 재화(선박유)의 공급사업장이 어디인지에 관한 위 논의와는 별도로, 선박유 트레이딩 사업자의 사업성격을 다르게 보는 견해도 있다. 선박유 트레이딩 사업자의 사업성격에 대하여 법원(대법원 2011.11.10. 선고 2009두13924 판결) 및 조세심판원(조심 2016서1972, 2016.6.30. 등 다수)은 선박유 트레이딩 사업자는 선박유 공급사 및 고객 간의 거래에 있어서 중개용역을 공급하는 역할을 수행할 뿐, 선박유의 매매를 하는 것이 아니라고 판단하였는바, 이 건 거래에 있어서의 청구법인의 역할에 대한 처분청의 판단을 수용한다고 할지라도, OOO본점의 역할은 중개행위 정도로 볼 수 있고, 조사청의 견해와 다른 법원 및 조세심판원의 판단도 다수 존재하는 상황에서 조사청이 의견대로 신고를 하지 않았다고 하여 가산세를 부과하는 것은 부당하다. (다) 외항선박에 재화를 공급한 것에 대해부가가치세법상 영세율을 신고하기 위해서는 선적완료 증명서 또는 세관장이 발급하는 선용품 적재허가서를 구비하여야 한다. 만약, 이들 영세율첨부서류 중 하나를 구비하지 못하면 영세율 과세표준 가산세가 부과되는데, 영세율 첨부서류가 되는 선적완료증명서 또는 선용품 적재허가서는 청구법인이 아니라 정유사에게 발급되고, 정유사는 해당 선적완료증명서 및 선용품 적재허가서에 근거하여 관세를 환급받는다. 청구법인은 선박유의 인도에는 전혀 관여하지 않고 관세를 환급받을 자도 아니기 때문에 선적완료 증명서 또는 선용품 적재허가서는 청구법인에게 발급될 수 없다. 청구법인이 만약 처분청과 같은 시각을 가졌다고 가정하더라도, 영세율 증빙서류를 구비하지 못한다면 영세율 가산세 과세가 불가피한데 법적으로 영세율 증빙서류를 구비할 수 있는 방법이 없기 때문에 선적완료증명서 등을 발급받지 못하는 청구법인은 원천적으로 가산세 부과를 피할 수 없으므로 원천적으로 불가능한 행위를 하지 않았다고 하여 가산세를 부과하는 것은 납세자에게 귀책사유가 있을 때에만 가산세를 부과하여야 한다는 가산세의 기본원칙에도 배치된다. (라) 선박유 거래의 오랜 실무상 거래당사자들은 거래당사자를 본사인 OOO본점으로 인식하여 과세표준 신고나 세금계산서 발급을 하지 아니하였고, 선박유를 공급하는 정유회사들 역시 지난 수십년 간 거래 상대방을 OOO본점으로 보고 있기 때문에 청구법인 앞으로 세금계산서를 발급해준 사실이 없다. (마) 청구법인이 OOO 유사한 지원업무를 수행하면서 그 동안 과세관청에서 세금계산서를 발급하지 않았음을 문제 삼은 사실이 없다는 점을 보더라도 청구법인에게 과세표준 신고 및 세금계산서 발급을 기대하기는 어렵다. (바) 이 건 거래는 모두 영세율 거래로서 처분청이 요구하는 부가가치세 신고의무를 이행하지 않았다고 하여 청구법인이 어떠한 세금도 회피한 것이 없다.
(1) 청구법인은 국내항에서 국내 정유사로부터 선박유를 공급받아 내국적 및 외국적 외항선박에 공급하는 거래(국내에서 재화가 이동하는 국내거래)와 해외항에서 해외 정유사로부터 선박유를 공급받아 내국적 외항선박에 공급하는 거래에서 해외관계사에 소개하는 데 있어서 중요하고 본질적인 역할을 수행하였으므로, OOO본점의 국내사업장으로서 영세율 과세표준으로 부가가치세를 신고 및 내국적 선사에 대해서는 세금계산서 발급의무가 있다. (가) (청구법인의 조직구조) 청구법인은 OOO본점의 Commercial(영업)조직으로 Supply team(정유사를 상대)과 Customer team(선사를 상대)으로 구성되고, 직급은 ① Commercial manager ② Supply Broker/Trader ③ Customer Broker/Trader ④ Supply OPS ⑤ Customer OPS ⑥ Admin이 있다.
1. Commercial Manager(Office Manager): 청구법인 대표인 OOO은 Commercial Manager라는 직함으로 활동하였고, OOO 그룹의 내부 문서인 업무기술서에는 Commercial Manager의 역할을 ⓐ 영업 office에 배정된 거래에 대해 관리할 의무가 있고(Portfolio Management), ⓑ 영업 office의 실적을 극대화하기 위해 인적자원, 실력, 재능을 최적화할 수 있도록 office를 관리하고(People and Performance Management), ⓒ 브로커의 실적에 영향을 끼치는 이슈에 대한 해결책을 제공하고, 멘토로서의 역할을 수행하며(Sales Management), ⓓ office의 리더로서 활동하고, 국내 시장에서 OOO 그룹 및 영업 office의 목소리를 대변하는 역할(Market and Business Leadership)을 한다고 기술하고 있다. OOO 대표가 한국지점의 Commercial Manager로서 실제로 수행한 구체적 역할은 ① 연간 목표 설정 및 예산 편성(과년도 실적을 검토하고, 익년도 실적 목표를 세우고, 실적 목표를 달성하기 위하여 필요한 출장비․접대비 예산을 OOO본점에 제출), ② 계약서, 송장에 서명[청구법인은 조사기간 중 청구법인 대표 OOO에게 계약을 체결할 권한이 없다고 주장하였으나, 실제 조사대상 기간(2011～2014년)에 체결된 계약이나 송장 등을 살펴보면 OOO이 직접 서명하거나 명판을 만들어 날인한 것이 다수 발견되었음], ③ 계약 승인 권한(공식적으로 계약서에 서명할 권한은 없지만, OOO그룹의 제출 자료인 ‘Marine Segment Contract Procedures’에 의하면, 총 물량이 OOO 이하인 계약, 즉시 시행해야 하는 계약 등에 대해서 승인할 권한을 가지고 있음), ④ OOO 위원으로 활동(OOO은 각 지역의 신규고객(선사)과 거래를 시작한다거나, 기존고객과 거래시 그룹사가 정한 가이드라인에 위반될 경우, 거래의 승인 여부를 결정하는 기능하고, OOO 대표는 2013년 4월부터 현재까지 위원으로 활동), ⑤ 영업 전략 및 계획 수립(한국의 시장상황을 보고하고, 향후 계획, 실적 목표 등을 보고), ⑥ 클레임 처리 승인 권한(OOO 그룹 내부자료인 OOO에 의하면 Commercial Manager가 거래와 관련된 클레임 발생시, 규모가 미화 OOO 달러 이하인 경우에 대하여 클레임 처리에 대한 승인 권한을 가지고 있음), ⑦ 소송 관련 법적대리인 역할 수행, ⑧ 직원 채용에 관여하고, 근로계약서에 서명 등이다.
2. Supply 브로커와 Customer 브로커: 한국지점 브로커의 역할은 선박유를 사고 파는 활동, 시장조사 및 분석 활동, 거래처와의 관계 유지 활동 등이 있다.
3. 한국지점 OPS(Operation Support)의 역할은 OOO과 같다. OOO
4. 한국지점 Admin 직원의 역할: 2011～2014년에 한국지점의 OOO 직원이 Admin(행정) 업무를 담당하였는데, Invoice 발송 업무, 거래증빙 편철 업무, office 경비 관련 업무 등을 담당하였다. (나) (한국지점 성과에 대한 보상) 한국지점의 직원들은 영업실적에 따라 실적보너스를 지급 받는다. OOO 그룹은 각 회계연도가 시작되기 전에 ‘Incentive Plan’을 만들어, 각 사업 부문별로 실적 목표(performance target)를 세우고, 목표달성도에 따라 성과급을 차등 지급하는 방식을 채택하고 있는데, 이 때 목표달성도는 기본적으로 각 지역별․사업별 GP(Gross Profit)를 참고하여 계산된다. 만약, 거래처로부터 Claim이 발생하여 Claim비용을 지불하게 되면, 담당 broker와 해당 office의 영업실적에서 차감하게 된다. 2013년 한국지점의 성과급 산정 방법을 보면, OOO 그룹 전 세계 Marine 부문의 목표달성도를OOO한국지점 CBO팀의 달성도를 OOO, 한국지점 SBO팀의 달성도를 OOO로 가중평균하여 산정하고 있다. 지급시기는 상반기는 8월, 하반기는 익년 4월에 지급하는데, 상반기 목표 달성시, 1년 성과급의 OOO를 상반기 성과급으로 받고, 연간 목표를 전부 달성시, 나머지 금액을 하반기 성과급으로 받았다. 이와 별도로 OOO은 주식보상 (Shared-based compensation)을 받았다. (다) (OOO본점의 조직 및 수행 기능) 청구법인은 조사청의 세무조사기간에 OOO본점의 기능 등에 대해서 설명하였다. 아래 <표3>의 핵심기능 외에 청구법인은 ‘Access to Global Network’ 기능을 추가로 기술하였으나, 해당 기능은 글로벌 기업 구성에 따른 이득일 뿐이며, 실제 수행직원은 없는 것(수행직원으로 관리자만 기재하여 제출)으로 파악되었으며, 또한 정유사 실사의 경우도 한국에서는 4대 정유사가 독과점 체제를 구축하여 실제 수행하는 기능은 없는 것으로 파악되었다. <표3> OOO본점의 역할 (라) (OOO 그룹의 세무 정책) OOO 그룹의 세무책임자인 OOO의 한국지점 교육자료(2014년 4월)의 주요내용은 다음과 같다.
1. 부가가치세 부담의 최소화: 교육자료에 의하면, OOO 그룹은 부가가치세 관련 비용을 가능한 낮게 유지하기 위한 거래구조를 설계하려 했다. 여기서 부가가치세 관련 비용이란, 실제 부가가치세 외에도 다양한 관리 비용(Administration cost)를 포함한다. 영세율 적용 거래라고 하더라도 납부 후, 환급까지 1～4달까지 시간이 걸리기 때문에 이에 따른 비용(working capital cost)이 발생한다고 언급하며, OOO 그룹 전체적으로 미화 OOO달러의 환급받아야 할 부가가치세가 있다고 기술하고 있다.
2. 한국의 경우 일반적으로 공급자가 거래 단계에서 세금계산서를 끊고 10%의 부가가치세를 징수하나, 외항선박에 공급하는 재화는 국내 거래임에도 영세율이 적용된다. OOO 그룹은 국내에서 영세율 항목인 외항선박용 선박유만 판매하였는데, 세금계산서 없이도 거래가 가능한 항목만 판매하였다. 선박유를 국내에서 정유사로부터 구입하므로 수입 부가가치세를 부담하지 않았으며, 정유사도 부가가치세를 징수하지 않아 환급받을 부가가치세가 없고, 외국선사에 판매시에는 세금계산서를 발급할 필요가 없었기 때문이다. 위 교육자료와 연관하여 생각해보면, OOO 그룹은 이러한 방식으로 국내에서 세금계산서 발급 및 부가가치세 신고 없이 사업을 수행함으로써, 부가가치세 관련 제 비용을 부담하지 않을 수 있었다.
3. 명의이전 전략: OOO 그룹의 세무 교육자료에 따르면, OOO얼 그룹이 부가가치세를 회피하는 방법(OOO)은 선박유의 명의 이전 전략을 바탕으로 한다(“based upon fuel title passage”)고 되어 있으며, 명의 이전 전략은 OOO 그룹의 계약가이드라인인 OOO를 통해 구체화된다. 계약가이드라인에 따르면, 아시아 지역에서 모든 영세유 거래는 OOO본점 명의로 하게 되어 있고 과세유 거래는 각 국의 자회사의 명의를 사용하게 되어 있으며, 실제로 한국의 OOO(유)(이하 “OOO”라 한다) 설립목적이 세금계산서 수수가 요구되는 국내 과세유 거래를 하기 위한 것임을 OOO설립 과정에서 OOO 대표자, 세무책임자, 재무책임자, 한국지점장 등이 주고 받은 메일을 통해 확인할 수 있다. 국내항구 거래에 있어, 청구법인은 세금계산서를 요구하지 않는 거래를 담당하였기 때문에 OOO본점 명의를 사용하였고, OOO는 세금계산서가 요구되는 과세유 거래를 목적으로 국내에 진출하였기 때문에 스스로의 명의를 사용한 것이다. 청구법인 대표이사 OOO의 메일 송신내역에는 청구법인의 경우 세금계산서가 요구되는 거래는 하지 못하며, OOO의 설립 목적이 세금계산서 수수를 위한 것임을 나타난다. (마) 국내에서 이루어진 OOO본점의 벙커 트레이딩 거래는부가가치세법상 사업자가 공급하는 재화 또는 용역에 해당한다.
1. (공급장소) OOO본점의 재화판매 거래에 대하여 한국지점이 관여하는 거래는 공급형태별로 크게 3가지 방식(① 국내선사, 국내급유시: 국내선사에 선박유 판매, ② 해외선사, 국내급유시: 해외선사에 선박유 판매, ③ 국내선사, 해외급유시: OOO 해외관계사에 대한 용역 제공)으로 나누어 볼 수 있다. 위 3가지 형태 중에서 ①, ②는 국내항에서 이루어지는 급유 거래로서 구부가가치세법제10조에 따른 재화의 이동이 국내에서 시작되는 경우로서 명백히 재화의 공급장소가 국내(보세구역 포함)임을 알 수 있다. ③의 거래는 국내에서 해외관계사에 제공하는 용역으로 판단하였는데, 그 이유는 OOO본점의 이전가격보고서에 OOO 그룹 내부적으로 Supply 브로커의 역할을 수행하는 관계사가 재화를 판매하는 것으로 보고 있고, Customer 브로커의 역할을 수행하는 관계사는 소개료(Referral Fee)로 전체 마진(GP)의 OOO를 판매관계사로부터 수취하고 있기 때문이다. 이 경우에 소개용역의 가장 본질적인 부분인 선사와 접촉하고 Supply 브로커와 연결시켜주는 업무가 한국지점에서 수행되므로 공급되는 장소는 ‘국내’로 보아야 한다.
2. (고정사업장의 존재와 부가가치세 납세 의무) 부가가치세 납세 의무는 장소적 기준에 의해 결정된다. 즉, 국내에서 재화 또는 용역의 공급이 있었다면 외국법인이라도 부가가치세 납세의무를 부담한다. 판례(대법원 2006.6.16. 선고 2004두7528 판결)도 구부가가치세법제10조 제2항 제1호는 용역이 제공되는 장소를 ‘역무가 제공되거나 재화․시설물 또는 권리가 사용되는 장소’ 라고 규정하고 있으므로, 과세권이 미치는 거래인지 여부는 용역이 제공 되는 장소를 기준으로 판단하여야 한다고 하고 있다. 따라서 OOO본점이 국내에서 재화를 제공하였다면 대한민국에 부가가치세 과세권이 있는 것이고, 한국지점이 OOO본점의 고정사업장으로 인정된다면, 구 부가가치세법 시행령제4조 제5항의 비거주자 또는 외국법인의 경우에는소득세법제120조 또는 법인세법제94조에 규정하는 장소를 사업장으로 한다는 규정에 따라 직접 납세 의무를 부담한다. 즉, 사업자(거래처)는 외국법인의 고정사업장을 공급받는 자로 하여 세금계산서를 교부하는 것이며, 외국법인의 고정사업장은 국내의 다른 사업자에게 당해 재화의 공급과 관련된 세금계산서를 교부할 의무가 생긴다(국세청 서삼46015-11237, 2002.7.27).
3. (고정사업장의 판단기준) 국내에 OOO본점의 고정사업장이 존재한다고 하기 위해서는, OOO본점이 처분권한 또는 사용권한을 가지는 국내의 건물, 시설 또는 장치 등 사업상의 고정된 장소를 통하여 OOO 법인의 직원 또는 지시를 받는 자가 예비적이거나 보조적인 사업 활동이 아닌 본질적이고 중요한 사업 활동을 수행하여야 한다. 여기서 ‘본질적이고 중요한 사업 활동’인지는 사업 활동의 성격과 규모, 전체 사업 활동에서 차지하는 비중과 역할 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2016.1.14. 선고 2014두8766 판결 참조). 이를 요소별로 구별한다면 ‘외국법인의 국내사업장’이라 함은 ①‘고정된 장소’이면서 ② ‘사업의 전부 또는 일부를 수행’해야 하고, 그 수행내역은 ③ ‘본질적이고 중요한 활동’이어야 한다.
4. (청구법인 한국지점이 고정사업장인지 여부) 한국지점은 조직 내 customer broker와 supply broker를 두고 있고, 이들은 가격 협상 권한을 가지고 정유사와 공급 가격 결정을 진행하며, 거래확정(confirmation)도 자신들의 명의로 하였다. 그리고 선사가 요구하는 금액이 그룹이 정하는 최소마진 요건에 미달할 경우, 그룹 내 OOO에서 거래의 승인 여부를 결정하게 되는데, 한국지점의 대표자인 OOO은 동 Committee의 위원으로 활동하며 거래의 승인에 관여하였다. 가격이 결정되면 계약 체결에 있어서도 한국지점의 대표자인 OOO이 일부 직접 서명을 하기도 하였다. 계약 체결 후, 이를 이행하는 과정에서도 한국지점이 정유사와 선사 간 운송이 원활히 이루어질 수 있도록 하는 기능을 수행하였다. 이러한 일련의 업무 외에 청구법인 지점의 직원들은 정유사 또는 선사의 직원과 만나 접대행위를 하며 이에 따른 비용을 청구법인 지점의 경비로 계상하고 있다. 즉, 한국지점이 OOO본점의 한국 내 영업조직으로서 영업기능 대부분을 수행하였다.
5. (본질적이고 중요한 활동인지 여부) OOO본점의 감사보고서에 의하면, OOO본점의 전반적 활동(사업)은 공급자(정유사)로부터 유류(항공유, 선박유)를 구매하여, 고객(선사)에게 재판매하는 것이고, 한국지점의 일반적인 활동목적은 본사인 OOO본점의 전반적 사업목적과 동일하므로 본사의 전체 사업활동 중 본질적이고 중요한 부분을 구성한다고 볼 수 있다. 이는 OOO 그룹 선박유 사업 부문에 있어서 Broker의 역할은 모든 지역 office에서 동일한 점에서도 알 수 있다. 한국지점의 Broker와 OOO 사무실에서 근무하며 싱가포르․인도네시아․중국 등 다른 지역을 담당하는 Broker는 그 역할과 권한이 동일하다. 선사의 주문부터 거래의 최종 확정시까지 Broker의 활동이 중심이 되기 때문이다. 일반적으로 판매에 관계되는 행위는 조세조약상 고정사업장의 소극적 요건으로 명시되어 있지 않고 성질상 보았을 때에도 예비적·보조적 성격이라 보기 어려운 경우가 보통이라 할 것이며, 매매계약의 내용에 아무런 협상권한이 없고 미리 특정된 조건에 따라서만 팔 수 있다 하더라도 고정사업장으로 볼 가능성이 크다고 할 것이다. OECD 주석서도 판매와 관련된 행위의 중요하고 필수적인 부분을 넓게 해석하여, 본점이 판매한 상품의 유지·보수를 위한 행위도 중요하고 필수적인 활동으로 보아 고정사업장이 될 수 있다고 보고 있다. 위에서 살펴본 바와 같이, 한국지점의 활동은 판매와 관련된 행위로서, 개별 거래에 대한 협상 권한 및 확정 권한을 가지는 점, 선박유 사업의 수익 창출에 직접적인 기여를 하는 점 등으로 볼 때, 중요하고 필수적이다.
6. (윤활유 재판매법인 OOO와의 비교) 조사청은 국내조선소 등을 대상으로 윤활유 재판매업을 하는 OOO 그룹의 다른 관계회사인 OOO도 동시에 조사하였는데 청구법인과 조직구조와 영업형태가 유사함에도 매출인식 방식은 큰 차이를 보이고 있다. 청구법인이 2016.3.10. 조사착수 당일에 제출한 국내용 조직도상 서울영업소는 청구법인에 해당하고, OOO영업소는 OOO에 해당하며, 이 조직도를 통해 OOO 영업소와 OOO 영업소를 총괄하는 관리자가 OOO이라는 점을 알 수 있었으며, 청구법인에 대한 성과평가시에도 OOO의 영업사원인 OOO이 청구법인의 영업사원들과 같은 평가군에서 성과평가를 받고 있다는 사실도 확인하였다. 조사청은 이런 비교를 통해 재화의 이동장소가 국내이고, 청구법인과 OOO가 동일한 영업활동을 하고 있다면 양자가 부가가치세 신고방식을 달리할 이유가 없다고 판단하여 2016년 6월, OOO본점 현지출장 시 OOO본점 대표자인 OOO에게 이 점에 대해 문제를 제기하였으며, 이에 대해 OOO그룹이 제출한 해명서의 주요 내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 해명 제출자료 내용 청구법인은 윤활유의 부가가치는 국내에서 창출되고 선박유의 부가가치는 대부분 OOO본점에서 창출되고 있다는 주장이나, 이를 뒷받침할 만한 구체적인 증빙은 제시되지 않았다. 조사청은 OOO가 윤활유 판매금액을 매출로 인식하고 있다면, 청구법인 또한 판매금액을 매출로 인식하는 것이 과세 형평성 측면에서 옳으며, 만약 서로 다른 매출인식을 허용한다면 글로벌기업은 세금 회피 목적으로 자회사보다는 지점 또는 연락사무소 형태로 진출하게 될 것이라고 판단하였다. (바) 위에서 본 바와 같이 처분청은 한국지점이 OOO본점의 국내 사업장으로서 국내 세법상 부가가치세 납세의무를 부담해야 한다고 판단한 것으로 간략히 설명하면 다음과 같다.
1. 구부가가치세법제2조에서 납세의무자는 사업자인 법인이라고 명시하고 있고, OOO본점은 국내에서 계속적이고 반복적으로 재화․용역을 공급하고 있으며, 한국지점은 별도의 법인격이 없는 OOO본점의 지점에 불과하므로 OOO의 선박유 트레이딩 거래에서 사업자는 법인격(Legal Entity)이 있는 청구법인 본점이 될 것이다.
2. 구부가가치세법제4조에서 사업자의 납세지는 각 사업장의 소재지이며, 사업장은 ‘거래의 전부 또는 일부를 하는 고정된 장소’라고 정의하고 있는바, 한국지점이 국내에서 ‘선박용 트레이딩 거래의 전부 또는 일부를 하는 고정된 장소’에 해당한다면, 사업자인 OOO본점의 납세지 및 사업장은 한국지점이 될 것이다.
3. 구 부가가치세법 시행령제4조 제5항에서 외국법인인 경우에는법인세법제94조에 따른 장소를 사업장으로 한다고 규정하면서 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내사업장이 있는 것으로 한다고 규정하고 있다.
(2) 청구법인은 세법의 해석상 의의가 있는 사안이므로 가산세를 부과할 수 없다고 주장하나, 세법의 해석상 이의가 있는 사안이 아니며, 국내에서 외국법인이 미등록사업자로 영업활동을 한 것과 동일한 사안이다. 지금까지 설명한 바와 같이 국내에 1개의 사업장만 있는 외국법인 등의 부가가치세 납세의무는 법률과 예규를 통하여 확립된 사안으로서 세법상 이의가 있는 것이 아니다. 본 건은 오히려 단순한 사안으로 외국인 또는 외국법인이 국내 과세당국에 신고 없이 직원을 국내에 파견하여 지속적으로 영업행위를 한다면 과세관청은 직권으로 외국법인을 국내에 사업자등록을 하고 법인세 및 부가가치세 등에 대하여 과세할 것임은 누구나 예상할 수 있었고, 청구법인이 국내에 지점을 설치하고도 국내에서 거래되는 선박유 판매에 대하여 부가가치세․법인세 등 신고의무가 있었음에도 이를 이행하지 아니하였다. 또한 OOO 그룹의 내부자료(세무교육 자료와 계약가이드라인 등)에서 한국지점은 일관되게 ‘영업 및 영업지원’을 하는 부서로 표현되고 세무상 자료에서만 한국지점을 현지마케팅 또는 시장조사 활동으로 표현하고 있으며, 이는 OOO 그룹의 세금 회피 의도가 있는 것으로 보아야 하므로 가산세 감면의 정당한 사유가 없다.
① 쟁점거래와 관련하여, 청구법인에게 부가가치세 납세의무가 있는지 여부
② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
1. 사업목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화(제1조에 따른 재화를 말한다. 이하 같다) 또는 용역(제1조에 따른 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하 “사업자”라 한다)
② 제1항에 따른 납세의무자는 개인·법인(국가·지방자치단체와 지방자치단체조합을 포함한다)과 법인격이 없는 사단·재단 또는 그 밖의 단체를 포함한다. 제4조(신고·납세지) ① 부가가치세는 사업장마다 신고·납부하여야 한다.
② 사업자에게 둘 이상의 사업장이 있는 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 주된 사업장 관할 세무서장에게 신청한 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 주된 사업장에서 총괄하여 납부할 수 있다.
③ 제1항에도 불구하고 제5조 제2항 및 제3항에 따라 사업자 단위로 등록한 사업자(이하 “사업자단위과세사업자”라 한다)는 그 사업자의 본점 또는 주사무소(主事務所)에서 총괄하여 신고·납부할 수 있다. 이 경우 그 사업자의 본점 또는 주사무소는 신고·납부와 관련하여 이 법을 적용할 때 각 사업장으로 본다.
④ 제1항의 사업장의 범위는 대통령령으로 정한다. 제6조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도(引渡) 또는 양도(讓渡)하는 것으로 한다.
② 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기의 사업을 위하여 직접 사용하거나 소비하는 경우 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 본다.
③ 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기나 그 사용인의 개인적인 목적 또는 그 밖의 목적으로 사용·소비하거나, 자기의 고객이나 불특정 다수인에게 증여(贈與)하는 경우 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 본다.
⑤ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
⑦ 제1항에 따른 재화의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제7조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.
② 사업자가 자기의 사업을 위하여 직접 용역을 공급하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 자기에게 용역을 공급하는 것으로 본다.
③ 대가(對價)를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다.
④ 제1항에 따른 용역의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제10조(거래 장소) ① 재화가 공급되는 장소는 다음 각 호에 해당하는 곳으로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화의 이동이 시작되는 장소
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 공급되는 시기에 재화가 있는 장소
② 용역이 공급되는 장소는 다음 각 호에 해당하는 곳으로 한다.
1. 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 장소
2. 국내외에 걸쳐 용역이 제공되는 국제운송의 경우 사업자가 비거주자(非居住者) 또는 외국법인인 경우에는 여객이 탑승하거나 화물이 적재(積載)되는 장소
③ 제1항과 제2항에 따른 공급 장소에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제11조(영세율 적용) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 영(零)의 세율을 적용한다.
3. 선박 또는 항공기의 외국항행 용역
4. 제1호부터 제3호까지의 재화 또는 용역 외에 외화를 획득하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항을 적용할 때 사업자가 비거주자 또는 외국법인인 경우에는 그 외국에서 대한민국의 거주자 또는 내국법인(內國法人)에 대하여 동일한 면세를 하는 경우에만 영의 세율을 적용한다.
③ 제1항의 재화와 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제16조(세금계산서) ① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정(訂正) 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
5. 제1호부터 제4호까지의 사항 외에 대통령령으로 정하는 사항
⑥ 세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니할 수 있다. 제22조(가산세) ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 공급가액(제2호의 경우에는 그 세금계산서에 적힌 금액을 말한다)에 대하여 100분의 2에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 제16조에 따른 세금계산서를 발급하지 아니한 경우
⑧ 영세율이 적용되는 과세표준을 제18조 제1항 및 제2항 단서 또는 제19조 제1항에 따라 신고하지 아니하거나 신고한 과세표준이 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 경우에는 그 신고하지 아니한 과세표준(미달하게 신고한 경우에는 그 미달한 과세표준)의 100분의 1에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. (2) 법인세법 제94조(외국법인의 국내사업장) ① 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내사업장이 있는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 장소를 포함하는 것으로 한다.
1. 지점, 사무소 또는 영업소
2. 상점, 그 밖의 고정된 판매장소
3. 작업장, 공장 또는 창고
4. 6개월을 초과하여 존속하는 건축 장소, 건설·조립·설치공사의 현장 또는 이와 관련되는 감독 활동을 수행하는 장소
5. 고용인을 통하여 용역을 제공하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당되는 장소
6. 광산·채석장 또는 해저천연자원이나 그 밖의 천연자원의 탐사 및 채취 장소[국제법에 따라 우리나라가 영해 밖에서 주권을 행사하는 지역으로서 우리나라의 연안에 인접한 해저지역의 해상(海床)과 하층토(下層土)에 있는 것을 포함한다]
③ 외국법인이 제1항에 따른 고정된 장소를 가지고 있지 아니한 경우에도 국내에 그 외국법인을 위하여 계약을 체결할 권한을 가지고 그 권한을 반복적으로 행사하는 자 또는 이에 준하는 자로서 대통령령으로 정하는 자를 두고 사업을 경영하는 경우에는 그 자의 사업장 소재지(사업장이 없는 경우에는 주소지로 하고, 주소지가 없는 경우에는 거소지로 한다)에 국내사업장을 둔 것으로 본다.
④ 제1항에 따른 국내사업장에는 다음 각 호의 장소는 포함되지 아니한다.
1. 외국법인이 자산의 단순한 구입만을 위하여 사용하는 일정한 장소
2. 외국법인이 판매를 목적으로 하지 아니하는 자산의 저장이나 보관만을 위하여 사용하는 일정한 장소
3. 외국법인이 광고, 선전, 정보의 수집 및 제공, 시장조사, 그 밖에 그 사업수행상 예비적이며 보조적인 성격을 가진 사업활동을 하기 위하여 사용하는 일정한 장소
4. 외국법인이 자기의 자산을 타인으로 하여금 가공하게 할 목적으로만 사용하는 일정한 장소 (3) 국세기본법 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. (4) 관세법 제143조(선용품 및 기용품의 하역 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 물품을 외국무역선 또는 외국무역기에 하역하거나 환적하려면 세관장의 허가를 받아야 하며, 하역 또는 환적허가의 내용대로 하역하거나 환적하여야 한다.
(5) 수출용원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 제4조(환급대상 수출등) 수출용원재료에 대한 관세등을 환급받을 수 있는 수출등은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
4. 그 밖에 수출로 인정되어 기획재정부령으로 정하는 것 (6) 부가가치세법 시행령 제4조(사업장의 범위) ① 법 제4조 제1항의 사업장은 사업자 또는 그 사용인이 상시 주재하여 거래의 전부 또는 일부를 행하는 장소로 한다. 다만, 다음 각 호의 사업에 있어서는 해당 호에 따른 장소를 사업장으로 한다. 1.～15. 생략
② 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 직접 판매하기 위하여 특별히 판매시설을 갖춘 장소(이하 “직매장”이라 한다)는 사업장으로 보며, 사업자가 재화의 보관·관리시설만을 갖추고 다음 각 호의 사항을 기재한 하치장설치신고서를 하치장 관할세무서장에게 제출한 장소(이하 “하치장”이라 한다)는 사업장으로 보지 아니한다. 1.～3. 생략
⑤ 비거주자 또는 외국법인의 경우에는 소득세법 제120조 또는 법인세법 제94조 에 규정하는 장소를 사업장으로 한다. 제15조(자가공급의 범위) ② 2 이상의 사업장이 있는 사업자가 자기사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 타인에게 직접 판매할 목적으로 다른 사업장에 반출하는 것은 재화의 공급으로 본다. 제19조(용역의 자가공급) ① 법 제7조 제2항의 규정에 의하여 자가공급으로 과세되는 용역은 당해 용역이 무상으로 자가공급되어 다른 동업자와의 과세형평이 침해되는 경우의 기획재정부령이 정하는 용역에 한한다.
② 제1항의 규정에 의하여 자가공급으로 과세되는 용역에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.
③ 법 제7조 제3항 단서에서 “대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자”란 소득세법 시행령 제98조 제1항 또는 법인세법 시행령 제87조 제1항 각 호에 규정된 자(이하 “특수관계에 있는 자”라 한다)를 말한다. 제26조(그 밖의 외화획득 재화 및 용역 등의 범위) ① 법 제11조 제1항 제4호에 규정하는 외화를 획득하는 재화 또는 용역은 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 공급되는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 것
3. 외국을 항행하는 선박 및 항공기 또는 원양어선에 공급하는 재화 또는 용역. 다만, 사업자가 법 제16조에 따라 부가가치세를 별도로 적은 세금계산서를 발급한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 외화획득의 증명에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. 제57조(세금계산서 발급의무의 면제 등) ① 법 제16조 제6항에서 “세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호에 따른 재화 또는 용역을 공급하는 경우를 말한다.
4. 제26조 제1항 제1호ㆍ제1호의2ㆍ제3호(공급받는 자가 국내에 사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인인 경우에 한한다)ㆍ제4호ㆍ제5호(일반여행업자의 경우에 한한다) 및 제5호의2에 규정하는 재화 또는 용역
5. 그 밖에 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 공급하는 재화 또는 용역. 다만, 해당 비거주자 또는 외국법인이 해당 외국의 개인사업자 또는 법인사업자임을 증명하는 서류를 제시하고 세금계산서의 발급을 요구하는 경우를 제외한다. 제64조(예정신고와 납부) ③ 법 제18조 제1항 및 제2항 단서를 적용함에 있어서 법 제11조 제1항 및 이 영 제26조에 따라 영세율이 적용되는 경우에는 부가가치세예정신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여 제출하여야 한다. 다만, 부득이한 사유로 인하여 해당 서류를 첨부할 수 없는 때에는 국세청장이 정하는 서류로서 이에 갈음할 수 있다.
5. 제26조 제1항 제3호의 경우에는 관할세관장이 발급하는 선(기)적완료증명서. 다만,전기통신사업법에 의한 전기통신사업에 있어서는 용역공급기록표로 한다. 제65조(확정신고와 납부) ② 법 제11조 제1항과 이 영 제26조에 따라 영세율이 적용되는 경우에는 부가가치세확정신고서에 제64조 제3항의 서류를 첨부하여 제출하여야 한다. 다만, 예정신고 및 제73조 제3항의 규정에 의한 신고에 있어서 이미 제출한 서류는 제외한다.
④ 제1항에 따라 확정신고를 하는 경우에는 다음 각 호의 서류를 해당 신고서에 첨부하지 아니한 부분에 대하여는 제1항의 신고로 보지 아니한다.
1. 법 제11조 제1항과 이 영 제26조에 따라 영세율이 적용되는 과세표준에 관하여 제2항에서 규정하는 서류 (7) 수출용원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 시행규칙 제2조(환급대상 수출등) ④ 법 제4조 제4호에서 “기획재정부령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 수출을 말한다.
1. 우리나라와 외국간을 왕래하는 선박 또는 항공기에 선용품 또는 기용품으로 사용되는 물품의 공급 제3조(수출등의 사실확인) 법 제4조 제1호 단서 및 동조 제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 수출등에 제공된 물품에 대하여 관세등의 환급을 받으려는 자는 관세청장이 정하는 바에 따라 물품을 공급할 때 또는 환급을 신청할 때 세관장으로부터 수출등의 사실을 확인받아야 한다.
(1) OOO 그룹은 전세계적으로 항공유, 선박유 및 육상유 사업을 수행하며, OOO에 본점, OOO본점과 같은 지역거점 사무소, 한국지점과 같이 전세계 각지에서 해당 지역 영업을 할 수 있는 지점으로 구성되어 있다.
(2) 청구법인은 한국에서 선박유 트레이딩 관련 마케팅·시장조사 용역을 OOO본점에 제공하는 것으로 보아 급여 등 판매관리비의 OOO를 용역대가로 청구하고 있으며 동 금액을 영세율 기타매출로 부가가치세 신고를 하고, 아래 <표5>와 같이 법인세 신고를 하였다. <표5> 청구법인의 법인세 신고내역
(3) OOO 그룹의 선박유 거래흐름은 <별지>와 같다.
(4) 처분청은 청구법인이 한국 내에서 선박유를 구입 후에 한국 내의 국내항에서 선사에게 재판매거래를 수행하고, 아시아․태평양 지역 외의 항구에서 선박유를 급유할 필요가 있는 한국 선사를 외국 관계사에게 중계를 하고 외국 관계사로부터 판매수익 50%의 수수료 수익을 얻고 있음에도, 청구법인의 급여 등 판매관리비에 5%를 가산한 금액에 대하여 기타매출로 부가가치세 신고를 하였다고 보고 이 건 부 부가가치세를 과세하였다.
(5) 처분청이 법인세를 과세하면서 청구법인에 귀속시킨 매출총이익의 내역은 아래 <표6>과 같다. <표6> 법인세 과세 기준 매출총이익 대비 한국지점 판매관리비 비율
(6) 청구법인이 제시한 증거서류는 다음과 같다. (가) OOO지방검찰청은 조사청이 청구법인 등을조세범 처벌법위반으로 고발한 사건에 대하여 ‘① 본 건 선박유 판매 관련 OOO 등 국내선사와의 계약서상 거래 당사자가 OOO본점인 점, ② 국내선사 업무담당자의 일부 진술도 본 건 선박유 거래에 있어서 거래상대방을 OOO본점으로 인지하고 있다는 것인 점, ③ 국내 정유사 및 국내 선사와의 선박유 대금거래가 OOO 그룹과의 사이에서 모두 이루어지고, 한국지점이 선박유 대금거래에 관여하지 않는 점{국내 선사는 OOO 그룹 계좌(OOO 계좌로서 OOO 그룹사 전체 영업대금 수취 계좌)로 선박유 대금을 송금하고, 국내 정유사도OOO 그룹 계좌(OOO 계좌로서 OOO 그룹사 전체 영업대금 송금계좌)로부터 선박유 대금을 송금받음}, ④ 본 건 선박유 거래 관련 국내 정유사도 OOO본점에 선박유를 판매하고 관련 세금계산서를 발급하지 아니한 점, ⑤ 국내 선사의 외항선에 대한 선박유 거래인 본 건 거래는 부가가치세 부담이 없는 영세율 거래인 점, ⑥ OOO본점과 한국지점 사이에 체결된 용역계약(2003.4.23.)에 의하면 한국지점은 OOO본점을 위하여 선박유 등 영업활동 관련 사업조직구성 및 지원 등 업무를 수행하고 OOO본점으로부터 그 용역제공 비용에 추가하여 OOO에 상당하는 수수료를 지급받기로 한 점, ⑦ OOO본점이 국내 정유사 등에게 대금 지급을 보증하는 내용의 보증서를 제공하고, 수량, 품질 등 제반 클레임을 관리하는 점 등을 고려할 때, 특별한 사정이 없는 한 이 건 선박유 거래 관련하여, 한국지점이 주된 영업활동 등 업무를 수행한다고 하더라도 한국지점이 OOO본점의 국내 고정사업장으로서 OOO본점보다 더 중요하고도 본질적인 역할을 하였다고 단정하기 어렵다’는 이유로 증거가 불충분하여 불기소 결정통지(2017.3.29.)한 것으로 나타난다. (나) 거래가 체결되는 흐름에 관하여 실제 거래 사례(△△상선이외국항에서 선박유를 공급받은 거래)에 대한 이메일 송수신 내역을 정리하면 아래 <표7>과 같다. <표7> 선박유 거래 예시 (다) 청구법인이 기획재정부장관에게 한 ‘청구법인이 영위하는 사업의 구분에 대한 질의’에 대하여 기획재정부장관은 ‘한국표준산업분류에 따르는 것으로 귀 질의 경우 사업내용 등 구체적인 사실관계를 확인하여 판단할 사항’이라고 회신하였고, 청구법인이 통계청장에게 한 ‘고객(선사) 및 공급업체(정유사)를 상대로 입찰접수, 견적 요청, 견적 접수, 가격 제시, 가격 협상, 거래 확인 등의 업무를 수행하여 소유권을 취득하지 않고 거래를 중개하는 산업활동의 한국표준산업분류’에 대한 질의에 대하여 통계청장은 (기타)상품중개업에 해당한다고 회신하였다. (라) 부가가치세 영세율신고 첨부서류인 ‘환급대상수출물품 반입(적재) 확인(신청)서’에는 정유사가 선박유를 선사에게 공급(신청)한 것으로 나타난다. (마) 이외에도 청구법인 제시 한국지점과 OOO본점의 기능분석표 등을 제시하고 있다.
(7) 처분청이 제출한 자료에 의하면, OOO본점은 국내항에서 국내외선사의 외항선박에 선박유를 공급한 것과 관련하여 싱가포르정부에 우리나라의 부가가치세에 해당하는 GST(Goods and Services Tax)를 신고하지 아니한 것으로 나타난다.
(8) 처분청 의견에 의하면, 청구법인과 OOO본점은 국내항에서 국내외선사의 외항선박에 선박유를 공급한 것과 관련하여 각 부가가치세신고, GST신고를 하지 아니하였는바, 결과적으로 우리나라와 싱가포르 양국에서 신고가 안 된 것이다.
(9) 처분청에서 확인한 바에 의하면, 국내 정유사들이 OOO본점으로 선박유를 수출신고한 사실이 없고, 또한 실제 해상유가 외국으로 반출된 사실이 없는 것으로 나타난다.
(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점거래와 관련하여 중요하고 본질적인 역할을 OOO 본점이 하였으므로 청구법인은 부가가치세 신고의무가 없다고 주장하고 있는 반면에, 처분청은 청구법인이 판매 또는 구매와 관련하여 중요한 역할을 하였으므로 청구법인이 부가가치세 신고의무가 있다는 의견인바, 아래와 같은 이유로 쟁점거래에 대하여 청구법인에게 부가가치세 납세의무가 있다고 보이므로 처분청이 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
1. 재화의 공급장소란 재화의 이동이 시작되는 장소를 의미하므로 결국 부가가치세 납세의무가 미치는 국내거래와 그렇지 않은 국외거래의 구별은 재화의 이동이 시작되는 장소가 국내 또는 국외인지를 기준으로 할 것인바, 거래①ㆍ②유형은 재화의 이동이 시작되는 공급장소가 국내항인 국내 정유사의 저유소이므로 국내거래에 해당한다고 보이고(조심 2016서3927, 2019.3.25., 같은 뜻임), 청구법인이 국내선사가 국외항에서 주유시 거래가 잘 이루어질 수 있도록 국내에서 국내선사에 관련정보 등을 제공한 거래 (거래③유형)는 청구법인이 국내에서 관련정보 등을 제공하는 것이므로 부가가치세법상 과세대상인 용역의 공급에 해당하는 것으로 보인다.
2. 국내항에서 국내선사의 외항선박에 선박용 연료유를 공급한 거래(거래①유형) 및 국내항에서 국외선사의 외항선박에 선박용 연료유를 공급한 거래(거래②유형)의 경우 청구법인이 OOO본점의 한국 내 영업조직으로서 영업기능 대부분을 수행한 것으로 조사되었음을 감안하면 그 사업의 성격상 예비적이고 보조적인 성격을 가진 사업활동으로 보기 어려우므로 이는 모두 용역이 아닌 재화의 공급으로 봄이 타당하다.
3. 청구법인과 OOO본점이 국내항에서 국내외선사의 외항선박에 선박유를 공급한 것과 관련하여 각 부가가치세 신고, OOO신고를 하지 아니한 것으로 확인되었음을 감안하면 결과적으로 우리나라와 OOO의 양국에서 쟁점거래를 포함한 이들의 거래에 대한 제세의 신고가 없었고, 국내 정유사들이 OOO본점으로 선박유를 수출신고한 사실이 없으며 실제 해상유가 외국으로 반출된 사실도 없는 것으로 확인되었음을 감안하면 쟁점거래를 수출로도 볼 수 없다.
4. 청구법인은 OOO본점이 쟁점거래의 계약상ㆍ실질상 당사자로서 청구법인보다 더 본질적이고 중요한 역할을 하였으므로 청구법인에게 부가가치세를 부과할 수 없다고 주장하나, 조사청에서 청구법인이 국내사업장으로서의 영업조직을 가지고 쟁점거래를 수행하였음을 구체적으로 확인한 반면에, 청구법인이 제출한 심리자료만으로는 청구주장을 입증하기에 불충분한 것으로 보인다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 이 건에 대하여 세법 해석상 의의가 있는 사안이므로 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 주장하고 있는 반면에, 처분청은 세법 해석상 의의가 있는 사안이 아니므로 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 없다는 의견이다. 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 법령에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법령이 정하는 바에 따라 부과하는 행정적 제재이고, 국세기본법제48조 제1항에 따라 정당한 사유가 있는 때에는 이를 부과하지 아니하는 것이며, 단순한 법률의 부지ㆍ오해를 넘어 세법해석상 견해가 대립하는 등으로 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것에 책임을 귀속시킬 수 없는 합리적인 이유가 있을 때 또는 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하기 어려운 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 비난할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다 할 것이다. 국내에 사업장을 가지고 있는 외국법인 등의 부가가치세 신고 및 세금계산서의 수수의무는 법률과 예규 등을 통하여 확립된 사안으로, 이러한 의무를 불이행할 경우에는 이에 대한 과세관청의 과세를 예상할 수 있고 이 경우 과세관청에 대한 사전질의 답변제도를 통해 세무상 불확실성을 제거할 수 있음에도 청구법인은 그러하지 아니한 점, OOO 그룹의 내부자료인 세무교육자료와 계약가이드라인 등에서 한국지점이 일관되게 ‘영업 및 영업지원’을 하는 부서로 기재되어 있는 반면에 세무상의 자료에서만 한국지점을 현지마케팅 또는 시장조사활동으로 기재하고 있음을 감안하면 OOO 그룹이 쟁점거래에 따른 부가가치세 등의 제세를 회피할 의도가 없었다고 단정할 수도 없는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점거래는 비과세관행 등으로 납세의무의 이행을 기대하기 어려운 사정이 있거나 납세의무의 존부에 대한 세법해석상 견해가 대립되는 사안으로 보기 어렵고 그렇다면 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 볼 수 없으므로 이에 관한 청구주장을 받아들이기도 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.