법령의 체계적 해석 등을 고려해 볼 때 외환 등 거래손익에 파생상품 평가손익이 포함된다고 볼 근거가 없는 점, 기재부 예규도 같은 취지도 해석하고 있는 점 등에 비추어 청구법인의 파생상품 평가손익과 외환 등 거래손익을 통산해야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
법령의 체계적 해석 등을 고려해 볼 때 외환 등 거래손익에 파생상품 평가손익이 포함된다고 볼 근거가 없는 점, 기재부 예규도 같은 취지도 해석하고 있는 점 등에 비추어 청구법인의 파생상품 평가손익과 외환 등 거래손익을 통산해야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 법인세 신고시 파생상품 평가손익의 인식방법은 납세자의 선택에 따르고 있는데, 이로 인해 교육세 과세표준이 되는 파생상품 평가손익이 교육세 납부세액에 영구적 차이를 초래하는 것은 과세형평에 부합하지 않는다. ｢법인세법 시행령｣ 제76조 제1항 제2호 는 법인세 과세표준 산정시 파생상품 평가손익 산출방법을 규정한 것으로, 납세자가 사업연도 종료일 현재의 매매기준율 등으로 평가할 것인지 여부에 따라 손익의 귀속시기를 결정할 뿐이다. 따라서, 처분청의 논리에 따라 파생상품 평가손익을 쟁점규정의 제1항 제8호의 ‘기타영업수익 및 기타영업외수익’으로 별도로 분류하는 경우 납세자가 적용하는 환율에 따라 손익귀속시기의 차이가 아닌 영구적인 차이를 유발하여 과세형평은 물론 경제적 실질에도 부합하지 않는 결과를 초래한다.
(2) 현행 쟁점규정의 제1항 규정은 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 함께 통산하여 교육세 과세표준을 산정하는 것으로 규정하고 있다. 기획재정부 예규(소득세제과-216, 2014.3.31.)는 파생상품 평가손익을 포괄적인 과세항목인 ‘기타영업수익 및 영업외수익’으로 분류하여 결과적으로 파생상품 평가손익이 외환 등 거래손익과 같이 통산될 수 없는 것으로 해석한 바 있으나, 2015.2.3. 대통령령 제26076호로 개정된 쟁점규정의 제1항 제5호에 따르면, 기획재정부 유권해석과 달리 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 통산하도록 하고 있으며, 해당 개정사항은 창설적 규정이 아니며 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 통산하여 교육세 과세표준을 산정하는 것으로 ‘명확화’하는데 개정 취지가 있음을 기획재정부가 2014.12.16. 발표한 2014년 법 개정 후속 시행령 개정을 보아도 알 수 있다.
(3) 외환포지션 관리 목적상 파생상품 평가손익과 외환 등 거래손익은 하나의 포트폴리오를 구성하므로 파생상품 평가손익은 외환 등 거래손익의 일종으로서 서로 통산되어야 하고, 파생상품 자산 및 부채의 가치 변동분이 현금 등으로 실현된 경우에는 파생상품 거래손익으로, 아직 미실현 상태인 경우에는 파생상품 평가손익으로 회계처리되는 것일 뿐 외환포지션에 미치는 영향은 동일하므로, 이를 구분하여 통산하는 것은 경제적으로 비합리적이다.
(1) 청구법인은 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 통산하여야 한다고 주장하고 있으나, 2015.2.3. 개정 전 쟁점규정의 제1항에 의하면, 외환 등 거래손익과 파생상품 평가손익은 구별되는 개념으로서 파생상품 평가손익은 기타영업수익에 해당되고 외환 등 거래손익과 통산한다는 규정이 없으므로 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 통산하지 아니하는 것이 타당하다. 2015.2.3. 개정된 쟁점규정의 제1항 제5호 가목은 파생상품 평가손익을 외환 등 거래손익과 통산되도록 개정되었으나, 부칙 제2조에 따르면 위 조항은 “이 영 시행일이 속하는 과세기간분부터 적용한다”고 규정되어 있다. 또한, 기획재정부 예규(소득세제과-216, 2014.3.31.)에 의하면 금융·보험업자가 통화선도 등에 대해 평가손익을 인식한 경우, 교육세 과세표준인 수익금액(기타영업수익 및 영업외수익)에 포함되는 것이며, 파생상품 평가손익이 외환 등 거래손익과 통산될 수 없는 것으로 해석하고 있다.
(2) 청구법인은 2015.2.3. 개정된 쟁점규정의 제1항 제5호 가목의 규정은 창설적 규정이 아니라 파생상품 평가손익은 외환 등 거래손익과 통산하여 교육세 과세표준을 산정하는 것임을 ‘명확화’하는 규정이라고 주장하고 있으나, 규정의 연혁 및 개정내용, 부칙 제2조에 나타난 해당 규정의 적용시기(이 영 시행일이 속하는 과세기간부터 적용) 등을 고려하여 볼 때 창설적 규정이다.
② 제1항 각 호에 따른 세율은 교육투자재원의 조달 또는 해당 물품의 수급상 필요한 경우 그 세율의 100분의 30의 범위에서 대통령령으로 조정할 수 있다.
③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 법인세법 제41조 에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.
④ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조에 따른 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 따른다. (2) 교육세법 시행령 (가) 1981.12.31. 대통령령 제10668호로 제정된 것 제5조 (금융보험업의 수익금액) ① 법 제6조 제2항에서 “기타 대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.
5. 외환매매익(외환평가익은 제외한다)
② 다음의 금액은 법 제6조 제1항 제4호의 과세표준이 되는 수익금액에 포함하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
3. 국고보조금·보험차익·채무면제익·상각채권추심익·자산수증익·자산재평가법에 의한 재평가차익
4. 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액
5. 국외의 보험사업자가 인수한 보험으로서 재보험계약에 의하여 국내에 수입된 보험료
6. 보험사업자 및 보험공사가 재보험에 가입함으로써 재보험사업자로부터 받은 출재보험수수료·출재이익수수료·이재조사비 (나) 2010.2.18. 대통령령 제22046호로 일부개정된 것 제4조(금융보험업의 수익금액) ① 법 제5조 제3항에서 “대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.
5의2. 법 제3조 제1호에 따른 금융·보험업자(이하 “금융·보험업자”라 한다)의 파생상품거래의 손익과 해당 파생상품거래와 관련된 위험을 회피하기 위한 금융투자상품 거래의 손익을 통산한 후의 순이익 5의3. 금융·보험업자의 파생결합증권거래의 손익과 해당 파생결합증권거래와 관련된 위험을 회피하기 위한 금융투자상품 거래의 손익을 통산한 후의 순이익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
2. 보험업법 기타 법률에 의한 고정자산의 평가(증액에 한한다)
3. 재고자산 등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가
② 제1항 제3호의 규정에 의한 자산 및 부채는 당해 자산 및 부채별로 대통령령이 정하는 방법에 의하여 이를 평가하여야 한다.
⑤ 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산 및 부채를 평가함에 따라 발생하는 평가차익 및 평가차손의 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령 제73조(평가대상 자산 및 부채의 범위) 법 제42조 제1항 제3호에서 재고자산 등 “대통령령이 정하는 자산 및 부채”란 다음 각 호의 것을 말한다.
3. 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등이 보유하는 외화자산 및 부채
4. 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등이 보유하는 통화 관련 파생상품 중 기획재정부령으로 정하는 통화선도와 통화스왑(이하 각각 “통화선도”, “통화스왑”이라 한다) 제76조(외화자산 및 부채의 평가) ① 제73조 제3호의 외화자산 및 부채는 사업연도종료일 현재의 기획재정부령으로 정하는 매매기준율 또는 재정(裁定)된 매매기준율(이하 이 조에서 “매매기준율 등”이라 한다)로 평가하여야 한다.
② 통화선도와 통화스왑은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법 중 관할 세무서장에게 신고한 방법에 따라 평가하여야 한다.
1. 계약의 내용 중 외화자산 및 부채를 사업연도종료일 현재의 매매기준율 등으로 평가하는 방법
2. 계약의 내용 중 외화자산 및 부채를 계약체결일의 매매기준율 등으로 평가하는 방법
③ 법인이 제2항에 따라 신고한 평가방법은 그 후의 사업연도에도 계속하여 적용하여야 한다.
④ 제1항 및 제2항에 따른 외화자산 및 부채와 통화선도, 통화스왑을 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화 기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다. 이 경우 통화선도, 통화스왑의 계약 당시 원화 기장액은 계약의 내용 중 외화자산 및 부채의 가액에 계약체결일의 매매기준율 등을 곱한 금액을 말한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점규정의 제ㆍ개정 이력은 아래와 같다. 1) 1981.12.31. 대통령령 제10668호로 교육세법 시행령이 제 정될 때, 금융보험업자의 과세표준이 되는 수익금액을 제5조(쟁점규정) 제1항에 규정하였다.
2. 1990.12.31. 대통령령 제13197호로 교육세법 시행령이 전 부 개정될 때, 쟁점규정이 교육세법 시행령의 제4조로 이관되었
4. 2011.7.14. 일부개정시, 쟁점규정의 제1항 제5호가 ‘외환[ 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제4조 제7항 에 따른 파생결합증권 및 같은 법 제5조 제1항에 따른 파생상품(이하 “파생상품 등”이라 한다)은 제외한다] 매매손익(가목)’과 ‘파생상품 등 거래의 손익을 통산(通算)한 순손익(나목)’을 합산한 후의 순이익으로 개정되었다.
5. 2015.2.3. 일부개정시 쟁점규정의 제1항 제5호가 ‘파생상품 등 거래의 손익을 통산(通算)한 순손익(법인세법 시행령 제76조 제1항 에 따른 통화선도 등의 평가손익 및 같은 조 제2항에 따른 환위험회피용 통화선도 등의 평가손익을 포함한다)’ (가목)과 ‘외환(파생상품 등은 제외한다) 매매손익’ (나목)을 합산한 후의 순이익으로 개정되었다. (나) 교육세 과세표준 신고서의 [별지 서 식 부표]의 제ㆍ개정 이력은 아래와 같다.
1. 2010.2.18. 일부개정시 이 건 부표 중 “계정과목 11. 외환매매익”을 “외환차익－외환차손”의 산식으로 산출하도록 하였다. 2) 2015.2.3. 일부개정시 이 건 부표 중 “계정과목 11. (2) 쟁점규 정 의 제1항 제5호 나목[외환(파생상품 등은 제외한다)매매손익]”도 “외 환차익－외환차손”의 산식으로 산출하도록 하였다. (다) 2011.7.14. 일부개정시 개정된 쟁점규정에 대한 기획재정부 발간 2011년 간추린 개정세법의 내용은 아래와 같다. (라) 2015.2.3. 일부개정시 개정된 쟁점규정에 관한 2014년 세법개정 후속 시행령 개정(2014.12.16. 기획재정부가 발표한 보도자료)의 내용은 아래와 같다. (마) 이 건 유권해석(기획재정부 소득세제과-216, 2014.3.31.)의 내용은 아래와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 법령의 체계적 해석 및 제․개정이유 등을 고려해 볼 때 외환 등 거래손익에 파생상품 평가손익이 포함된다고 볼 근거가 없는 점, 기획재정부 예규 (소득세제과-216, 2014.3.31.)도 파생상품 평가손익은 교육세 과세표준인 수익금액 (기타영업수익 및 영업외수익)에 포함하여 외환 등 거래손익과 통산할 수 없는 것으로 해석한 점, 2010.2.18. 개정된 같은 ｢교육세법 시행령｣ [별지 서식 부표]인 계정과목별 수익금액․과세제외․비과세명세표를 보면 교육세 과세표준 산정시 외환매매익은 “외환차익-외환차손”의 산식으로 되어 있어 평가손익이 포함되지 않는 것으로 보이는 점, 2015.2.3. 대통령령 제26076호로 개정된 ｢교육세법 시행령｣ 제4조 제1항 제5호 가목은 규정의 연혁 및 개정 내용, 부칙 제2조에 나타난 해당 규정의 적용시기(이 영 시행일이 속하는 과세 기간분부터 적용) 등을 고려하여 볼 때 확인적 규정이 아닌 창설적 규정으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인의 파생상품 평가손익과 외환 등 거래손익을 통산해야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.