쟁점대손금이 신고조정에 의한 필요경비 산입대상에 해당하는지 여부 등

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2007.5.11.부터 2012.7.6.까지 OOO라는 상호로 대부업을 영위한 사업자로서 2007.12.28. OOO원(이하 “쟁점대여금”이라 한다)을 대여하였고, 변제기일까지 대여금 원리금을 상환받지 못하다가 대여금 담보를 위해 근저당권을 설정하였던 담보물건의 경매로 2010.6.24. 배당금 OOO원을 지급받았으며, 쟁점대여금 원금의 미회수액 중 OOO원을 대손금으로 사업소득금액 계산상 필요경비로 결산서에 계상하여 2010년 귀속 종합소득세를 신고하였다.
• 나. 이후 2012.2.24. 쟁점대여금에서 동 배당금과 2010년 사업소득 결산서상 대손금 계상액을 차감한 OOO원(이하 “쟁점대손금”이라 한다)을 사업소득금액 계산상 필요경비에 산입되어야 한다는 취지로 경정청구를 하였다가 2012.6.22. 매출누락금액 OOO원을 총수입금액에 포함하는 한편, 쟁점대손금을 필요경비에 산입하여 2010년 귀속 종합소득세 수정신고를 하였고, 처분청은 쟁점대손금은 당초 사업소득 계산시 결산서에 반영되지 않은 대손금으로서 신고조정 사 항에 해당되지 않는다는 사유로 필요경비에서 제외하여 2016.5.12. 청 구인에게 2010년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2016.8.9. 이의신청을 거쳐 2017.1.9. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점대여금 차용증상 채무자 OOO 및 연대보증인 4인의 체납세액에 대해 국세청에서 2010년 중 무재산을 사유로 결손처분 한 사실이 확인되고, 청구인은 담보부동산 경매로 수원지방법원(2009가합28007)으로부터 2010.6.24. 쟁점대여금 중 일부인 OOO원을 배당받는 것으로 통보받았는바, 이는 쟁점대손금 중 나머지 미회수액에 충당할 채무자의 잔여재산이 없다는 사실이 확인된 것이므로 쟁점대여금은 신고조정 방식으로 필요경비 산입이 가능한 대손금에 대해 규정하고 있던 ｢소득세법 시행규칙｣(2011.3.28. 기획재정부령 제195호로 개정되기 전의 것) 제1항 제8호에 준하는 회수불능 채권에 해당되는 것으로 보아야 할 것인 점, 납세의무 성립 후 소득의 원인이 된 채권이 채무자의 도산 등으로 인하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적이고 명백하게 되었다면 이는 ｢국세기본법 시행령｣ 제25조의2 제2항 에 준하는 사유로서 특별한 사정이 없는 한 같은 법 시행령 제25조의2 제2호에서 규정하고 있는 후발적 경정청구에 해당하는 것(대법원 2014.1.29. 선고 2013두18810 판결)인바, 쟁점대손금은 위와 같은 사유로 2010년 중 회수불능임이 객관적이고 명백하게 확인되었으므로 청구인의 2010년 사업소득금액 계산상 필요경비로 산입되어야 한다.

(2) 청구인은 2012.2.24. 쟁점대손금을 신고조정으로 사업소득금액 계산시 필요경비에 산입하여 달라는 취지로 2010년 종합소득세 경정청구를 하였으나, 처분청은 과세시효가 임박한 2016.5.12. 납부불성실가산세를 포함하여 2010년 종합소득세를 청구인에게 경정․고지하였는바, ｢국세기본법｣ 제45조의2 제3항 에서 경정청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날로부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다고 규정하고 있고, 만약, 법정통지 의무기한 내에 청구인이 거부통지를 받았다면 납부불성실가산세 부담을 면할 수 있었던 기회를 상실하여 청구인의 기간이익의 권리가 심대하게 침해되었으므로 ｢국세기본법｣ 제48조 제1항 규정의 가산세를 면제할 만한 정당한 사유가 있는 것에 해당되어 납부불성실가산세는 면제되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점대여금의 차용증에 의하면 2007.12.28. 청구인은 OOO에게 2008.2.27.까지 매월 5부의 이자를 받는 조건으로 OOO원을 대여하면서 주식회사 OOO 외 4명이 연대보증인으로 입보하였고, OOO을 담보제공자로 하여 이들이 공동으로 소유하고 있던 경기도 OOO 건물에 담보를 설정하였으며, 원금상환이 지연될 경우 채권자는 담보물에 대하여 법적조치를 취함은 물론 담보부동산에서 매월 발생하는 임대료를 채권자인 청구인이 수령하게 된다는 내용을 특약사항으로 정하였는바, 청구인이 담보부동산인 OOO의 임의경매(2008타경60468)로 지급받은 배당금은 채무자 OOO의 재산이 아닌 근저당권자의 자격으로 청구인이 수령한 것이고, 수원지방법원이 2010.6.24. 선고한 판결(2009가합28007)은 동 배당금과 관련하여 선순위 채권자의 배당금 이의제기에 대한 판결로서 쟁점대여금 차용증에 OOO 외 연대보증인 4명의 재산으로 쟁점대여금을 상환받을 수 있었는바, 청구인은 채무자 및 연대보증인에 대한 잔여채권이 회수불능이 된 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 채무자들에 대한 체납세액을 국세청에서 결손처분하였다는 사실은 ｢소득세법 시행규칙｣(2011.3.28. 기획재정부령 제195호로 개정되기 전의 것) 제25조 제1항 제7호에 해당되어 이는 신고조정 대상이 아닌 점, 쟁점대손금은 ｢국세기본법｣ 제45조의2 제2항 및 같은 법 시행령 제25조의2 각 호에서 열거하고 있는 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않는 점 등에 비추어 쟁점대손금은 신고조정으로 필요경비 산입대상에 해당되지 않는다.

(2) 청구인의 2012.2.24. 경정청구시 발생한 환급세액 OOO원에 대해 처분청이 이를 환급한 사실이 없어 청구인은 경정청구가 받아들여지지지 않았음을 충분히 예측할 수 있었고, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등의 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상 제재로서 과세관청이 이에 대한 통지 및 과세를 4년여가 지난 시점에 하였다 하더라도 제척기간 내에 고지된 적법한 처분이고, 납부불성실가산세는 납부기한 내에 납부한 자와의 형평을 고려하여 미납부한 세액에 가산하는 지연이자 성격을 갖고 있으므로 미납부한 기간 동안 실질적으로 받게 되는 금융혜택 상당액을 국가에 납부하도록 하는 의미도 있는 것이어서 납부불성실가산세를 가산하여 경정․고지한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점대손금이 신고조정에 의한 필요경비 산입대상인지 여부

② 납부불성실가산세를 면제할 만한 정당한 사유가 있는지 여부

• 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제15조【신의·성실】납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제45조【수정신고】① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자(｢소득세법｣ 제73조 제1항 제1호 부터 제7호까지의 어느 하나에 해당하는 자를 포함한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 관할 세무서장이 각 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지하기 전으로서 제26조의2 제1항에 따른 기간이 끝나기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미치지 못할 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액이나 환급세액을 초과할 때

3. 제1호 및 제2호 외에 원천징수의무자의 정산 과정에서의 누락, 세무조정 과정에서의 누락 등 대통령령으로 정하는 사유로 불완전한 신고를 하였을 때(제45조의2에 따라 경정 등의 청구를 할 수 있는 경우는 제외한다) 제45조의2【경정 등의 청구】① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때

2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때

3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세 기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 ｢ 감사원법｣에 따른 심사청구를 할 수 있다. 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 제55조【불복】① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.(후단 생략)

(2) 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것) 제45조의2【경정 등의 청구】③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. (3) 국세기본법 시행령 제25조의2 【후발적 사유】법 제45조의2 제2항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우

2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우 (4) 소득세법 제27조 【사업소득의 필요경비의 계산】① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (5) 소득세법 시행령 제55조 【사업소득의 필요경비의 계산】① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다.

16. 대손금(부가가치세 매출세액의 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중 ｢부가가치세법｣ 제45조 에 따른 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다)

② 제1항 제16호에 따른 대손금은 다음 각 호의 1에 해당하는 것으로 한다.

1. 채무자의 파산·강제집행·형의 집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권

2. 채무자의 사망·실종·행방불명 등으로 인하여 회수할 수 없는 채권

3. 기타 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권 (6) 소득세법 시행규칙(2011.3.28. 기획재정부령 제195호로 개정되기 전의 것) 제25조【회수불능채권의 범위】① 영 제55조 제2항 제3호에서 "기획재정부령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 외상매출금 및 미수금으로서 ｢상법｣상의 소멸시효가 완성된 것

2. 외상매출금 또는 미수금과 관련하여 받은 ｢어음법｣상의 소멸시효가 완성된 어음

3. 외상매출금 또는 미수금과 관련하여 받은 ｢수표법｣상의 소멸시효가 완성된 수표

4. 대여금 및 선급금으로서 ｢민법｣상의 소멸시효가 완성된 것

5. 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권과 외상매출금(｢조세특례제한법 시행령｣ 제2조 의 규정에 의한 중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일이전의 것에 한한다). 다만, 당해사업자가 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 것을 제외한다.

6. 물품의 수출로 인하여 발생한 채권으로서 외국환관리에 관한 법령에 의하여 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것

7. ｢국세징수법｣ 제86조 제1항 제1호 및 동법 시행령 제83조의 규정에 의하여 세무서장으로부터 국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권. 다만, 당해 사업자가 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 것을 제외한다.

8. ｢민사집행법｣ 제102조 의 규정에 의하여 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권

9. ｢채무자 회생 및 파산에 관한 법률｣에 따른 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

10. 회수기일을 6월 이상 경과한 채권 중 회수비용이 당해 채권가액을 초과하여 회수의 실익이 없다고 인정되는 10만원 이하의 채권

④ 제1항 각 호의 1에 해당하는 대손금은 다음 각 호의 날이 속하는 과세기간의 필요경비로 한다.

1. 제1항 제1호 내지 제4호, 제6호, 제8호 또는 제9호에 해당하는 경 우: 당해사유가 발생한 날

2. 기타의 경우: 당해사유가 발생하여 필요경비로 계상한 날

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 2007.12.28. OOO에게 쟁점대여금 대여시 작성한 차용증의 주요내용은 다음과 같다.

(2) 2009.12.16. 수원지방법 부동산임의경매(2008타경60468) 배당표에 의하면 매각대금에서 매각대금 이자를 더하여 집행비용을 차감한 실제 배당할 금액은 OOO원으로서 청구인의 채권금액은 OOO으로 되어 있고, 배당금은 OOO원으로 각 기재되어 있다.

(3) 수원지방법원이 2010.6.24. 선고한 판결서(2009가합28007)에 의 하면 원고는 OOO으로, 피고는 청구인으로 되어 있고, 2009.12.16. 작성한 배당표 중 원고에 대한 배당액을 OOO원으로, 청구인에 대한 배당액을 OOO원으로 변경하는 것으로 되어 있다.

(4) 쟁점대여금 채무자 OOO 및 연대보증인들의 체납세액에 대한 국세청의 결손처분 내역은 다음과 같다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대해 살피건대, 청구인은 쟁점대손금은 2010년 중 회수가능성이 전혀 없게 되었다는 사실이 객관적이고 명백하게 확인되므로 신고조정으로 2010년 귀속 사업소득금액 계산시 필요경비에 산입할 수 있다고 주장하나, ｢소득세법 시행규칙｣(2011.3.28. 기획재정부령 제195호로 개정되기 전의 것) 제25조 제1항에서 필요경비 산입대상 회수불능채권의 각 사유를 열거하면서 같은 조 제4항 제1호 및 제2호에서 제25조 제1항에 열거된 각 사유별 신고조정 내지 결산조정으로 필요경비에 계상할 수 있는 경우를 구분하여 규정하고 있는바, 동 규정상 과세관청에서 쟁점대여금 채무자 및 연대보증인들의 체납세액을 2010년 중 결손처분 하였다는 사실은 결산조정으로 필요경비에 계상할 수 있는 경우로서 청구인이 쟁점대손금을 2010년 귀속 종합소득세 신고시 결산서에 계상하지 아니한 사실에 대해서는 처분청과 청구인 간에 다툼이 없는 점, 청구인은 2010년 중 쟁점대손금이 ｢민법｣상의 소멸 시효가 완성되었다거나 쟁점대손금 관련 채무자 및 연대보증인들이 ｢ 채무자 회생 및 파산에 관한 법률｣에 따른 회생계획인가의 결정을 받아 회수불능으로 확정된 채권에 해당되는 등 2010년 과세기간에 쟁점대손금을 신고조정으로 필요경비에 산입할 수 있는 사유에 해당된다는 사실을 입증할 만한 자료를 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 2010년 귀속 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(6) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 2012.2.24. 쟁점대손금을 신고조정으로 필요경비에 산입하여야 한다는 취지로 제기한 경정청구에 대해 처분청이 ｢국세기본법｣ 제45조 의 제3항에서 규정하고 있는 2개월 내에 통지의무를 이행하지 아니함에 따라 납부불성실가산세 부담을 면할 수 있었던 기회를 상실하는 등 청구인의 기간이익의 권리가 심대하게 침해되었으므로 이는 ｢국세기본법｣ 제48조 제1항 에서 규정하고 있는 가산세(납부불성실가산세)를 감면할 만한 정당한 사유가 있는 것으로 보아야 한다고 주장하나, ｢국세기본법｣ 제55조 제1항 에서 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다고 규정하고 있는바, 청구인이 경정청구 제기일로부터 2개월 내에 처분청으로부터 그 처분의 통지를 받지 못하였다고 하더라도 동 경정청구 제기일로부터 2개월이 되는 날의 다음 날부터 ｢국세기본법｣ 제55조 제1항 규정에 따른 불복을 제기할 수 있었던 점 등에 비추어 가산세 부담을 면할 수 있는 기간이익을 상실하였다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법 ｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.