토지 수용으로 보상가액은 증여일 이전에 이미 산정되어 있었으므로 처분청이 동 보상가액으로 종전 토지를 평가하여 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없으나, 이 건은 청구인과 처분청 간 평가방법상의 차이로 볼 수 있으므로 납부불성실가산세 부과대상에서 제외할 수는 없으나 과소신고가산세를 적용한 처분은 잘못이 있음
토지 수용으로 보상가액은 증여일 이전에 이미 산정되어 있었으므로 처분청이 동 보상가액으로 종전 토지를 평가하여 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없으나, 이 건은 청구인과 처분청 간 평가방법상의 차이로 볼 수 있으므로 납부불성실가산세 부과대상에서 제외할 수는 없으나 과소신고가산세를 적용한 처분은 잘못이 있음
OOO이 2017.4.4. 청구인들에게 한 OOO원의 부과처분은 과소신고가산세를 적용하지 않는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
(1) 증여 당시 환지예정지의 지정이나 환지처분결정이 없었으므로 환지를 기준으로 이 사건 종전 토지가액을 평가하여 과세한 처분은 위법하다. (가) OOO는 2002년 사업상 필요에 따라 이 사건 종전 토지를 매입하였는데 OOO가 이를 취득 목적에 맞게 사용하기 전인 2004년 7월, OOO은 이 사건 종전 토지 일원에 OOO 개발사업을 진행하기로 하였다. 이후 2005.11.16. 산업단지 지정 및 개발계획승인이 이루어졌고, 사업부지 편입대상 토지에 대한 수용절차가 진행되었다. 그러나 OOO는 수용절차를 통해 금전으로 보상받기보다는 대신 산업용지를 취득하기를 원했기에 당초 OOO의 OOO 개발사업 계획에 없었던 환지의 제공을 2006.2.28. 요청하게 되었고, 이후 OOO은 환지 신청을 허가해 주기 위한 절차를 진행하여 2010.12.8. 환지결정이 고시되었고, 2011.1.26. 환지토지 처분 공고가 이루어져 2011.2.23. 이 사건 환지에 대한 소유권이 OOO로 최종 이전되었기에 증여 당시(2010.6.30.)에는 환지처분 결정이 이루어지지 않은 상태였다. (나) 이 사건 환지처분 과정에서 환지예정지의 지정이 없었으므로 환지토지 처분 공고일(2011.1.26.)에 비로소 납세자의 권리의무의 변동이 있게 된다. 처분청은 환지예정지의 지정은 없었다 하더라도 OOO호로 OOO 지정(개발계획)변경 및 실시계획 승인이 이루어진 사실 및 OOO의 내부자료 등을 토대로 증여일 이전에 이미 환지가 확정되어 있었다는 의견이나, 환지처분 관련하여 납세자의 권리의무에 변동을 가져오는 최초의 행정처분은 ‘환지예정지의 지정’인바, 법적안정성 및 예측가능성을 고려할 때 최초로 납세자의 권리의무에 변동을 가져다주는 행정처분 시점을 기준으로 토지 평가방법을 결정해야 한다. ｢산업입지 및 개발에 관한 법률｣은 환지에 관하여 ｢도시개발법｣을 준용하고 있다. 환지는 환지계획 후 환지예정지가 지정되고 환지처분이 되는 순서로 진행되는데, ｢도시개발법｣에 따르면 환지예정지로 지정되면 환지예정지에 대한 권리가 발생하며 종전 토지에 대한 사용수익권을 상실하게 되는 중요한 권리의 변경이 발생하게 된다. 일련의 환지절차 중에서 환지예정지 지정 및 환지처분만이 토지소유자의 권리변동에 영향을 미치는 행정처분에 해당(대법원 1999.8.20. 선고 97누6889 판결)하며, 이때 환지예정지의 지정은 사업시행자가 기존 토지소유자와 임차권자 등에게 환지예정지의 위치․면적과 환지예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다. 결국 토지의 소유권은 환지처분에 의해 변동되지만, 환지예정지의 지정으로 인하여 기존 토지에 대한 사용수익권이 신규 토지에 대한 사용수익권으로 변동되므로 ｢상속세 및 증여세법｣ 기본통칙 61-50-3에서도 환지예정지의 지정으로 사실상 소유권이 이전된 것으로 보고 “환지예정지의 가액은 환지권리면적에 따라 계산한 가액에 따른다”고 규정하고 있는 것이다. 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 함이 원칙이고, 합목적적인 해석이 필요한 경우라 하더라도 법적안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 법률의 취지를 고려한 해석이 필요하다고 할 것인바, 이 사건의 경우 환지예정지의 지정이 없다면 최종적으로 소유권이 이전되는 환지처분 결정시점 전까지는 납세자의 권리의무에 아무런 변동이 없으므로 환지예정지의 지정 및 환지예정지 지정에 관하여 토지소유자에게 알리기 전까지는 종전 토지를 기준으로 평가하는 것이 납세자의 법적안정성 및 예측가능성을 보장하고 경제적 실질에 부합하는 적법․타당한 세법 적용이라 할 수 있다. (다) 증여일(2010.6.30.) 현재 OOO는 이 사건 환지에 대한 어떠한 법적 권리도 부여받은 바 없으므로 증여일 현재 환지예정지의 지정이 있었다고 간주할 수 없다. 환지처분 결정 이전까지 OOO는 이 사건 환지에 대해 사용수익할 수 있는 권리가 전혀 없었다. 즉, 증여일 이전까지 OOO와 환지에 대한 협의는 지속적으로 이루어졌으나 환지예정지의 지정을 해주지 않아 환지에 대한 권리를 전혀 행사할 수 없었고, 2011.1.26. 환지토지 처분 공고에 따라 비로소 환지에 대한 소유권을 이전받고 사용․수익․처분 권한을 갖게 되었다. 그럼에도 불구하고 OOO 실시계획(변경)인가 승인고시가 2006.12.8.에 있었다는 점 및 OOO과 OOO의 내부자료 등을 근거로 하여 2006.12.8. 시점에 OOO에 대한 환지예정지의 지정이 있었다고 간주하는 것은 납세자의 예측가능성을 침해할 뿐만 아니라 공사법적 권리관계의 변동이 없는 사실관계에 조세를 부담시키는 것으로서 위법․부당하다. (라) 한편, 처분청은 이 사건 환지 주변의 토지분양 거래가 증여일 전후 3개월 내에 존재하므로 해당 분양가액을 매매사례가액으로 볼 수 있다는 의견이지만 앞서 설명한 바와 같이 환지예정지의 지정을 간주하는 것은 부당하므로 이 사건 환지 주변 토지의 분양은 고려대상이 될 수 없다. 설령 고려대상이라 하더라도 실제로 과세처분 기준금액은 이 사건 환지의 권리면적당(㎡) OOO원으로서 주변 토지 매매사례가액의 산정기준 단위당 단가OOO와는 차이가 있는바, 실제로 과세처분 당시에도 적용하지 않은 주변 토지 분양가액을 매매사례가액이라고 주장하는 것은 논리적으로 타당하지 않다. 또한 매매사례가액이라고 주장하는 조성원가는 변동이 가능한 가격이기에 매매사례가액으로 적용할 수 없다. 준공인가 전 산업단지의 분양계약 체결시 적용되는 분양가액으로 산업용지는 조성원가를 적용해야 한다. 그러나 준공 전 분양가격은 추정 조성원가로서 사업준공 후 실제 투입된 총사업비 및 확정된 면적을 기준으로 추후 정산을 통하여 가액이 최종 확정된다. 따라서 준공인가 전에 공급가액으로 결정한 분양가액이 준공 후 15% 이상 증액된 경우에는 계약을 해지할 수 있도록 규정되어 있다. 이는 15% 이내의 공급가액 증액은 입주자가 수인해야 하는 규정으로 반대해석 할 수 있음을 고려할 때 준공 전 조성원가는 변동가액으로서 확정된 시가, 즉 매매사례가액으로 적용할 수 없는바, 이 사건 종전 토지를 증여일 현재 개별공시지가로 평가한 것은 정당하다.
(2) 처분청이 과세근거로 삼고 있는 자료의 상당 부분은 관계기관의 내부자료이므로 증여세 신고 당시 청구인들에게 접근권한이 없었는바, 가산세 부과는 면제되어야 한다. 첫째, 처분청의 과세처분은 2006.12.8. OOO 실시계획(변경)인가 승인고시 및 OOO과 OOO의 내부자료 등을 보건대 2006.12.8. 시점에 OOO에 대한 환지가 이미 확정되어 있다고 판단하였음이 전제가 되는데, 2006.12.18. OOO의 상기 승인고시에는 환지예정지의 지정 또한 환지처분에 대해 어떠한 언급도 되어 있지 않다. 또한 OOO과 OOO의 내부자료 또한 청구인들 및 OOO의 접근이 불가능한 비공개 자료인바, 청구인들이 이를 근거로 증여세 신고를 하기를 기대하는 것은 무리하고 할 것이므로 가산세를 부과할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당하다. 둘째, 증여시점에 환지예정지로 아직 지정되지 않은 토지를 환지예정지로 지정되었다고 간주하여 평가하는 경우를 찾아볼 수 없고 근거 법령도 없는바, 납세자가 증여시점에 환지예정지에 대한 권리가 없으므로 개별공시지가에 의해 이 사건 종전 토지를 평가한 것은 수긍할 수 있는 것이며, 납세자에게 환지예정지 지정 간주를 고려하여 신고의무를 이행하기를 기대할 수는 없다. 이는 “세법해석상 견해의 대립이 있어 청구인이 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 경우”에 해당하므로 가산세 부과처분은 부당하다.
(1) 환지는 OOO 스스로 요청한 것으로 환지예정지의 존재와 감정가액은 OOO가 이미 인지하고 있었으므로 환지를 기준으로 증여가액을 평가하여 과세한 당초 처분은 정당하다. (가) 청구인들은 증여 당시(2010.6.30.) 환지예정지의 지정이 없었고, 매매사례가액이 없어 시가를 확인하기 어려운 경우에 해당되어 이 사건 종전 토지를 개별공시지가로 하여 쟁점주식의 가치를 평가한 것은 정당하다는 주장이나, OOO 개발사업 지정 및 개발계획승인(2005.11.16.) 이후 사업부지 편입대상 토지에 대한 수용절차가 진행되었고, 이 과정에서 이 사건 종전 토지에 대해 금전으로 보상받기보다는 산업용지를 취득하기를 원한 OOO의 요청에 의하여 OOO에서는 당초 계획에도 없던 환지 요청에 대한 내부적인 검토(2006.1.4.)를 하게 되었고, OOO는 환지신청서를 정식으로 접수(2006.2.28.)하였고 관계관청에서 이를 받아들여 OOO 실시계획이 승인(2006.12.8.)되었다. 이 과정에서 환지예정지 지정 절차가 없었다고 하더라도 OOO가 스스로의 판단에 의하여 환지를 요구하였고, 관계관청에서 내부검토 및 OOO와 논의를 통하여 환지예정지를 선정하는 과정에서 OOO의 법적안정성이나 예측가능성이 침해받기보다는 오히려 이를 충분히 활용하여 OOO와 관계관청 양측이 만족할 수 있는 결과가 도출되었을 것이라 판단된다. (나) 2007.7.24. OOO ‘OOO 토지거래허가에 따른 환지 계획변경 검토보고’에는 OOO 소유 토지의 산업단지 편입면적이 426,286㎡, 환지신청 면적이 66,116㎡, 감정평가액이 약 OOO원으로 기재되어 있는바, 편입되는 이 사건 종전 토지의 감정가액(수용가액)은 약 OOO원임을 알 수 있다. 만약 OOO의 환지 신청이 거부되었다면 그 수용가액으로 보상받았을 것이며, OOO가 부득이한 사정으로 토지거래허가를 받아 이 사건 종전 토지를 양도한다 해도 역시 그 수용가액으로 양도하였을 것이고, 또한 OOO가 청산되는 경우가 발생하더라도 이 사건 종전 토지의 가액은 약 OOO원으로 잔여재산가액에 포함되었을 것이다. 그러므로 해당 수용가액 약 OOO원은 환지계획변경 검토가 이루어지던 당시 이 사건 종전 토지의 시가에 해당하는 가액이라 할 것이다. (이후 OOO의 환지면적과 금액이 일부 조정되어 최종 OOO원으로 확정되었다) (다) “어떤 토지에 대하여 환지예정지가 지정된 상태에서 그 토지를 거래의 목적물로 삼을 때에는 일반적으로 이전 토지의 위치와 평수는 고려의 대상이 되지 아니하고 환지예정지의 위치와 평수에 의하여 그 가격이 결정되는 것이 보통인 만큼 그 취득시의 기준시가를 평가함에 있어서도 이전의 토지를 기준으로 할 것이 아니라 환지예정지를 기준으로 하여야 하는 것”(대법원 1997.6.24. 선고 96누8734 판결 등 참조)이고, “환지예정지로 지정된 토지의 증여시 기존토지의 개별공시지가가 아닌 환지예정지에 대한 기준시가에 의해 결정하여야 하나 만약 기준시가가 고시되지 아니한 경우라면 감정기관의 감정가액을 참작하여 증여재산가액을 평가하는 것”(서울고등법원 2007.4.27. 선고 2006누24062 판결)이다. (라) 상기 판례와 같이 이 사건 종전 토지의 가치를 평가하기 위해서는 환지예정지의 기준시가를 기준으로 평가하여야 할 것이나 이를 적용하기 힘든 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가액을 참작하여 평가를 하는 것이 합당할 것인데, 청구인들은 환지예정지도 아닌 이 사건 종전 토지의 개별공시지가로 평가OOO하였는바, 자산의 실제가치OOO를 제대로 반영하지 못하였음을 물론이며 이 사건 종전 토지의 가치평가에도 위배되는 상황이라 할 것이다. (마) ｢상속세 및 증여세법｣ 기본통칙 61-50…3에서도 “환지예정지의 가액은 환지권리면적에 따라 계산한 가액에 따른다”고 하였는바, 환지에서 수익가능한 권리와 재산가치 등을 반영한 가격이 환지예정지의 가액임을 알 수 있는데 이 사건 환지 지정과 관련한 일련의 과정에서 큰 변동없이 유지된 환지예정지의 수용가액이 이 사건 종전 토지의 시가에 해당하는 금액이라 할 것이고, OOO 사업진행 흐름을 보면 OOO가 환지예정지의 존재 및 감정가액에 대한 내용은 물론 사업진행 과정에서 환지 및 환지예정지의 감정가액이 큰 변동없이 유지되고 있다는 일련의 사실에 대하여 인지하고 있었음은 명백하다. (바) 이 사건 종전 토지와 관련한 매매사례가액으로 볼 수 있는 금액에 대한 내용도 다음과 같이 정리할 수 있다.
1. 2010.8.10, ㈜OOO은 OOO로부터 OOO, 공장용지, 7,590.5㎡를 OOO에 매수 계약하였으며, 이후 2011.1.14 공사원가가 하락하면서 최종 매수가액은 OOO으로 확정되었다.
2. 2010년 10월, OOO가 환지로 받을 토지의 가액은 OOO으로 추정되나, 이미 보상가액이 OOO원으로 책정되어 있었으며, 2011.1.21 공사원가 하락을 반영하여 최종 OOO으로 할당되고, 할당가액OOO과 보상가액OOO과의 차액 OOO원을 청산금으로 수령하였다. (사) 상기와 같이 이 사건 종전 토지의 평가와 관련하여 시가로 볼 수 있는 감정가격이 존재함에도 불구하고, 환지예정지가 아닌 이 사건 종전 토지의 개별공시지가를 기준으로 쟁점주식의 가치를 평가한 것은 적절치 아니한바, 청구인들에 대한 증여세 부과처분은 정당하다.
(2) 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 환지 및 환지예정지의 감정가액에 대한 내용과 해당 금액이 큰 변동 없이 유지되고 있다는 일련의 사실에 대하여 OOO가 인지하고 있었음은 충분히 추론이 가능하다 할 것이다. 2006.9.14. OOO(증여자, 청구인의 부친)은 OOO가 개별공시지가OOO 대비 2.8배 높은 OOO원에 수용되었다고 양도소득세 예정신고 하였으며, 2006.9.14. 청구인들 중 OOO는 OOO를 개별공시지가OOO 대비 2.7배 높은 OOO원에 수용되었다고 양도소득세 예정신고를 하였는바, 이러한 사실을 보더라도 청구인들이 이 사건 종전 토지에 대한 수용가액 혹은 감정가액의 존재에 대하여 인지하고 있다고 볼 수 있으며, 청구주장과 같은 사정만으로는 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 데 대하여 정당한 사유가 있다고 볼 수도 없으므로 청구인에 대한 가산세 부과처분은 정당하다.
① 증여 당시 환지예정지의 지정이 없었음에도 불구하고 환지에 의한 보상가액으로 토지가액을 평가하여 증여세를 과세한 처분의 당부
② 가산세 부과의 면제를 주장할 만한 정당한 사유가 있는지 여부
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지: ｢부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률｣에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법으로 평가한 가액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 (2010.11.2. 대통령령 제22467호로 개정되기 전의 것) 제49조【평가의 원칙 등】② 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(｢민사집행법｣에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매 등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액.
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다. <신설 2003.12.30> 제50조【부동산의 평가】① 법 제61조 제1항 제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개별공시지가가 없는 해당 토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 ｢부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률｣ 제9조 제2항 에 따른 비교표에 따라 납세지관할세무서장(납세지관할세무서장과 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장으로 한다)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 해당 감정기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수 있다.
(3) 국세기본법 제47조의3【과소신고·초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(괄호안 생략)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
④ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이와 관련하여 과소신고하거나 초과신고한 부분에 대해서는 제1항 또는 제2항의 가산세를 적용하지 아니한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유로 상속세·증여세 과세표준을 과소신고한 경우
(2) 이 사건 종전 토지의 환지와 관련한 사업진행 흐름은 다음과 같다. (가) 2002.12.30. OOO는 이 사건 종전 토지를 매입하였다. (나) 2004년 7월 OOO은 이 사건 종전 토지 일원에 OOO 개발사업을 진행하기로 하였다. (다) 2005.11.16. OOO로 OOO 지정 고시 및 개발계획승인이 이루어지고, 이후 사업부지 편입대상 토지에 대한 수용절차가 진행되었다. (라) OOO는 이 사건 종전 토지가 수용되는 대가로 산업용지를 취득하기를 원했고, 2006.1.4. OOO이 작성한 ‘OOO 환지요청에 대한 검토보고’라는 내부문서에는 “원활한 보상업무추진과 기업의 관내 유치를 위해 환지를 해주는 것이 타당할 것으로 판단된다”는 내용이 나타난다. (마) 2006.2.28. 청구법인이 OOO에 접수한 환지신청서에는 “총지적 667,534㎡ 중 편입지적이 429,325㎡이고, 환지면적은 66,166㎡로 하여 환지를 신청한다”는 내용이 나타난다. (바) OOO호로 OOO 지정(개발계획)변경 및 실시계획 승인이 이루어지고 편입되는 토지의 용도지역이 결정되었다. (사) 2007.7.24. OOO ‘OOO 토지거래허가에 따른 환지계획 변경 검토보고’라는 내부문서를 보면 “산업단지에 편입되는 OOO의 토지면적은 426,286㎡이고 감정평가액은 약 OOO원이며, 환지신청면적은 66,116㎡로 환지시 OOO원에 대한 사업비를 투입하지 않아도 됨은 물론 약 OOO원의 이자비용을 줄여 조성원가 인하 및 사업의 원활한 추진을 도모할 수 있으므로 OOO에게 환지를 승인하는 것이 타당하다고 판단된다”는 내용이 나타난다. (아) 2008.12.11. OOO가 OOO에게 보낸 공문에는 “OOO 실시계획이 승인된 토지소유자에 대한 환지를 실시하고자 하니 사업시행자와 OOO의 환지에 따른 검토의견을 2008.12.24.까지 회신하여 주기 바란다”는 내용이 나타난다. (자) 2009.1.7. OOO 산업용지 환지를 위한 검토보고’라는 내부문서에는 “OOO에서 환지를 포기할 경우 약 OOO원의 보상비 지급 및 66,116㎡의 산업용지를 분양해야 하는 어려움이 있으므로 조속히 환지를 실시하여 OOO 소유 토지를 OOO으로 이전 등기하여 입주기업 확보를 통한 원활한 분양업무를 추진하는 것이 바람직하다 ”는 내용이 나타난다. (차) 2009.4.28. OOO이 OOO에 보낸 ‘OOO 환지금액 통보’ 관련 공문OOO에는 “OOO 토지의 수용면적을 432,605㎡, 환지금액을 OOO원으로 증액변경하였으니 조속히 용지매매계약을 체결할 수 있도록 협조하여 주기 바란다”는 내용이 나타난다. (카) 2009.5.12. OOO이 OOO 및 OOO에 보낸 ‘OOO 내 자동차 부품용지 환지관련 회의개최 알림’이라는 공문OOO에 따르면, 2009.5.19. 환지 및 지적확정 측량을 위한 회의를 개최하였고 동 회의에는 OOO이 참석대상으로 나타난다. (타) 2010.3.23. OOO 준공완료 및 준공식이 개최되었고, OOO호로 OOO 준공인가 및 환지방식에 의한 공사완료가 공고되었으며, 2011.1.21. OOO은 ‘OOO 개발사업 준공에 따른 환지처분계획 알림’이라는 공문OOO으로 OOO에게 수용보상가액 OOO원, 환지면적 66,116.0㎡, 분양가격 OOO, 환지처분 청산금 OOO임을 통보하였고, 2011.1.26. OOO호로 환지토지 처분 공고 후, 2011.2.23. OOO는 환지청산금 OOO원을 수령한 사실이 확인된다.
(3) 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 2010.8.10. ㈜OOO은 OOO로부터 OOO의 공장용지 7,590.5㎡를 OOO에 매수계약 체결(최종 잔금납부일은 2011.2.9.)하였다. (나) 2006.9.14. OOO은 OOO가 개별공시지가OOO 대비 2.8배 높은 OOO원에 수용되었다고 양도소득세 예정신고 하였고, 2006.9.14. OOO는 OOO를 개별공시지가OOO 대비 2.7배 높은 OOO원에 수용되었다고 양도소득세 예정신고 하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 먼저 쟁점①의 경우, 청구인들은 증여일까지 환지예정지의 지정이라는 행정처분이 없었기에 이 사건 종전 토지에 대한 권리의무가 변경되지 않았고 환지에 대한 법적 권리도 부여받은 바 없으므로 이 사건 종전 토지가액을 개별공시지가로 평가한 것은 정당하다는 주장이나, 이 사건은 증여받은 주식의 적정한 가치산정을 위해 주식발행법인의 자산인 이 사건 종전 토지를 증여 당시 얼마로 평가할 것인가 하는 시가 평가의 문제일 뿐이므로 반드시 ｢도시개발법｣에 따른 환지예정지의 지정이라는 행정처분이 있었는지 여부에 구속될 것은 아닌 점, ｢도시개발법｣에 의한 환지계획 수립시 이 사건 종전 토지는 환지대상 토지로 정해져 있었고 증여일 전에 OOO가 준공되었는바, 준공 전에 이미 청구법인과 관계관청 간에 환지 관련 조성토지의 공급가액에 대해 협의가 완료되었을 것으로 추측되고 이후 증여로 인해 이 사건 종전토지의 평가시점이 도래하였으며 결국 사전협의된 가격으로 환지처분이 완료된 점, 토지 수용으로 인해 OOO가 받는 보상가액은 그것이 환지이든 아니면 현금이든 약 OOO원으로 증여일 이전에 이미 산정되어 있었고 OOO는 이를 OOO원 상당의 환지(일부 청산금 포함)로 받은 것이기에 환지에 의한 보상가액은 결국 이 사건 종전 토지를 기준으로 산정된 가액인 점, ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제2항 에서 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 하였는바, 그 위임을 받은 시행령 제49조 제1항 각 호에서 거래가액, 감정가액 등을 정한 것은 예시규정이라 할 것(대법원 2001.8.21. 선고 2000두5098 판결, 같은 뜻)이고, 따라서 시행령 제49조 제1항 각 호에서 정하지 아니한 경우에도 ‘시가’로 봄이 상당한 경우인지 여부를 살펴볼 필요가 있는데, 앞서 살펴본 바와 같이 이 사건 종전 토지와 관련한 환지보상가액은 증여일 이전에 이미 산정되어 있었고, 2010.3.23. OOO의 개발이 준공완료 된 후 2010.6.30. 이 사건 증여가 이루어졌으므로 증여 당시 동 금액 상당의 보상이 곧 이루어지리라는 것은 누구나 예측할 수 있는바, 동 보상가액을 “불특정 다수인 사이에 거래가 이루어질 경우 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액”, 즉 “시가”로 볼 수 있으므로 처분청이 동 보상가액으로 이 사건 종전 토지를 평가하여 증여세를 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대해 살펴보면, ｢국세기본법｣ 제47조의3 제4항 에서 과소신고가산세 적용제외 대상으로 “ ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제2항·제3항 및 제66조에 따라 평가한 가액으로 과세표준을 결정한 경우”를 들고 있는바, 이 건은 청구인과 처분청 간 평가방법상의 차이로 볼 수 있으므로 처분청이 과소신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있다 판단된다. 다만, 증여재산 가액에 대한 평가상의 차이로 인하여 미납부한 세액이라고 하더라도 납부불성실가산세의 부과대상에서 제외된다고 할 수는 없고, 나아가 위와 같은 사정만으로 정당한 사유가 있다고 보기도 어려우므로 납부불성실가산세 부과가 면제되는 경우에 해당하지 않는다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.