쟁점법인은 인적ㆍ물적 실체가 없는 것으로 조사된 점, 쟁점법인에 대한 모든 의사결정을 청구법인이 수행한 것으로 나타나는 점, 관련 용역을 수행할 수 없는 쟁점법인을 거래 중간에 끼워넣는 형식을 취하여 결과적으로 쟁점기술자문료 등을 해외에 유보함으로써 이에 대한 조세를 회피한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
쟁점법인은 인적ㆍ물적 실체가 없는 것으로 조사된 점, 쟁점법인에 대한 모든 의사결정을 청구법인이 수행한 것으로 나타나는 점, 관련 용역을 수행할 수 없는 쟁점법인을 거래 중간에 끼워넣는 형식을 취하여 결과적으로 쟁점기술자문료 등을 해외에 유보함으로써 이에 대한 조세를 회피한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점법인 설립은 조세회피 목적에서 비롯된 것이 아닌 이상, 결과적으로 발생한 과세소득 감소만을 사유로 실질과세를 적용하여야 한다는 처분청의 주장은 법의 취지에 부합하지 않는다. (가) 세법상 실질과세의 원칙을 적용함에 있어 특별한 사정(가장행위 또는 조세회피 목적등)이 없는 한 납세자가 선택한 법적 형식에 따른 법률관계는 존중되어야 하며,(대법원 1991.5.4. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결), 조세부담의 감소가 이루어졌다 하더라도 조세부담의 감소가 조세회피 목적에서 비롯되는 경우에 한해서 제한적으로 실질과세의 원칙을 적용하여야 한다.(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결) 또한 최근 대법원 판결(대법원 2017.4.7. 선고 2015두49320 판결)에서도 실질과세를 적용함에 있어 납세자가 선택한 거래가 가장행위나 조세회피 목적에서 비롯된 것이 아니라면, 납세자가 선택한 법률관계를 존중하여야 함을 판시하였다. (나) 처분청은 용역을 제공할 능력이 없는 쟁점법인과 OOO간 체결한 OOO(운전 및 정비지원 계약)로 발생한 수익을 쟁점법인의 차입금 및 이자비용 상환 재원으로 사용하여 결과적으로 청구법인의 과세소득이 감소되었고, 이를 근거로 쟁점소득을 해외에 유보하여 조세의 부담을 회피할 목적으로 쟁점법인을 설립되었다고 주장하나, 결과적으로 발생한 과세소득 감소만을 근거로 실질과세를 적용하여야 한다는 처분청 주장은 실질과세 적용요건 중 하나인 쟁점행위나 사건이 당초부터 조세회피 목적에서 비롯되어야 한다는 상기 대법원 판단에 배치되는 주장이다. (다) 쟁점법인은 청구법인이 부담하고 있는 가중평균차입이자율(4.42%)보다 낮은 연계차관(1년만기, Libor+0.6%)을 활용하여 OOO에 투자 하였는바 이는 경제적 합리성이 있는 거래이고, 법적으로 상환의무가 있는 차입금을 상환한 행위는 정상적인 사업활동으로서 조세회피 의도와 무관하다. (라) OOO형태의 투자방식에 있어, 모회사의 일부 출자와 금융기관으로부터의 차입으로 피투자회사의 자산이나 지분을 취득하고, 해당자산으로 얻은 이익으로 금융기관에 대한 차입금을 우선상환한 후에 잉여자금이 존재하는 경우 모회사에 대한 배당을 실시하는 것이 일반적인 바(조심2017구548, 2018.11.6., 조심2014전473, 2015.12.28), 이러한 운영방식을 부정하고 실질과세 원칙을 적용하는 것은 일반적이고 정상적인 거래형식을 부인하는 것이다.
(2) OOO에 쟁점법인을 설립한 목적은 해외의 국고유출을 최소화하면서, 국내과세소득을 극대화 하고자 하는 것으로서 조세회피 목적이 아님을 분명히 알 수 있다. (가) 쟁점법인을 OOO에 설립한 이유는 자메이카 소재 OOO로부터 OOO 소재 쟁점법인에 배당할 때나, 쟁점법인으로부터 청구법인으로 배당할 때에 원천세가 없는 점을 활용하여 국외의 불필요한 국고 유출을 최소화하고 국내로의 배당을 극대화 하고자 한 것으로, 일회성 투자에 그치는 것이 아닌 계속적으로 OOO 발전사업에 대한 투자로서 거점 역할을 수행하기 위한 것임이 이 사건 진행일 현재 쟁점법인을 통하여 OOO 현지 신규복합발전소 사업투자를 진행하고 있었던 사실로도 알 수 있다. (나) 직접투자방식을 취하는 경우 직접외국납부세액공제로 인하여 이 사건 투자방식(간접투자) 대비 국내 조세부담이 적은 것으로 나타나는바, 처분청 의견과 같이 국내 조세를 회피할 목적이었다면 이러한 간접투자방식을 선택하지 않았을 것이다. (다) 향후, 쟁점법인으로의 배당수취, 쟁점법인의 지분 양도, 쟁점법인의 청산 시 쟁점법인 순자산 증가분에 대해서 청구법인에 귀속되어 조세를 부담하게 될 것인 바, 결과적인 측면에서도 조세회피는 발생하지 않는다. (라) 동일 사업을 영위하는 청구법인외 3개 발전회사 역시 해외 발전사업 진출을 위해 쟁점법인과 같은 해외 지주회사를 설립하여 자기자본과 금융기관 차입 등을 통하여 해외 현지 발전사업 투자를 행하였는 바, 쟁점법인 설립을 통한 OOO 지분 투자는 일반적인 방식에 해당한다.
(3) 쟁점법인 설립을 통한 OOO투자 목적이 조세회피에 있지 않는 이상 청구법인이 쟁점법인에 대하여 주주사로서 주요 의사결정을 행한 행위만을 가지고 쟁점법인을 조세회피를 위한 도관회사 또는 페이퍼컴퍼니로 볼 수 없다. (가) 처분청은 “OOO간 OOO지분 인수 양해각서(MOU) 체결” 내지 “OOO 추가 출자 시행 및 청구법인 이사회 회의록” 등을 통해 쟁점법인에 인적ㆍ물적자원이 존재하지 아니하고, 투자와 관련된 일체의 업무(지분인수계약체결, 지분인수시 연계차관 계획 등)를 청구법인이 직접 수행하였다는 사실 등을 근거로 외관과 실질이 괴리되는 비합리적인 형식을 취하여 오로지 조세회피 목적에서 쟁점법인을 설립하였다 주장하나, (나) 처분청 제시자료는 청구법인이 쟁점법인에 대한 ‘주주사로서 권리 행사’, ‘쟁점법인과의 OOOt의무 이행’ 및 ‘수행한 일련의 사실관계’를 그대로 나열할 것일 뿐, 실제 쟁점법인의 설립목적이 조세회피에 있었음을 입증하는 직접적이고 구체적인 증거에 해당되지 않는다. (다) 가사, 쟁점법인이 인적·물적 시설이 없다 하여도 페이퍼컴퍼니 형식의 OOO를 설립하여 국내 및 해외에 간접투자하는 방식은 일반적인 방식이며, 세법에서도 OOO법인을 독립된 별개의 실체로 인정 하여 과세(법인세법 제51조 의 2【유동화전문회사 등에 대한 소득공제】)하고 있는 바, 해당 사유만을 근거로 실질과세를 적용할 수 없다. (라) 또한, 쟁점법인 이사회 의사록에서와 같이 청구법인으로의 배당을 요구한 내용에 대해서 쟁점법인 이사는 현지법령 검토를 통해 불가함의 의결을 하였는바, 쟁점법인의 모든 경영 의사결정을 청구법인이 하였다는 처분청 주장과 반하는 자료에 해당한다.
(4) 쟁점법인에 대한 과세여부 판단은 국제조세조정에관한법률 제4장[특정외국법인의 합산과세]에 근거하여야 한다. (가) 쟁점법인은 OOO성격의 해외지주회사로서 국제조세조정에 관한 법률 제18조 의 2에 의하면, 지주회사는 고정된 시설을 통한 사업의 직접 경영유무와 관계없이 하나의 법적 실체로 인정하면서, 일정요건을 갖추지 못한 해외지주회사는 유보소득에 대한 배당간주 규정을 적용한다는 것으로서, (나) 처분청 주장과 같이 실질과세 규정이 다른 법률규정의 우선규정이라 한다면 일정요건을 갖춘 해외지주회사라 할지라도 상기 법률을 적용할 수 없다는 것인데 이는 타당한 법률해석이 아니다. 처분청 주장이 받아들여진다면, 모든 해외지주회사가 배당하지 않은 일정 유보소득이 있다면, 국조법상 배당간주 규정의 적용여부를 판단할 필요 없이 바로 내국법인 소득으로 귀속될 수 밖에 없고, 해당법령은 그 존재의 이유가 없다. (다) 따라서 처분청 주장은 현행법령이 해외지주회사를 하나의 과세주체로 명백히 인정하고 있는 이상 본 과세의 근거가 성립될 수 없다.
(1) 청구법인은 쟁점소득을 해외에 유보하여 조세의 부담을 회피할 목적으로 쟁점법인을 설립하였다. (가) 청구법인은 OOO 공동체 상호간 및 OOO의 조세혜택을 활용하고자 간접투자 방식으로 쟁점법인을 설립한 것일 뿐, 조세회피 목적이 없으므로 쟁점법인의 법인격을 부인할 수 없다고 주장하나, 조사청은 청구법인의 민사법적 효력 또는 법인격을 부인하여 과세한 것이 아니라 쟁점법인을 설립하여 쟁점소득을 익금산입 누락한 것이 “민법상 가장행위는 아니지만 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 외관과 실질이 괴리되는 비합리적인 형식을 취한 경우”에 해당하는 것으로 보아 실질과세 원칙을 적용하여 과세한 것이다. (나) 청구법인은 쟁점법인 설립 전에 OOO가 OOO를 대표하여 서명한 OOO에 따라 OOO에 운전 및 정비지원을 위한 인력 파견을 공모 선발하는 등 청구법인이 기술자문 용역을 제공할 수 있음에도 OOO 기술자문을 제공할 수 있는 능력이 전혀 없는 쟁점법인을 설립하여 계약 중간에 끼워 넣어 계약함으로써 기술자문료 수익 연간 OOO을 쟁점법인의 수익으로 인식함으로써 결과적으로 쟁점법인의 외관을 이용하여 아래 <표3>과 같이 2011년부터 2015년까지 소득 OOO원에 대한 조세를 회피하는 결과를 초래하였다. (다) 청구법인은 공기업으로서 공개적으로는 세무목적(조세혜택)을 위해 쟁점법인을 설립하였다고 하지만 이는 공기업이 이사회 등 내부 결정이 공개되는 점을 감안하면 조세회피 목적이라는 사실을 공개적으로 할 수 없을 뿐이지 결과적으로 우회 거래를 통하여 배당금과 기술자문료를 해외에 유보시켜 조세를 회피하는 결과를 초래한 것으로 공기업이 아닌 일반 납세자와 조세형평성 측면에서 조세회피 목적이 아니라고 달리 볼 근거가 없다.
(2) 쟁점법인은 재산과 의사결정을 지배‧관리할 능력이 없고 청구법인이 실질적으로 재산과 의사결정을 지배‧관리하고 있어 외관과 실질이 괴리되는 비합리적인 형식을 취하였다. (가) 쟁점법인은 사업장 등 그 물적 실체가 없이 쟁점법인의 설립을 대행해 준 OOO 법무법인 사무실을 소재지로 법인 등록을 하였고, 소속직원이 없이 조세혜택 목적에 필요한 필수적인 업무만 OOO 현지의 법무법인 직원이 대행해 주고 있으며 사실상 인적‧물적 실체가 없는 법인이다. (나) 쟁점법인의 설립 과정을 보면 청구법인이 OOO 지분인수 계약을 실질적으로 주도하고 청구법인의 직원을 OOO 이사로 파견하였으며, 지분인수에 필요한 자금도 청구법인이 연계차관을 계획하여 쟁점법인에 인계하여 차입하는 등 청구법인이 실질적인 지주회사로서의 재산을 지배‧관리하는 기능을 수행하였다. (다) 청구법인은 쟁점법인이 자체 이사회를 통해 독립된 기업의 합리적인 의사결정을 하고 있다고 주장하나, 청구법인은 쟁점법인 설립 전에 정관을 제정하였고 OOO 이사 파견 및 OOO에 대한 투자(350KW 발전설비 추가 투자), OOO 지원 기술자문료 수취 유예 결정 등 청구법인이 실질적으로 내부결재 과정을 거쳐 모든 의사결정(p. 74～)을 하였다. 쟁점법인의 이사회 개최는 청구법인이 미리 안건과 개최일자를 정해놓은 후 현지에서 형식적으로 개최한 것에 불과하다. 쟁점법인의 현지 이사는 이사회 개최일에만 일시적으로 OOO 법무법인 사무실을 방문하였으며, 일부 회의록에는 현지 이사 2명 모두 서명한 것이 아니라 1명만 서명한 것으로 나타나고, 실제 이사회 참석도 청구법인의 해외업무팀장이 참석하는 등 실질적인 이사회를 개최하였다고 보기 어렵다. (라) 청구법인은 OOO인수대금을 쟁점법인이 직접 OOO를 현지에서 대출받아 지급한 사실이 있고, 자금을 출금할 때 현지 이사 2인의 승인을 얻어야 했던 점을 들어 쟁점법인이 실체가 있는 독립기업에 해당한다고 주장하나, 쟁점법인이 자체 인적자원으로 투자회사인 OOO의 관리 하고 있는 것이 아니라 청구법인의 직원과 임원이 지주회사로서의 역할과 OOO에 대한 모든 의사결정을 하였을 뿐 아니라, 현지인 이사에 대한 급여(연간 OOO으로 형식적인 이사 선임에 대한 비용) 지급, 파견직원 인건비 등 지급, 기술자문료 수취, 법인운영 관련 자문료 지급 및 바베이도스의 수입, 지출에 관한 모든 사항을 내부문서로 결재를 득하여 집행하는 등 청구법인이 쟁점법인의 수입‧지출 등 운영 전반에 대한 관리와 자금 집행을 관리하고 있다. 청구법인은 연계 차관 계획부터 일반 비용 지급 및 OOO의 경영정상화 조기 실현을 위한 청구법인의 재정지원 방안 검토결과 기술자문료 수취 유예를 통한 간접지원 결정) 등 지주회사로서의 기능과 쟁점법인의 모든 업무를 청구법인의 내부결재를 통하여 의사결정‧집행하였다. (마)청구법인이 OOO 지분 인수로 주식증서 원본을 2011.9.19. 이후 현재까지 보관(2011.9.19. OOO 주식증서 보관 요청 내부 공문 참고)하고 있으며, 쟁점법인은 자회사인 OOO를 관리할 부서나 인적 구성원이 전혀 없이 오히려 청구법인이 OOO에 대한 관리부서를 두고 기술자 파견 및 임원을 파견하고 있다. (바) 청구법인은 OOO의 노후설비 교체 및 수선유지, 발전용량 증설 및 신규사업개발 추진을 위해 자금이 소요될 것을 예상하여 OOO 인수자금 대출을 직접 상환할 필요성을 검토하고 OOO로부터 수령한 배당금과 해당 법인의 추가 출자금으로 차입금을 상환할 것을 결정하고, 쟁점법인 보유 현금의 안정적 운용을 위한 단기운용 계좌 예치 결정 등을 내부결재 과정을 거쳐 일방적으로 결정하는 절차를 볼 때 청구법인이 자금 관리 및 사용에 대한 사항을 전적으로 지배‧관리 통제하고 있음을 알 수 있다. 쟁점법인 설립 시점의 청구법인 이사회 회의록에서도 OOO가 조세회피지역이기 때문에 현지변호사 2명을 이사로 쓰게 되어 있고 모든 의사결정은 만장일치이기 때문에 사실상 쟁점법인 이사회가 의사결정의 결정적인 역할을 하진 않을 것으로 본다고 기록되어 있다.(2012.7.16. OOO 추가 출자 시행 및 청구법인 이사회 회의록 참고) (사) OOO의 OOO 기술자문료와 관련하여 청구법인은 OOO와의 OOO지분 인수 계약서의 8.5항 주식인수대금 지급 선행조건으로 OOO가 OOO를 대표하여 서명한 OOO 조항에 따라 2011.5.9. OOO에 운전 및 정비지원을 위한 파견인력을 공모·선발하는 등 쟁점법인설립 이전에 O&M 기술자문 용역을 제공할 것을 미리 완료한 상태에서 쟁점법인 설립 직후 2011.7.14. OOO 법인과 인력파견 계약 및 쟁점법인과 OOO 간 OOO 계약 등 형식적인 계약만 체결한 것이다. 이는 청구법인이 OOO의 발전 및 송배전 설비의 OOO 지원 업무를 수행할 파견 인력을 모집하는 등 직접 용역을 제공할 수 있음에도 그런 능력이 전혀 없는 쟁점법인을 중간에 끼워 넣어 계약하여 외관과 실질의 괴리를 초래하는 비합리적 형식을 취한 것이다. (아) 위와 같이 쟁점법인은 현지인 급여지급, 파견직원 급여지급, 기술자문료 수취 및 사용, 배당금 수취 및 사용, 이사회 안건 결정 등 수입‧지출과 OOO 투자결정 등 재산을 지배‧관리한 사실이 없고 지배‧관리할 수 있는 인적‧물적 시설도 없으며 청구법인이 쟁점법인 관련 모든 재산을 실질적으로 지배‧관리하여 외관과 실질이 괴리되는 비합리적인 형식을 취하여 오로지 조세회피 목적에서 쟁점법인을 설립하였으므로 쟁점소득은 청구법인에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결, 대법원 2015.11.26. 선고 2014두335 판결, 조심 2012구4131, 2014.8.7. 같은 뜻임).
(3) 실질과세원칙을 적용하여 해외에 유보된 쟁점소득을 익금산입한 것은 조세법률주의에 위반한 것이 아니다. 특정외국법인 유보소득 배당간주 제도는 특정외국법인의 각사업연도말 현재 배당가능 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 간주하는 제도로(국제조세조정에관한법률제17조) 과세대상, 과세요건 등이 실질과세원칙과 다르고 경과세국에 유보된 소득은 반드시 국제조세조정에관한법률제17조를 우선 적용해야한다는 명문규정과 예규‧심판례 등이 없다. 조사청은 청구법인이 국내조세를 회피하기 위하여 해외에 사업활동을 수행할 능력이 없는 외형뿐인 쟁점법인을 설립하여 두고 법인형식 만을 이용함으로써 실질적 지배‧관리자인 청구법인에게 귀속되어야 할 쟁점소득을 부당하게 해외에 유보한 것으로 보아 실질과세원칙을 적용대상으로 보았는바, 이는 조세법률주의를 위반한 것이 아니다(대법원 2015.11.26. 선고 2014두335 판결 같은 뜻).
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 법인세법 제4조【실질과세】
① 자산(資産)이나 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 사실상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 사실상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.
② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득·수익 등의 명칭이나 형식에도 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
(3) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2【국제거래에 관한 실질과세】
① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. 제4조【정상가격에 의한 과세조정 】① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 제5조【정상가격의 산출방법】
① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. 제17조【특정외국법인의 유보소득의 배당간주】
① 법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역에 본점 또는 주사무소를 둔 외국법인에 대하여 내국인이 출자한 경우에는 그 외국법인 중 내국인과 특수관계가 있는 법인(이하 "특정외국법인"이라 한다)의 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득(留保所得) 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다.
② 제1항을 적용받는 내국인의 범위는 특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 발행주식의 총수 또는 출자금액의 100분의 20 이상을 직접 또는 간접으로 보유한 자로 한다. 이 경우 발행주식의 총수 또는 출자금액의 100분의 20을 판단할 때에는 민법 제779조 에 따른 가족의 범위에 속하는 사람이 직접 보유하는 발행주식 또는 출자지분을 포함한다.
③ 특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 실제 발생 소득이 대통령령으로 정하는 금액 이하인 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
④ 제1항의 실제 발생 소득의 범위, 조세를 부과하지 아니하는 대상소득과 그 범위, 배당 가능 유보소득 및 배당으로 간주하는 금액의 산출 등 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제18조【적용 범위】
① 특정외국법인이 제17조 제1항의 국가 또는 지역에 사업을 위하여 필요한 사무소, 점포, 공장 등의 고정된 시설을 가지고 있고, 그 시설을 통하여 사업을 실질적으로 하고 있는 경우에는 제17조를 적용하지 아니한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 특정외국법인의 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 도매업, 금융 및 보험업, 부동산업, 임대업 및 대통령령으로 정하는 사업서비스업을 하는 특정외국법인으로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 법인
2. 주식, 출자지분 또는 채권의 보유, 지식재산권의 제공, 선박·항공기·장비의 임대, 투자신탁 또는 기금에 대한 투자를 주된 사업으로 하는 법인
② 과세당국은 외국법인의 사업의 실질적 관리 장소가 제17조 제1항의 국가 또는 지역에 있는 경우에는 사업의 실질적 관리 장소를 제17조 제1항의 본점이나 주사무소로 보아 제17조를 적용할 수 있다.
③ 제1항 제1호를 적용할 때 업종의 분류는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다. (4) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제29조【실제발생소득의 범위】
① 법 제17조 제1항에 따른 법인의 실제발생소득의 범위는 해당 법인의 본점 또는 주사무소가 있는 국가 또는 지역(이하 이 장에서 "거주지국"이라 한다)에서 재무제표 작성 시에 일반적으로 인정되는 회계원칙에 따라 산출한 법인세 차감 전 당기순이익을 말한다. 다만, 해당 거주지국에서 일반적으로 인정되는 회계원칙이 우리나라의 기업회계기준과 현저히 다른 경우에는 우리나라의 기업회계기준을 적용하여 산출한 재무제표상의 법인세 차감 전 당기순이익을 실제발생소득으로 본다.
② 제1항에 따른 법인세 차감 전 당기순이익은 외국법인의 거주지국 세법에 따라 산출된 법인 소득에 대한 조세 및 이에 부수되는 조세에 의하여 부담되는 금액을 빼기 전의 순이익을 말한다.
③ 제1항에 따른 법인세 차감 전 당기순이익에 기획재정부령으로 정하는 자산에 대한 평가이익 및 평가손실(이하 이 조에서 "평가손익"이라 한다)이 반영되어 있는 경우 그 평가이익을 빼고 평가손실을 더한 금액으로 하되, 해당 사업연도에 그 자산을 매각하거나 그 자산에서 생기는 배당금 또는 분배금을 받는 경우 그 사업연도 이전에 그 자산에 대한 평가손익이 있을 때에는 그 금액을 포함시킨다. 다만, 해당 거주지국에서 평가손익의 전부 또는 일부가 법인의 과세소득 계산 시 반영되어 있는 경우에는 그 평가손익을 더하거나 빼지 아니한다. 제36조의3【자회사 해당요건 등】
① 법 제18조의2 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 외국법인"이란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 외국법인을 말한다.
1. 특정외국법인과 같은 지역등에 본점 또는 주사무소를 두고 있을 것
2. 특정외국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 40이상을 소유하고 있을 것
3. 법 제17조 제1항의 적용을 받지 아니할 것
② 법 제18조의2 제2호에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 90을 말한다. (5) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제36조의3【자회사 해당요건 등】
① 법 제18조의2 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 외국법인"이란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 외국법인을 말한다.
1. 특정외국법인과 같은 지역등에 본점 또는 주사무소를 두고 있을 것
2. 특정외국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50이상을 소유하고 있을 것
3. 법 제17조 제1항의 적용을 받지 아니할 것
② 법 제18조의2 제2호에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 90을 말한다. (6) 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙 제8조의2 【 실제발생소득의 범위 】 영 제29조제3항에서 "기획재정부령으로 정하는 자산"이란 주식 또는 출자증권을 말한다.
(1) 처분청의 답변서 등에 의하면 아래와 같이 쟁점법인 설립 및 배당금 수령 등이 이루어진 것으로 나타난다. (가) 청구법인은 중남미 전력시장 참여를 목표로 2011.1.11. 일본 OOO가 보유한 OOO의 지분 40%를 인수하는 양해각서를 체결하였고, 2011.4.5. 청구법인과 OOO간 OOO 지분 인수계약을 체결하였으며, 2011.6.29. 쟁점법인을 설립한 후 2011.7.11. 청구법인의 직원 2명과 자메이카 현지인 1명을 OOO이사로 선임하여 파견하였다. (나) 청구법인은 OOO의 지원 업무를 수행하기 위하여 쟁점법인과 2011.7.26. 인력파견에 대한 급여 등 실비 정산의 파견계약을 체결하고, 같은 날 쟁점법인은 OOO와 연간 OOO의 운전 및 정비지원계약을 체결하였다. (다) 청구법인은 쟁점법인 설립시 2011.7.18. 1차 출자금 OOO 및 연계차관(Bridge Loan)을 활용한 차입금 OOO으로 주식 인수대금 OOO을 지급하였고, 2012.7.16. 2차 출자금 OOO과 쟁점법인의 현금 유보잔액(배당금 수령액) OOO으로 차입금을 상환하였다. (라) 쟁점법인은 OOO의 이사회결의에 따라 아래 <표4>와 같이 배당금을 수령하였고, 쟁점법인은 동 배당금 수령액을 청구법인에 배당하지 아니하고, 2012.7.16. 차입금 상환에 사용한 것으로 나타난다.
(2) 조사청은 2016.12.20.부터 2017.4.20.까지 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 2011사업연도에 쟁점법인이 OOO로부터 지급받은 쟁점기술자문료 OOO원 및 쟁점배당소득 OOO원(둘을 합쳐 쟁점소득)과 관련하여 쟁점법인을 조세회피를 목적으로 설립된 도관회사로 보고, 실질과세의 원칙에 따라 쟁점소득이 청구법인에게 귀속된 것으로 보아 익금산입하는 것으로 하여 조사결과를 통지하였는바, 청구법인이 쟁점법인을 실질적으로 관리․지배한 것으로 판단한 근거는 아래와 같이 제시하고 있다. (가) 청구법인은 2011.1.11. OOO본사에서 청구법인과 OOO를 당사자로 하여 OOO 지분인수와 관련한 양해각서(MOU)를 체결하는 것으로 내부결재를 득하고, 양해각서를 체결한 것으로 나타난다. (나) 2011.4.5. 청구법인은 OOO와 OOO 지분인수 계약(OOO)을 체결하였는바, 동 계약서에 의하면 구매자 대금지급 선행조건으로 “판매자와 자메이카 정부가 서명한 새로운 주주간계약의 제공”, “OOO를 대표하여 서명된 OOO” 등을 포함한 13가지 선행조건을 규정하고 있다. (다) 2011년 5월 사업총괄본부 해외사업팀에서 작성한 “OOO 지분인수 사업관련 OOO 현지법인 타당성 검토(안)”의 주요내용은 아래와 같다.
1. 검토배경은 청구법인이 OOO 지분인수 사업 수행을 위해 설립 추진 중인 OOO 현지법인에 대해 세무목적상 적정성 여부를 검토하고자 하기 위함이다.
2. OOO 법인의 설립지는 OOO, 회사형태는 OOO 이고, OOO의 법인세율은 25%이나 OOO의 경우 국제거래만을 목적으로 하는 법인으로서 별도 세율이 적용된다. 단, 해외소재 자회사로부터 수취된 배당은 OOO 법인세법상 과세소득으로 간주하지 않는다. OOO 지분인수 사업을 위한 최종 투자지인 OOO는 OOO 지역 공동체로서 상호 간 조세혜택이 부여된다.
3. 대안 국가별 세무구조 비교(제①안: OOO, 제②안: OOO, 제③안: OOO)는 아래와 같다. 4) 위와 같이 분석한 결과 OOO에 법인설립시 타 지역에 비해 세금부담이 경감되는 것으로 나타난다. (라) 2011.5.6. 청구법인은 OOO 지분 인수사업계약이 체결(2011.4.5.)됨에 따라 OOO를 통한 OOO 발전 및 송배전 설비의 OOO 지원 업무 수행을 위하여 파견인력을 공모하는 내부결재를 득한 것으로 나타난다. (마) 2011.7.11. 청구법인은 OOO지분인수 완료시 OOO 이사직을 수행할 이사로 청구법인 소속의 OOO, OOO과 OOO을 선임하는 것으로 내부결재를 득한 것으로 나타난다. (바) 2011.7.14. 청구법인은 쟁점법인과 OOO를 계약당사자로 하는 주주간계약(Shareholders Agreement)과 쟁점법인을 당사자로 하는 운전 및 정비지원계약(OOO) 등을 7월 중순에 체결하는 것으로 내부결재를 득한 것으로 나타난다. (사) 2011.9.19. 청구법인의 내부문서에 의하면 해외사업팀에서 청구법인이 인수한 OOO지분에 대한 주식증서 보관과 관련하여 회계세무 담당부서에 협조요청한 것으로 나타난다. (아) 2011.7.20. 연계차관 차관단 법률자문사에 대한 비용지급, 2012.4.15. 쟁점법인 파견인력 비용상환, 2012.7.9. OOO 지분인수사업 연계차관 지급보증수수료 청구 및 2013.9.30. 기술자문료 수취 유예결정 등에 대한 내부결재를 득한 것으로 나타난다. (자) 쟁점법인의 이사회 개최(안)에 의하면 청구법인의 OOO, OOO, 현지인 이사 2명 및 법인서기를 참석자로 하여 2012.1.16. 쟁점법인 현지 법률자문사 회의실에서 이사회를 개최한 것으로 나타난다.
(3) 청구법인은 아래와 같이 주주사로서 권리 행사, 운전 및 정비지원계약 의무를 이행한 것임에도 조세회피목적으로 쟁점법인을 설립한 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장한다. (가) 최종 투자지인 OOO와 OOO가 OOO 지역 공동체로서 상호간 조세혜택을 부여하고 있고, OOO의 자국 세법에서 국제거래시 조세혜택을 부여하고 있어 해당 국가가 제공하는 조세혜택을 활용하여 성공적인 해외투자의 결과를 도출하고자 합리적인 의사결정에 따라 쟁점법인을 OOO에 설립한 것으로 국내에서 조세회피 또는 조세탈루를 하고자 한 의도는 없었으며, 처분청이 제시한 증빙은 이러한 과정의 사실관계를 나열한 것일뿐, 쟁점법인이 조세회피목적으로 설립된 것임을 알 수 있는 증거는 제시되지 않고 있다. (나) 쟁점기술자문료를 쟁점법인에 귀속시킨 것은 OOO지분의 투자자금 형태를 검토하던 중 프로젝트 사업의 위험을 분산시키고, 부외 금융 효과 측면에서 연계차관의 도입을 고려하였고, OOO는 타 은행대비 우호적인 조건을 제시하였다. 쟁점법인은 지주회사이기 때문에 OOO로부터의 배당소득 외에 별도의 수익이 발생하지 아니하는 구조이고, OOO의 배당이 불확실한 상황에서 계속적으로 발생하는 이자 및 상환될 원금의 재원마련을 위하여 청구법인의 쟁점법인에 대한 추가증자보다 OOO 계약에서 얻은 소득으로 이자와 차입금을 상환하게 하는 것이 자메이카에서의 조세부담을 감소시키는 합리적인 방안이었으며, 쟁점법인을 OOO계약의 주체로 삼은 이유는 동 용역제공이 OOO지분을 취득함에 따라 이루어진 것이므로 법률상 OOO의 주주는 청구법인이 아닌 쟁점법인이기 때문에 쟁점법인의 계약에 대한 권한을 가지는 것이 당연하다 할 것이다. 다만, 쟁점기술자문료에 대하여 독립된 특수관계자간 거래에 있어서 적용되는 국제조세조정에 관한 법률제4조 내지 제5조의 정상가격 해당여부에 대하여 면밀히 고려하지 못한 것에 대하여는 분명히 잘못이 있음을 시인한다. (다) 쟁점법인이 OOO로부터 지급받은 배당금을 청구법인에게 배부하지 아니한 사실에 대하여는 처분청과 청구법인 사이에 이견이 없는데, 이를 배부하지 아니한 사유는 쟁점법인의 차입금 상환에 사용하였기 때문으로, 일반적이고 합리적으로 이루어진 의사결정일 뿐, 조세회피목적에서 이루어진 것이 아니다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점기술자문료 및 쟁점배당소득이 쟁점법인이 아닌 청구법인에게 귀속된 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점법인은 쟁점법인의 설립을 대행해준 OOO 법무법인 사무실을 소재지로 법인등록을 하였고, 소속직원 없이 필수적인 업무를 현지의 법무법인 직원이 대행해주는 등 인적․물적 실체가 없는 것으로 조사된 점, 쟁점법인의 설립과정을 보면 청구법인이 OOO 지분 인수와 관련한 양해각서 및 지분 인수계약을 체결하였다가 쟁점법인으로 관련 계약의 일체를 양도하였고, 청구법인의 내부결재 서류 등에서 쟁점법인의 설립, 청구법인의 이사 파견, 파견직원의 급여지급, OOO지원 기술자문료 수취 유예결정 등 쟁점법인에 대한 모든 의사결정을 청구법인이 수행한 것으로 나타나는 점, 쟁점법인의 이사회 개최(안)에 의하면 청구법인의 현지인 이사 2명 및 법인서기를 참석자로 하여 쟁점법인 현지 법률자문사 회의실에서 이사회를 개최한 것으로 나타나는 점, 청구법인이 직원을 파견하여 OOO에 운전 및 정비용역을 수행하는 등 직접 용역을 제공할 수 있음에도 쟁점법인 설립시 세무사항을 검토한 후 관련 용역을 수행할 수 없는 쟁점법인을 거래 중간에 끼워넣는 형식을 취하여 결과적으로 쟁점기술자문료 등을 해외에 유보함으로써 이에 대한 조세를 회피한 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.