[요지] 쟁점아파트와 비교아파트는 기준시간 및 층에서 일부 차이가 있으나 같은 단지, 같은 동, 같은 면적이라 유사하다고 볼 수 있고, 국민은행 시세 및 국토교통부 실거래가액 등을 감안하면 비교아파트의 거래가액이 쟁점아파트의 시세를 반영하고 있다고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵고, 여러 명이 부동산을 무상사용하는 경우 상증세법 시행령 제27조에 따라 근친관계 및 재산상태 등을 고려하여 실지사용자를 판정하는 것이므로 증여자와의 관계 등을 감안할 때 청구인이 무상사용자로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[참조결정] 조심2009서3959
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 조사청은 비교아파트의 2011.5.28. 거래가액인 OOO원을 쟁점아파트의 시가로 보아 무상사용이익을 계산하였으나, 비교아파트의 일조권 및 조망권이 좋은 점, 비교아파트의 기준시가가 높은 점, 비교아파트는 매매 전 환기시설 및 파이프덕트, 스프링클러, 개방형창문 등의 노후 설비를 교체하여 높은 가격으로 거래되었을 가능성이 있는 점 등에 비추어 비교아파트의 거래가액을 매매사례가액으로 적용할 수 없다. (가) 법원 판례 및 조세심판원 선결정례에 의하면, 매매사례가액을 인정하기 위해서는 면적·위치·용도 및 종목이 동일해야 할 뿐만 아니라 기준시가도 같아야 하고(조심 2009서3959), 일조량, 조망권 또는 유해환경과의 접근 정도가 유사해야하며(서울고등법원 2007누1653), 시설의 상태, 방향 등의 가격형성조건이 유사해야한다(서울행정법원 2006구합40659). (나) 비교아파트는 쟁점아파트와 층이 다르고 2011년 기준시가가 높게 고시되어 있는바, 쟁점아파트와 같은 단지 내 동일 평형의 아파트는 조망권 및 선호도 차이 등이 반영되어 층이 높아질수록 기준시가가 상승한다. OOO에서 산정한 쟁점아파트의 기준시가인 “공동주택가격”은 통상적인 시장에서 정상적인 거래가 이루어지는 경우 성립될 가능성이 가장 높다고 인정되는 적정가격인바 아파트의 층 및 조망권, 수요도 등에 따라 복합적으로 검토하여 선정된 가격이라고 할 수 있다. 따라서 매년 고시되는 공동주택가격이 비교아파트가 항상 우위(10년간 평균 OOO원)에 있으므로 비교아파트의 거래가액을 매매사례가액으로 볼 수 없다. (다) 타워팰리스 E동 35평형 조망권은 서쪽으로는 서울시내, 남쪽으로는 양재천을 향하고 있는데, 쟁점아파트 방향에서 서쪽은 32층 높이의 OOO이 조망권을 가로막고 있다. 실제 군인공제회관 건물 높이를 상회하는 36층부터 조망권 확보가 용이하여 수요자들의 선택에 중요한 요인으로 꼽히고 있다. 따라서 같은 단지·동·평형의 아파트라 할지라도 일조량과 조망권에 따라 가격 차이가 발생하므로 비교아파트와 유사성을 인정하기 부족하다. (라) 쟁점아파트는 2003년 완공 이후 13여년 동안 개·보수하지 않아 수요가 많지 않은 상태이다. 특히 쟁점아파트의 공기조화실을 보수하지 않았고, 폐쇄형창문을 개방형창문으로 변경하지 않는 등 일반적인 시설 점검 및 보수를 하지 않았으나 비교아파트는 매매를 위해 기계식 강제환기시설과 파이프덕트 교체, 스프링클러 및 소방설비 보수, 개방형창문 설치 뿐만 아니라 내부 석고보드를 대부분 교체하는 등 전반적으로 노후시설을 정비하였다. 또한 쟁점아파트는 32층 기계실 소음으로 인해 수요도가 비교아파트에 비해 크게 떨어진다. 따라서 내부시설 상태 및 소음에 의해 비교아파트가 쟁점아파트에 비해 가격형성에 우위를 차지하고 있다고 볼 수 있어 매매사례가액으로 적용할 수 없다. (마) 조사청은 쟁점아파트의 시가를 비교아파트의 매매사례가액으로 평가하고 그 근거로 비교아파트와 같은 아파트, 같은 동, 같은 면적의 OOO호(이하 “기타아파트”라 한다)와의 유사성을 제시하였으나, 기타아파트는 평가기간의 요건을 충족시키지도 못하였으므로 이는 조세법률주의상 엄격해석의 원칙 및 과세법정주의에 위배된다. (바) 따라서 쟁점아파트의 증여 당시 시가가 없으므로 기준시가를 적용하여 증여세 과세 여부를 판단하여야 하는바, 쟁점아파트의 기준시가는 OOO원이고 이를 기준으로 무상사용이익을 계산할 경우 OOO원 미만이 되므로 증여세 과세대상이 아니다.
(2) 쟁점아파트의 무상사용자는 청구인 혼자가 아니라 청구인과 배우자, 그리고 자녀이므로 무상사용에 따른 이익은 청구인, 배우자 및 자녀가 각각 1/3씩 얻은 것으로 계산하여야 한다.
(1) 비교아파트의 거래가액은 증여 당시 쟁점아파트의 부동산가치를 적절히 반영하고 있는 특수관계 없는 제3자 간의 매매사례가액에 해당한다. (가) 조사청은 쟁점아파트와 같은 아파트, 같은 동, 같은 면적이면서 층만 다른 비교아파트와 기타아파트의 2011년 중 거래사례를 확인한 후, 쟁점아파트와 같은 아파트의 같은 면적에 대한 OOO은행 부동산시세 중 하위 평균가(OOO원)보다 낮은 가액으로 거래된 비교아파트의 거래가액(OOO원)을 쟁점아파트의 매매사례가액으로 적용하였다. (나) 비교아파트와 기타아파트는 쟁점아파트와 층이 다르나 같은 아파트, 같은 동, 같은 방향, 같은 면적의 아파트이므로 유사성이 높은 자산이다. (다) 기준시가는 비교아파트가 OOO원이 낮은 것으로 확인되었으나, 기준시가 OOO원(1.4%)의 차이는 쟁점아파트와의 유사성을 부인할 만큼의 큰 금액은 아닌 것으로 판단된다. (라) 기타아파트는 2011년 중 OOO은행 부동산 시세의 하위 평균액인 OOO원으로 거래된 사실이 확인되었다. (마) 비교아파트의 기준시가가 OOO은행 부동산 시세 하위 평균시세보다 OOO원 낮은 가액으로 거래된 가액 OOO원을 매매사례가액으로 인정하였으므로 청구인에게 불리한 결정이 아니다. (바) 비교아파트는 위치, 동, 방향, 면적, 층 등의 측면에서 유사성이 매우 높은 점, 2011년도 OOO은행 부동산 시세 하위 평균액이 OOO원이고 국토교통부 실거래가 평균이 OOO00만원 수준인 점 등에 비추어 비교아파트의 거래가액인 OOO원은 쟁점아파트의 가치를 적절히 반영하고 있다. (사) 청구인이 쟁점아파트와 같은 타인의 아파트에 거주하기 위해서는 OOO원 상당의 임대보증금을 조달해야 하고 그 보증금에 적정이자율을 곱하여 계산할 경우 청구인이 실질적으로 얻은 무상사용이익은 5년간 합계 OOO원)에 달하는 것으로 계산되므로 조사청이 비교아파트의 거래가액을 시가로 보아 증여세를 부과한 처분은 정당하다.
(2) 수인이 부동산을 무상사용하는 경우에는 상증세법 시행령 제27조 제1항에 따라 당해 부동산의 실지사용자를 무상사용자로 하나, 실지사용자가 불분명한 경우에는 근친관계와 재산상태·소득·직업·연령 등을 고려하여 실지사용자로 인정되는 1명을 무상사용자로 하는 것이므로 증여자와 근친관계상 가장 가까운 청구인을 무상사용자로 보아야 한다.
3. 심리 및 판단
① 비교아파트의 거래가액을쟁점아파트의매매사례가액으로 볼 수 있는지 여부
② 청구인 가족 3명이 쟁점아파트의 무상사용자라는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제37조【부동산 무상사용에 따른 이익의 증여】① 대통령령으로 정하는 특수관계인의 부동산(그 부동산 소유자와 함께 거주하는 주택과 그에 딸린 토지는 제외한다)을 무상으로 사용함에 따라 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 부동산 무상 사용자의 증여재산가액으로 한다.
③ 제1항을 적용할 때 증여 시기, 부동산 무상사용 이익의 계산방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제41조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】① 특수관계에 있는 자로부터 1억원 이상의 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 금액을 계산한다.
1. 무상으로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액
2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액
② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자의 범위, 1억원 이상 금전의 계산방법, 적정 이자율, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격 공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제27조【부동산무상사용에 따른 이익의 계산방법 등】① 법 제37조 제1항은 부동산 무상사용자가 타인의 토지 또는 건물만을 각각 무상사용하는 경우에도 이를 적용하고,수인이 당해 부동산을 무상사용하는 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 당해 부동산의 무상사용자로 한다.
1. 당해 부동산의 실지사용자 2.제1호의 규정에 의한 실지사용자가 불분명한 경우에는 부동산소유자와의 근친관계 및 당해 부동산사용자들의 재산상태·소득·직업·연령 등을 고려할 때 실지사용자로 인정되는 자
② 제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 부동산무상사용에 따른 이익의 증여시기는 사실상 당해 부동산의 무상사용을 개시한 날로 한다. 이 경우 당해 부동산에 대한 무상사용기간이 5년을 초과하는 경우에는 그 무상사용을 개시한 날부터 5년이 되는 날의 다음날에 새로이 당해 부동산의 무상사용을 개시한 것으로 본다.
③ 제1항 및 법 제37조 제1항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 부동산무상사용자와 제19조 제2항 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 제19조 제2항 중 "주주등 1인"은 각각 이를 "부동산무상사용자"로 본다.
⑤ 법 제37조 제1항의 규정에 의한 부동산무상사용이익은 다음의 산식에 의하여 계산한 각 연도의 부동산무상사용이익을 당해 부동산무상사용기간을 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액(1억원 이상인 경우에 한한다)에 의한다. 이 경우 부동산무상사용기간은 5년으로 한다. 부동산가액(법 제4장의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다) × 1년 간 부동산사용료를 감안하여 기획재정부령이 정하는 율 제31조의7【금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등】① 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "특수관계에 있는 자"란 금전을 대출한 자와 대출받은 자(이하 이 항에서 "금전대출자등"이라 한다)가 제19조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 "주주등 1인"은 "금전대출자등"으로 본다.
② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자로부터 1억원 미만의 금액을 1년이내에 수차례로 나누어 대출받은 경우에는 그 대출받은 금액을 합하여 계산한다. 이 경우 그 금액이 1억원 이상이 되는 날을 증여시기로 본다.
③ 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "적정 이자율"이란 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 금융기관(이하 "금융기관"이라 한다)이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율을 말한다.
④ 법 제41조의4 제1항에 따른 이익은 금전을 대출받은 날(수차례 나누어 대부받은 경우에는 각각의 대출받은 날을 말한다)을 기준으로 계산한다. 제49조【평가의 원칙등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각 호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각 호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각 호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.
(3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제10조【부동산무상사용이익률 등】① 영 제27조 제5항 산식 및 영 제31조의9 제8항 제1호에서 "기획재정부령이 정하는 율"이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.
② 영 제27조 제5항 본문에서 "기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이라 함은 다음의 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액을 말한다., n: 평가기준일부터의 경과연수
(1) 처분청 및 청구인이 제시한 심리자료는 아래와 같은 내용이다. (가) 청구인은 2016.10.7. 조사청 세무공무원 앞으로 확인서를 작성하여, 청구인이 2011년부터 아버지 한OOO 소유의 쟁점아파트를 무상으로 사용(거주)하고 있음을 인정하였다. (나) 처분청이 부동산 무상사용이익을 산정한 방법은 아래와 같다. ※ 부동산무상사용이익이 1억원이 되는 부동산가액은 OOO원임 (다) 쟁점아파트, 비교아파트 및 기타아파트의 매매가액 등은 아래와 같다. (라) OOO은행 부동산시세에 나타나는 2011년도 쟁점아파트 단지의 동일 평형 아파트 시세는 아래와 같다. (마) 국토교통부의 실거래가액(2011년도 쟁점아파트 단지의 동일 평형 아파트)은 아래와 같다. (바) 증여일 현재 쟁점아파트에는청구인, 배우자, 미성년 자녀 1명이 거주한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점아파트와 비교아파트의 기준시가 및 층 등이 달라서 유사하다고 할 수 없다고 주장하나, 쟁점아파트와 비교아파트는 기준시가 및 층에서 일부 차이가 있으나 같은 단지, 같은 동, 같은 면적이라 유사하다고 볼 수 있는 점, OOO은행 시세 및 국토교통부 실거래가액 등에 비추어 비교아파트의 거래가액이 쟁점아파트의 시세를 반영하고 있다고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인 외에 배우자와 자녀가 쟁점아파트를 사용하였으므로 각 사용자별로 무상사용이익을 산정하여야 한다고 주장하나, 청구인은 조사청 세무공무원에게 본인이 아버지 소유의 쟁점아파트를 무상으로 사용하고 있다는 확인서를 작성한 점, 여러 명이 부동산을 무상사용하는 경우 상증세법 시행령 제27조에 따라 근친관계 및 재산상태·연령 등을 고려하여 실지사용자를 판정하는 것이므로 증여자와의 관계 등을 감안할 때 청구인이 무상사용자로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.