같은 사실관계에 대하여 대법원은 기존에 과세대상이 아니라고 판단해 오다가 청구인들의 양도소득세 신고기한이 도래한 이후에 입장을 변경하여 과세대상이라고 판단한 점 등에 비추어 청구인들에게 자발적 신고를 기대하기는 어려워 보이는 사정이 있으므로 이 건 가산세는 부과하지 않는 것이 타당함
같은 사실관계에 대하여 대법원은 기존에 과세대상이 아니라고 판단해 오다가 청구인들의 양도소득세 신고기한이 도래한 이후에 입장을 변경하여 과세대상이라고 판단한 점 등에 비추어 청구인들에게 자발적 신고를 기대하기는 어려워 보이는 사정이 있으므로 이 건 가산세는 부과하지 않는 것이 타당함
[주 문] OO세무서장이 2016.6.3. 청구인들에게 한 2011년 귀속 양도소득세 각 OOO원을 제외하여 그 세액을 경정한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점취득계약은 토지거래계약허가구역 내의 투기적 목적을 위한 확정적 무효인 계약에 해당한다. (가) ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣상 토지거래계약허가구역으로 지정된 기간 중에 토지거래계약허가를 받지 아니하고 토지거래계약을 체결한 후 허가구역 지정 해제 등이 된 때에는 당초의 토지거래계약은 확정적으로 유효화되는 것이나, 그 토지거래계약이 허가구역 지정이 해제되기 전에 이미 확정적으로 무효인 경우는 제외한다고 1999.6.17. 대법원 98다40459 전원합의체 판결로 선고한 바 있다. (나) 위 판결에 비추어 보면 청구인들은 쟁점취득계약 체결 당시 경상남도 진주시 및 사천시 지역에 거주하고 있어 구 ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣과 동법 시행령 및 시행규칙의 규정에 따라 실제로 당해 지역에 거주해야 하는 토지거래계약허가기준을 갖추지 못하였던 점, 거주지가 통작이 불가능한 거리여서 ｢농지법｣상 농지의 소유제한 요건 및 거주지 등 영농여건과 영농의지 등 농지법제8조의 규정에 의한 농지취득자격 증명을 발급받을 요건에도 부적합했던 점, 쟁점토지가 소재한 부산광역시의 부동산중개업자인 배상석을 통해 쟁점취득계약을 체결한 것으로 보아 당시 청구인들이 토지거래계약허가를 받을 수 없다는 사실을 충분히 인지할 수 있었던 점, 쟁점토지가 제3자에게 매매되는 것을 방지하기 위해 근저당권을 설정하여 당해 쟁점취득계약을 보완하려고 한 점, 청구인들은 쟁점토지에 대해 토지거래계약허가를 받을 것을 전제조건으로 포함하지도 않은 채 계약을 체결하였고, 취득 이후 쟁점토지가 토지거래계약허가 구역에서 해제된 이후에도 소유권의 이전 등기 없이 보유하다가 최종적으로 윤OOO을 매도인으로, 김OOO를 매수인으로 하여 쟁점토지를 양도한 점 등에 비추어 볼 때 쟁점취득계약은 처음부터 토지거래계약허가를 염두에 두고 있지 않았던 것이다. 즉, 용도지역에 맞는 합리적인 토지이용과 토지의 투기적 거래를 방지하기 위한 토지거래계약허가 입법 취지에 반하는 투기적 전매차익을 목적으로 하여 청구인들 자신의 명의로 관할 구청장에게 토지거래계약허가를 받거나 소유권 이전등기를 경료할 의사가 없는 허가를 배제하거나 잠탈할 목적으로 계약을 체결한 것으로 쟁점취득계약서는 더 이상 소급하여 유효화될 여지가 없이 계약이 체결된 때부터 확정적 무효인 계약이며, 쟁점토지에 대해 2007.5.31. 토지거래계약허가구역 지정이 해제가 되었다하여 소급하여 유효화되지 않는 확정적 무효인 계약인 것이다. (다) 쟁점취득계약은 확정적으로 무효이므로 청구인들이 쟁점토지를 취득하였다고 볼 수 없으며, 취득 원인이 무효인 이상 청구인들은 토지거래와 관련하여 사법상 이전할 수 있는 아무런 권리도 갖고 있지 못하므로 비록 쟁점취득계약을 당사자 사이에서는 그 계약이 유효한 것으로 취급하여 제3자에게 이전하면서 매매대금을 수취하였다고 하여 경제적인 측면에서만 양도소득을 파악하여 양도소득이 있다고 할 수 없다(대법원 1993.1.15. 선고 92누8361, 대법원 1997.3.20. 선고 95누18383 전원합의체판결, 대법원 2000.6.13. 선고 98두5811, 대법원 2000.10.27. 선고 98두13492 판결 등 같은 뜻임). 그러나, 대법원 2011.7.21. 선고 2010두23644 전원합의체 판결에서 ‘토지거래계약허가구역 내의 토지를 허가 없이 매도한 경우 그 매매계약 및 전매계약이 처음부터 무효인 때에는 매매대금은 원상회복으로 반환되어야 할 것이어서 이를 양도인의 소득으로 보아 양도소득세의 과세대상으로 삼을 수 없음이 원칙이나, 무효라고 하더라도 소유권 이전등기가 말소되지 아니한 채 남아 있고 매매대금도 매수인 또는 제3자에게 반환되지 아니한 채 그대로 보유하고 있는 때에는 예외적으로 매도인 등에게 양도소득세를 과세할 수 있다’고 대법원 판례가 변경되었다. 즉, ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣에서 정한 토지거래계약허가구역 내 토지를 토지거래계약허가를 배제하거나 잠탈할 목적의 쟁점취득계약은 무효임에도 불구하고 당사자 사이에서는 그 계약이 유효한 것으로 취급하여 최초의 매도인이 제3자에게 직접 매도한 것처럼 이전등기를 하면서 중간매도인인 청구인들이 전매대금을 수수하여 그대로 보유하고 있는 경우, 대법원은 당초 그러한 계약은 무효이므로 양도소득세의 과세대상이 아니라는 일관된 입장이었다가 2011.7.21. 양도소득세의 과세대상이 된다는 입장을 취하게 되어 청구인들은 처분청이 쟁점토지에 대한 양도소득세를 과세한 처분을 인정할 수밖에 없다.
(2) 쟁점토지에 대한 양도소득세는 정당한 것으로 인정하나, 대법원 판례가 양도소득세 신고‧납부기한 경과 후에 변경되어 무신고하였던 것이므로 가산세 감면의 정당한 사유에 해당한다. (가) 처분청은 청구인들에게 쟁점토지의 양도일을 2011.3.28. 및 양도소득세 신고·납부기한은 2011.5.31.로 양도소득세를 결정‧고지하였으나, 이 시점에는 종전 대법원 판례에 의하면 위 사실관계에 따른 청구인들의 경제적 이득은 양도소득세 과세대상이 되지 않으며, 비로소 2011.7.21. 변경된 대법원 판례에 의해서만 양도소득세 과세대상이 된다고 보아야 한다. (나) 따라서, 처분청의 처분이 변경된 대법원 판례에 부합하여 양도소득세를 과세하는 것이 타당하다고 하더라도, 종전 대법원 판례가 변경되기 전의 상태에서 청구인들 스스로 세법 규정을 자기에게 불리하게 해석하여 양도소득세를 신고·납부하는 것을 기대하기 어려워 청구인들에게 양도소득세 신고·납부 의무를 게을리 한 점을 탓할 수는 없으므로, ｢국세기본법｣ 제48조 제1항 의 ‘납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다’는 규정을 적용하여 이 사건 처분 중 부당무신고가산세 및 납부불성실가산세 부과처분은 취소되어야 할 것이다(대법원 2012.4.12. 선고 2011두31673 판결 같은 뜻임). (다) 처분청은 청구인들이 2011.5.31.까지 양도소득세 예정신고를 하지 않았더라도 대법원 판례 변경일(2011.7.21.) 이후 2012.5.31. 확정신고기한까지도 신고를 했어야 한다는 이유로 가산세 취소의 청구이유가 없다고 주장하나, 2010.1.1. 이후 최초로 매매하거나 양도하는 분부터 양도소득세 예정신고납부제도의 실효성 제고를 위해 예정신고의무 미이행에 대한 가산세가 신설(｢국세기본법｣ 제47조의2)되었으며, 양도소득세 확정신고 의무 대상자는 당해 연도에 누진세율 적용대상자 및 기타자산을 2회 이상 양도함으로써 합산하여 산출세액이 달라지는 경우에 확정신고 의무가 있는 것으로 예정신고의무가 없으면 당연히 확정신고 의무도 없는 것이다.
(1) 쟁점토지의 취득 매매계약이 확정적 무효로서 가산세 감면의 정당한 사유에 해당하는에 관하여 (가) 청구인들은 실지 조사과정에서 2005.8.12. 윤OOO과 토지 취득 매매계약을 체결하고 잔금을 지급하였으나 쟁점토지가 토지거래계약허가구역 내의 토지라서 소유권 이전등기가 되지 않는다는 사실을 뒤늦게 알게 되어 쟁점취득계약을 취소하기로 하고 이미 지급한 거래 대금을 돌려받으려고 하였으나 윤OOO이 돌려주지 않아 채권확보 문제로 차용증과 근저당설정계약서를 작성하여 잔금 지급일인 2005.9.22. 채권최고액 OOO원의 근저당 설정을 하게 되었고, 장기간 보유 하다가 토지거래계약허가구역에서 해제 된지도 모른 채 부득이하게 윤OOO에게 맡겨 매도하게 되었다고 확인한 사실이 있다. (나) 그러함에도, 청구인들은 불복청구를 하면서 ｢농지법｣에 의한 농지취득자격증명을 받을 수 없었고, 처음 계약당시부터 토지거래계약허가구역 내의 토지임을 알고도 투자차익을 얻기 위하여 토지거래계약허가를 배제하거나 잠탈할 목적으로 토지매매 계약을 하였으므로 확정적 무효에 해당한다고 하나농지법제8조의 농지취득자격증명은 농지를 취득하는 자에게 농지 취득의 자격이 있다는 것을 증명하는 것일 뿐 농지취득의 원인이 되는 법률행위의 효력을 발생시키는 요건은 아니라고(대법원 2006.1.27. 선고, 2005다59871) 보아야 하고, ｢농지법｣을 위반한 거래라고 하더라도 적법한 등기원인이 존재하기 때문에 유효한 거래가 되는 것으로서 이를 사유로 토지거래계약허가를 배제하는 계약이라고 할 수는 없다. (다) 청구인들이 주장하는 계약 당시부터 관할 행정청의 토지거래계약허가를 배제하는 계약이었다는 것은 조사 당시 진술한 내용을 번복한 것으로서 이면(이중)계약 또는 사기, 기만, 협박 등 객관적인 증거 자료나 의사가 명시적으로 표출된 사실 행위로 확인될 수 없는 내심의 의사로서 입증될 수 없는 주장일 뿐이고, 채권보전을 위한 근저당설정등기도 계약일이 아닌 잔금 지급일에 이루어진 사실 등에 의하면 청구인의 주장은 인정될 수 없다. (라) 대법원 1999.6.17. 선고 98다40459, 대법원 1991.12.24. 선고 90다12243에서도 토지거래계약허가구역 내의 토지에 대해 토지거래계약을 맺고 그 허가를 받지 않은 상태에서 그 허가구역이 해제되거나 허가구역 지정기간이 만료되었음에도 그 재지정을 하지 않은 경우에는 그 토지거래 계약이 허가구역 지정이 해제되기 전에 확정적으로 무효로 된 경우를 제외하고는 더 이상 관할 행정청으로부터 토지거래계약허가를 받을 필요 없이 소급하여 확정적으로 유효하다고 판시하고 있다. (마) 그렇다면 토지거래계약허가구역 내의 토지매매계약은 확정적 무효인 경우를 제외하면 토지거래계약허가를 전제조건으로 하는 거래계약(허가를 배제하거나 잠탈하는 내용의 계약이 아닌 계약은 여기에 해당하는 것으로 본다)이라고 보아야 할 것이며, 쟁점취득계약도 청구인들이 처음부터 토지거래계약허가를 받을 의사 없이 이를 배제, 잠탈하고자 하는 목적을 가지고 한 내용의 계약인 확정적 무효가 아니라 소유권 이전에 관하여 토지거래계약허가를 조건으로 하는 특약사항 등이 명시되지 않았으나, 실지조사 당시 확인한 내용과 같이 계약일이 아닌 잔금을 지급하는 날에 근저당권을 설정 등기한 사실 등을 고려하면 묵시적으로 토지거래계약허가를 받거나 토지거래계약허가구역에서 지정 해제되면 당연히 소유권 이전등기를 하겠다는 의사가 내포된 유동적 무효인 거래에 해당한다고 할 것이다. (바) 따라서 유동적 무효의 상태에서 2007.5.31. 토지거래계약허가구역에서 해제됨으로서 소급하여 확정적으로 유효한 거래가 되었다고 보아야 하고, 청구인들은 쟁점취득계약의 잔금을 지급한 2005.9.22. 소급하여 실질적으로 취득하였다고 보아야 하며 소유권 이전등기를 하지 않고 장기간 미등기 상태로 보유하던 토지를 양도한 것으로서 청구인의 취득 매매계약이 확정적 무효라는 주장은 성립할 수 없다.
(2) 쟁점양도계약 관련 양도소득세 신고‧납부기한이 대법원 판례가 변경된 2011.7.21. 이전에 완료되어 가산세 감면 등의 정당한 사유에 해당하는지 여부에 관하여 (가) 청구인들은 쟁점양도계약에 따른 예정신고 납부기한이 대법원 판례가 변경(2011.7.21.)되기 이전에 완료되었기 때문에 쟁점토지에 대한 양도소득세를 신고‧납부할 수 없었다고 주장하나, 2011.3.28. 쟁점양도계약 이후 2011.5.31.까지 양도소득세 예정신고 및 다음 연도 2012.5.31.까지 확정신고를 하지 않았고, 이미 2007.5.31. 토지거래계약허가구역에서 지정 해제되었기 때문에 소유권 이전등기를 하는데 아무런 장애가 없었으나 소유권 이전 등기를 하지 않은 채 장기간 보유하다가 쟁점양도계약을 통해 미등기 양도를 한 것이다. (나) 즉, ｢소득세법｣ 제105조 에 의해 양도소득세 예정신고를 하지 않은 경우에는 같은 법 제110조에 따라 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 확정신고하여야 하므로 청구인들의 경우 예정신고 기한은 2011.5.31.이며, 확정신고 기한은 2012.5.31.이므로 예정신고를 하지 않은 청구인들은 확정신고를 했어야 하나 이를 이행하지 않았기 때문에 청구인들의 가산세 감면의 정당한 사유에 대한 주장을 인정할 수 없다.
(3) 위와 같은 사실관계를 종합하여 보면, 처음부터 토지거래계약허가를 배제하는 계약으로서 확정적 무효라는 청구인의 주장은 인정될 수 없고, 2011.5.31. 양도소득세 예정신고를 하지 않은 경우 다음연도 5월 31일까지 확정신고를 하여야 하나 청구인은 대법원 판례 변경(2011.7.21.) 이후 확정신고 기한인 2012.5.31.까지도 그 이행을 하지 않았으며, 쟁점토지는 2007.5.31. 토지거래거가구역에서 지정 해제되어 소유권 이전등기에 아무런 장애 요인이 없었으므로 일반지역의 미등기 양도 토지와 동일한 조건이 된 것이다. 따라서 토지거래계약허가구역 내의 토지를 미등기 양도한 경우임에도 불구하고 청구인들의 주장처럼 그 매매 등 계약이 확정적 무효라는 이유로 미등기 양도에 대하여 가산세를 부과하지 못 한다면 청구인들로 하여금 일반지역의 토지를 미등기 양도한 자보다 우월한 양도차익을 향유하는 결과를 초래하여 조세정의와 형평에도 어긋나는 것으로 청구인들에게 미등기 양도에 따른 양소소득세 및 가산세를 부과한 당초 처분은 잘못이 없다.
(1) 국세기본법 제48조 [가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 제47조의2 [무신고가산세] (2006.12.30. 법률 제8139호로 개정된 것) ① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액의(중략) 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반무신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.
⑥ 제1항 및 제2항의 규정을 적용하는 경우 부가가치세법 제18조 의 규정에 따른 예정신고와 관련하여 가산세가 부과되는 부분에 대하여는 동법 제19조의 규정에 따른 확정신고와 관련한 가산세를 부과하지 아니하고, 같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 가산세를 부과하지 아니한다. 제47조의2 [무신고가산세] (2010.1.1. 법률 제9911호로 개정된 것) ① 납세자(부가가치세법 제29조 에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액의(중략) 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.
⑥ 제1항 및 제2항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 확정신고와 관련한 가산세(예정신고와 관련하여 가산세가 부과되는 부분에 한정한다)를 부과하지 아니하고, 부가가치세법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 가산세를 부과하지 아니한다.
2. 소득세법 제105조 에 따른 예정신고와 관련하여 가산세가 부과되는 경우 제47조의2 [무신고가산세] (2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법, 농어촌특별세법 및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액(이하 "산출세액등"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (이하 생략)
⑥ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 예정신고 및 중간신고와 관련하여 이 조 또는 제47조의3에 따라 가산세가 부과되는 부분에 대해서는 확정신고와 관련하여 제1항 또는 제2항에 따른 가산세를 적용하지 아니한다.
(2) 소득세법 제105조 [양도소득과세표준 예정신고] (2010.1.1. 법률 제9924호로 개정된 것) ① 제94조제1항 각 호(같은 조 같은 항 제5호는 제외한다)에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2개월. (이하 생략)
② 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 예정신고라 한다. 제108조 [예정신고납부세액공제] (2009.05.21. 법률 제9672호로 개정된 것) ① 예정신고와 함께 자진납부를 하는 때에는 그 산출세액에서 납부할 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다. 제108조 [삭제 2009.12.31.](2010.1.1. 법률 제9924호로 개정된 것) 제110조 [양도소득과세표준 확정신고] (2010.1.1. 법률 제9924호로 개정된 것) ① 해당 과세기간의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지(제105조 제1항 제1호 단서에 해당하는 경우에는 토지거래계약에 관한 허가일이 속하는 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지) 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
④ 예정신고를 한 자는 제1항에도 불구하고 해당 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만, 해당 과세기간에 누진세율 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(3) 구 국토이용관리법 제21조의3 [토지거래계약허가] ① 허가구역 안에 있는 토지에 관한 소유권․지상권을 이전 또는 설정하는 계약을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 따라 시장․군수 또는 구청장의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항을 변경하고자 할 때에도 또한 같다.
② ∼⑥ (생략)
⑦ 제1항의 규정에 의한 허가를 받지 아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력을 발생하지 아니한다. (4) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행규칙 제23조 [토지거래계약허가를 받을 수 있는 자] 영 제119조 제1항 제3호에서 “건설교통부령이 정하는 요건을 갖춘 자”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
업을 영위하기 위하여 토지를 취득하고자 하는 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자로서 농지법제8조의 규정에 의한 농지취득자격증명을 발급받았거나 그 발급요건에 적합한 자
(1) 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인 정OOO은 1971.12.22.부터, 청구인 최OOO은 1953.6.3.부터 사건 조사일 현재까지 경상남도 OOO 지역에 거주해 온 것으로 주민등록에 확인되고, 2005년 쟁점토지를 윤OOO으로부터 취득하였다.
1. 청구인들은 각 OOO원에 쟁점 토지를 매수하기로 하고 명의는 최OOO 단독으로 쟁점취득계약서를 작성 한 후, 2005.8.12. 계약금 OOO원을 지급한 사실이 확인되나 소유권 이전등기는 하지 않은 것으로 확인된다.
2. 청구인들은 2005.9.22. 쟁점토지에 채권최고액 OOO원의 근저당을 설정하면서, 채무자는 윤OOO, 근저당권자는 청구인들 공동으로 하여 등기한 사실이 확인된다.
3. 쟁점토지는 2007.5.31. 토지거래계약허가구역에서 해제된 사실이 확인되고 쟁점취득계약서에 소유권 이전에 관하여 토지거래계약허가를 조건으로 하는 특약사항 등은 확인되지 않는다. (나) 청구인들은 쟁점토지를 2011년 김OOO에게 양도하였다.
1. 청구인들은 2011.3.25. 매도자는 윤OOO, 매수자는 김OOO, 매매 가액은 OOO원으로 하여 쟁점양도계약서를 작성하고, 2011.3.28. 청구인들을 거치지 아니하고 김OOO 명의로 소유권 이전등기를 한 것으로 확인된다.
2. 청구인들은 2011.3.25. 김OOO로부터 각각 매매대금 OOO 원을 수령하고 <표1>과 같이 등기부상의 소유자인 윤OOO 명의로 양도소득세 OOO원을 신고‧납부하였고, 나머지 매매잔금은 청구인들이 2분의 1씩 분배한 것으로 확인된다. <표1> 쟁점토지 관련 양도소득세 신고‧납부내역 (단위: 천원)
3. 처분청은 청구인들에게 쟁점토지의 양도소득세 무신고에 대해 아래 <표2>와 같이 결정하였고, 윤OOO 명의로 신고‧납부한 양도소득세를 청구인들이 납부한 것으로 보고 각 OOO원을 고지한 것으로 확인된다. <표2> 청구인들에 대한 양도소득세 결정‧고지 내역 (단위: 천원)
4. 쟁점토지의 양도와 관련한 양도차익 및 청구인들이 실제 부담한 양도소득세 및 지방소득세를 비교하면 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구인들의 양도차익과 총부담세액 비교 (단위: 천원) (다) 토지거래계약허가를 받지 아니하고 토지를 양도하는 등 계약이 무효인 경우 양도소득세 과세대상이 아니라는 기존의 대법원 판례가 2011.7.21. 양도소득세 과세대상이 될 수 있다는 취지로 변경되었다.
1. 변경전 판례(대법원 1993.1.15. 선고 1992누8361, 2000.6.13. 선고 1998두5811, 2000.10.27. 선고 1998두13492): 매매계약이 토지거래계약허가를 받지 아니하여 무효인 상태에 있다면, 단지 매매대금이 먼저 지급되어 양도인이 이를 보관하고 있다하여 양도소득세의 과세대상인 자산의 양도에 해당한다거나 자산의 양도로 인한 소득이 있었다고 할 수 없다.
2. 변경된 판례(대법원 2011.7.21. 선고 2010두23644): 토지거래계약허가구역 내의 토지를 허가 없이 매도한 경우 그 매매계약 및 전매계약이 무효라고 하더라도 소유권이전등기가 말소되지 아니한 채 남아 있고 매매대금도 매수인 또는 제3자에게 반환되지 아니한 채 그대로 보유하고 있는 때에는 예외적으로 매도인에게 양도소득세를 과세할 수 있다. (라) 토지거래계약허가 구역 내에 있는 토지를 허가받지 아니하고 취득하여 보유하던 중 허가구역이 해제되었고 이를 미등기 상태로 전매하였을 때, 대법원 판례(대법원 2011.7.21. 선고 2010두23644)의 변경에 따라 양도소득세를 과세하는 경우 가산세를 면제할 수 있는지 여부에 대한 유사사건(처분청: OOO)에 대한 일련의 선결정례 및 판례는 다음과 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세의 적정을 기하기 위하여 납세의무자로 하여금 성실한 과세표준의 신고 및 세액의 납부를 의무지우고 이를 확보하기 위하여 그 의무이행을 게을리 하였을 때 가해지는 일종의 행정상의 제재라고 할 것이고, 이와 같은 제재는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없는바(대법원 2002. 8. 23. 선고 2002두66 판결 참조), ｢국토계획법｣에서 정한 토지거래허가구역 내 토지를 양도하고 대금을 수수하였으면서도 토지거래허가를 배제하거나 잠탈할 목적으로 토지를 제3자에게 전매하여 매매 대금을 수수하고서도 최초의 매도인이 제3자에게 직접 매도한 것처럼 토지거래허가를 받아 이전등기를 마친 경우, 위 등기가 말소되지 않은 채 남아 있고 매도인 또는 중간 매도인이 수수한 매매대금을 그대로 보유하고 있는 때에 양도소득세 과세대상이 되는 지 여부에 관하여 세법해석상 첨해하게 견해의 대립이 있었고, 종래 대법원은 그러한 매매계약은 무효이므로 양도소득세의 과세대상이 된다고 볼 수 없다는 입장이었다가 청구인들이 쟁점토지를 양도(2011.3.25.)한 이후인 2011.7.21. 비로소 양도소득세의 과세대상이 된다는 입장을 취하게 된(대법원 2011.7.21. 선고 2010두23644 전원 합의체 판결) 점, 청구인들의 경우 토지거래계약허가의 거주 조건과 관련하여 경상남도 사천시 및 진주시에 거주하면서 쟁점토지를 취득하기 위하여 소재지인 부산광역시로 주소이전을 한 사실도 없고, 쟁점취득계약에 토지거래계약허가구역 내에 있는 쟁점토지의 거래허가를 받을 것을 전제로 한 특약사항 등의 조건을 포함하지도 않았고, 실제 쟁점토지가 토지거래계약허가구역에서 해제되고 최종적으로 김OOO에게 양도하기 전까지도 청구인들 명의로 소유권 이전등기를 행하지 않는 등 쟁점취득계약은 토지거래계약허가가 해제되기 전에 이미 토지거래계약허가를 배제하거나 잠탈할 목적의 확정적 무효의 계약에 해당하는 것으로 보이는 점, 이와 같은 경우 일정한 요건을 갖춘 미등기 전매자들에게 양도소득세를 과세할 수 있다는 취지로 2011.7.21. 대법원 판례가 변경되어 청구인들에게 양도소득세를 과세하는 것이 타당하다고 할 것이나, 판례가 변경되기 전에 이미 쟁점토지 관련 신고․납부기한이 도래하여 변경전 판례에 따라 청구인들의 미등기 양도소득이 아닌 원소유자 윤OOO 명의로 양도소득세 OOO원(청구인들 명의로 양도소득세 신고할 경우 OOO원)을 신고․납부한 것까지 탓할 수는 없는 것으로 보이고, 청구인들에게 양도시점의 판례의 범위를 벗어나서 쟁점토지의 양도에 대해 청구인들 명의로 미등기 양도소득을 신고․납부할 것까지 기대하기 어려워 보이는 점, 처분청은 ｢소득세법｣ 제105조 에 의해 양도소득세 예정신고를 하지 않은 경우에는 같은 법 제110조에 따라 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 확정신고를 하여야 하므로 청구인들이 2011.5.31.까지 양도소득세 예정신고를 하지 않았더라도 대법원 판례 변경일(2011.7.21.) 이후 2012.5.31. 확정신고기한까지도 신고를 했어야 한다면서 가산세를 취소할 이유가 없다는 의견이나, ｢국세기본법｣ 제47조의2 에 따라 2010.1.1. 이후 최초로 매매하거나 양도하는 분부터 양도소득세 예정신고납부제도의 실효성 제고를 위해 예정신고의무(청구인의 경우 2011.5.31.) 미이행에 대한 가산세가 신설되어 예정신고기한이 경과하는 즉시 가산세가 부과되는 것으로, 확정신고기한 경과(청구인의 경우 2012.5.31.) 여부와 가산세 부과의 기준은 무관하고, 예정신고의무가 없으면 당연히 확정신고의무(누진세율 적용대상자 및 기타자산을 2회 이상 양도함으로써 합산하여 산출세액이 달라지는 경우만 해당)도 없는 것으로 보아야 하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지의 양도와 관련하여 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 제외하지 아니하고 청구인들에게 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.