[요지] 청구법인은 주주총회 의결을 거쳐 쟁점퇴직금규정을 제정한 것으로 나타나고 20xx년 임시주주총회에서 대표이사에 대한 퇴직금 지급비율을 이미 10배로 규정하였는바, 청구법인이 임시주주총회를 소급 개정한 행위가 특별히 대표이사에게 유리하게 적용한 것이라 할 수는 없는 점, 청구법인이 대표이사에게 퇴직금을 많이 지급하기 위한 편법적인 행위가 확인되지 아니하는 점, 그동안 대표이사가 상대적으로 낮은 급여를 지급받은 것으로 나타나는 점, 쟁점부외비용을 선급비용(부외원가)으로 명시하고 있고, 부외원가는 장부에 계상하지 않은 원가로서 결산에 반영되어 있지 않은 것이어서 매출누락액에 대응하는 쟁점부외비용을 손금으로 인정함이 타당한 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 있음
[참조결정] 조심2013부4381
[주 문] OOO세무서장이 2017.6.1. 청구법인에게 한 법인세 OOO의 소득금액변동통지처분은 2013사업연도 해외공사 인건비 등 자산누락분 OOO원(부외원가)을 손금에 산입하고 대표이사 OOO에게 지급한 퇴직급여 OOO원을 2015사업연도 손금에 산입하여 그 과세표준 및 세액과 소득금액변동통지금액을 각각 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점퇴직금규정은 2007.3.30. 신설된 후 그 동안 현직 대표이사의 경영성과(매출‧당기순이익 증대, 기술품질 향상)에 비하여 높지 않은 급여수준을 감안하여 임원별 지급배율(OOO) 등이 수차례에 걸쳐 개정된 것으로 퇴직금의 공로보상적‧임금후불적 성격에 부합하는 것이고, 현재까지 대표이사를 제외한 다른 임원은 쟁점퇴직금규정을 적용받은 임원은 없으나 이는 아직 다른 임원의 퇴직이 없었던 것에 기인하는 것인바, 청구법인이 쟁점퇴직금규정을 적정하게 운영하고 있음은 제출증빙에 의하여 구체적으로 확인되므로 처분청이 쟁점퇴직금규정을 인정하지 아니하여 과세한 이 건 처분은 부당하다. (가) 청구법인은 대표이사의 경영성과(매출‧당기순이익 증대, 기술품질 향상)와 성과에 비하여 높지 않은 대표이사의 급여수준, 대표 이사의 높은 법인의 위험에 대한 경제적‧사회적 책임 등을 감안하여 퇴직금의 공로보상적‧임금후불적 성격에 부합하게 쟁점퇴직금규정을 개정하여 지급한 것임이 아래의 사실로 알 수 있다.
1. 청구법인의 대표이사 OOO은 OOO 대표이사로 취임하였고 현실적인 퇴직시점(퇴직금 중간정산 시점)인 2015.10.31.까지 20년 이상 근무한 자로서 대표이사 취임 후 청구법인의 매출 증대를 위하여 노력한 결과, 매출액은 OOO원으로 크게 증가하고 당기순이익도 증가(OOO원으로 증가함)하였으며 이익잉여금도 2000사업연도에 OOO원으로 OOO 이상 증가하였다. 또한 기술품질의 신장을 위하여 노력한 결과, 청구법인은 2006년 OOO 복원사업 중 경관조명공사를 수행하여 ‘OOO 등을 수상하였다.
2. OOO은 청구법인이 사업을 영위하면서 필요한 거액을 대출받을 때 연대보증책임을 부담하였고 법인이 수주한 공사에 대한 준공에 대하여도 연대보증을 해야 하는 등 그 법인이 부담하는 경제적‧사회적 위험에 대한 책임을 함께 하였으며 법인의 규모가 커질수록 그 위험 및 책임도 커지는바, 2011년 12월 쟁점퇴직금규정을 개정할 당시는 청구법인의 기업규모가 급격히 커졌던 시기(매출규모: OOO 증가)이고 건설현장도 여러 곳에 있어 다른 임원에 비하여 대표이사의 높아진 책임을 고려하여 지급비율을 상향하였다.
3. OOO의 급여를 보면, 취임한 해인 OOO원의 급여를 받았고 2007년에 이르러서야 OOO원 정도의 연봉을 받았는데, 이를 연평균으로 계산하면 약 OOO원의 수준으로 이러한 급여 수준은 OOO의 성과에 비하여 많지 않다 할 수 있는바, 이러한 낮은 수준의 급여에 대한 보상의 뜻이 쟁점퇴직금규정 개정에 반영된 것이다. (나) 처분청은 쟁점퇴직금규정이 OOO에게만 적용되고 다른 퇴직 임원들에게는 적용되지 않아 모든 임원들에게 보편적으로 적용되는 일반적인 규정으로 보기 어렵다는 의견이나, OOO은 비상근 이사‧감사로서 청구법인에서 근로소득이 발생하지 않아 퇴직금 지급 대상이 아니고 OOO은 퇴사 당시 직급이 부장이었고 재입사하여 현재 상무보로 재직중이며 OOO는 회사의 중요의사결정에 참여한 바 없는 현장소장이었던 자들로 현장관리, 거래처와의 관계 등을 위하여 편의상 이사 등의 호칭을 사용한 것에 불과하다. 쟁점퇴직금규정이 적용되는 청구법인의 임원은 OOO명으로 현재 재직중에 있고, 이들이 퇴직할 경우 쟁점퇴직금규정대로 퇴직금을 지급받게 될 것인바, 쟁점퇴직금규정은 적정하게 운영되고 있음을 알 수 있다.
(2) 처분청은 청구법인이 2014사업연도에 신고누락한 쟁점부외비용을 2013사업연도 선급비용으로 인정하였으나, 2013사업연도 익금산입 (유보), 2014사업연도 손금산입(유보추인)의 소득처분만 이루어져, 결과적으로 쟁점부외비용가 손금으로 인정되지 않게 되었으므로 쟁점부외비용를 2013사업연도 손금산입(기타)하여 소득처분하여야 한다.
(1) 특정 임원에게만 예외적으로 적용하기 위하여 신설된 임의규정은 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정으로 볼 수 없다(조심 2013부4381, 2013.12.10. 외 다수) 할 것인바, 쟁점퇴직금규정은 대표이사OOO에게만 적용된 것으로 계속적·반복적으로 적용되어온 일반적이고 구체적인 지급규정으로 볼 수 없다. (가) 청구법인이 1990년 설립될 당시 정관에는 임원의 퇴직금은 주주총회의 결의로 정한다고 규정되어 있을 뿐, 별도로 임원의 퇴직금규정을 두지 않았다가, 2007.3.30. 임시주주총회를 통하여 쟁점퇴직금규정을 주주총회 의결을 통해 신설한 후 2011.12.1. 임시주주총회를 통해 부회장 및 사장에게만 지급배율을 차별적으로 높게 책정하도록 개정하였다. 이후 2013.7.24. 임시주주총회를 통하여 임원퇴직금에 대한 지급기준율을OOO와 같이 의결하고 2013.7.25. 공증받았으며, 부칙으로 이 규정을 2012.1.1.부터 시행하며, 본 규정 시행 이전의 근속기간에 대해서도 소급적용한다고 규정하였다. (나) 청구법인은 임원으로 근무하다 퇴사한 OOO 등에게 쟁점퇴직금규정을 적용하여야 함에도 이를 적용하여 퇴직급여를 지급한 사실이 없다.
1. 청구법인은 OOO 공사소장으로 근무하였고 OOO은 현재 재직중이며 OOO는 영업목적을 위하여 전무 직함만 준 것이기 때문에 모두 임원퇴직급여 지급 대상이 아니라고 주장하나, OOO는 청구법인의 조직도에 지속적으로 이사로 등재되어 있는 점, OOO은 퇴사 후 재입사한 자들인 점, OOO의 연봉이 타 임원에 비하여 높은 점 등에 비추어 청구주장을 신뢰하기 어렵다.
2. 청구법인은 쟁점퇴직금규정이 적용되는 임원은 OOO명이며 현재 모두 재직중이어서 임원퇴직금을 지급하지 않았을 뿐, 향후 퇴직시 쟁점퇴직금규정이 적용될 것으로 쟁점퇴직금규정이 적정하게 운영되고 있다고 주장하나, OOO은 2011～2016년 기간 동안 급여를 지급받은 내역이 없고 OOO은 급여의 지급이 일정하지 않으며 OOO은 매년 약 OOO원의 급여(OOO의 약 OOO)만을 지급받는 등 위 OOO 중 OOO을 제외한 OOO을 정상적인 임원으로 보기도 어려운바, 쟁점퇴직금규정이 신설된 이후 현재까지 동 규정이 적용되어 퇴직급여가 지급된 것은 OOO이 유일하다. (다) 청구법인에 대한 조사시 확보한 자료에 의하면, 청구법인은 쟁점퇴직금규정을 2010.3.30.과 2012.3.30. 개정한 것으로 나타나나, 이는 조세를 회피할 목적으로 2015.10.26. 컨설팅업체인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)와 경영자문계약을 맺어 정관 및 쟁점퇴직금규정을 소급 작성한 것으로 보인다.
1. 청구법인은 2015.10.30. 및 2015.11.4. 임시주주총회 회의록 OOO을 공증받았는데, 이는 청구인의 퇴직금 중간정산을 위하여 청구인의 퇴직금 중간정산신청서와 중간정산요청서 등을 OOO에서 대신 작성하고 이사회에 제출하여 공증받은 것으로, 청구법인이 OOO에게 정상적인 퇴직금을 지급한 것처럼 처리하기 위함으로 보인다.
2. 특히, 이중 두 건의 공증서는 OOO에서 2010.3.30. 및 2012.3.30.자의 임시주주총회 회의록을 2015.11.4.자로 소급작성하여 공증받은 것으로, 소급작성된 주주총회의 주요 의결내용은 임원퇴직금 계산시 적용되는 지급률을 대표이사, 이사, 감사 등의 모든 임원에게 OOO로 동일하게 한 것이고, 이를 2007‧2011‧2013년 각각 공증받았던 정관에 정해진 임원퇴직금 규정과 비교하면 OOO와 같다.
3. 청구법인과 OOO가 체결한 경영자문계약서에는 ‘OOO 중간정산시 업무지원절차’ 부분에 중간정산업무 진행절차와 기한이 기재되어 있고, ‘중간정산업무 사전 준비’ 항목에 ‘정관변경’, ‘조직도 변경’, ‘주주총회의사록 회사의 퇴직급여지급규정에 맞게 도입’이라는 문구가 있으며, 중간정산 실행 후인 ‘사후관리 목록’ 항목에 ‘이사회회의록상 임원퇴직금 산정 및 배수 결정’ 문구가 있다. 또한, 청구인에 대한 퇴직급여추계액 계산시 퇴직금지급배율을 OOO배로 구분하여 세액을 계산‧비교하고, 퇴직금지급배율을 OOO로 적용하였을 시 납부할 세액을 배당으로 처리했을 때와 비교분석했으며, 정관전면개정의 건 부속서류 하단에 “이와 같은 절차를 통해서 정관변경을 하셔야 추후 문제가 되지 않습니다. 번거로우시더라도 주주 전원의 개인인감증명서와 개인인감도장을 준비해주시면 감사하겠습니다”라고 기재된 내용도 확인되었다.
4. 위와 같은 사정을 종합적으로 고려해보면, 청구법인이 고의적으로 조세를 회피하려는 목적으로 OOO와 경영자문계약을 맺어 정관 및 쟁점퇴직금규정을 소급 작성한 것으로 보이고, 이는 특정인을 위한 차별적인 배율이 없었던 것으로 가장하기 위하여 임시주주총회회의록을 허위 작성한 후 소급 공증받은 것으로 보인다.
(2) 처분청은 쟁점부외비용에 대한 청구법인의 입증자료를 제출받기 위해 2차례에 걸쳐 조사중지를 하며 청구법인의 입장을 충분히 반영하기 위해 노력하였으나, 쟁점부외비용가 이미 결산에 반영된 경비 외의 부외경비인지 여부를 확인할 수 있는 금융자료 등 객관적인 근거서류를 제출받지 못하였고, 쟁점매출누락분에 대한 2014사업연도 과세처분을 줄여주고자 2013년 지출된 쟁점부외비용를 2014년 해외 매출 누락에 대응되는 비용으로 하여 유보로 세무조정을 한 것인바, 쟁점부외비용에 대한 손금산입(기타) 처분이 누락되었다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
① 청구법인의 대표이사에게 지급한 쟁점퇴직금이 임원퇴직급여 지급규정에 의하지 아니한 것으로 보아 법인세법 제44조 제4항 제2호 한도를 초과한 쟁점금액을 손금불산입하여 과세한 처분의 당부
② 신고누락한 손금에 대한 소득처분이 잘못되었다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1.인건비 2.복리후생비 3.여비(旅費) 및 교육·훈련비 4.법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비 5.제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 법인세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26068호로 개정되기 전의 것) 제20조(성과급 등의 범위) ① 법 제20조 제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 성과급"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
4. 내국법인이 근로자[다음 각 목의 어느 하나의 직무에 종사하는 자(이하 "임원"이라 한다)는 제외한다]와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금 가.법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사 및 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인 나.합명회사, 합자회사 및 유한회사의 업무집행사원 또는 이사 다.유한책임회사의 업무집행자 라.감사 마.그 밖에 가목부터 라목까지의 규정에 준하는 직무에 종사하는 자 제44조(퇴직급여의 손금불산입) ① 법인이 임원 또는 사용인에게 지급하는 퇴직급여(근로자퇴직급여 보장법 제2조 제5호의 규정에 따른 급여를 말한다. 이하 같다)는 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직(이하 이 조에서 "현실적인 퇴직"이라 한다)하는 경우에 지급하는 것에 한하여 이를 손금에 산입한다.
② 현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함하는 것으로 한다. 4.법인의 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때
④ 법인이 임원에게 지급한 퇴직급여 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다. 1.정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액 2.제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액[소득세법 제20조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 금액(같은 법 제12조에 따른 비과세소득은 제외한다)으로 하되, 제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다]의 10분의 1에 상당하는 금액에 기획재정부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액. 이 경우 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다.
⑤ 제4항 제1호는 정관에 임원의 퇴직급여를 계산할 수 있는 기준이 기재된 경우를 포함하며, 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정이 따로 있는 경우에는 해당 규정에 의한 금액에 의한다.
(3) 법인세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26068호로 개정된 것) 제44조(퇴직급여의 손금불산입) ②현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함하는 것으로 한다. 4.삭제 부칙 ＜대통령령 제26068호, 2015.2.3.＞ 제5조(임원의 연봉제 전환에 대한 퇴직급여의 손금불산입에 관한 적용례) 제44조 제2항 제4호의 개정규정은 2016년 1월 1일 이후 퇴직급여를 정산하여 지급하는 경우부터 적용한다.
(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인은 대표이사 OOO에 대한 급여를 연봉제로 전환 하면서 퇴직급여를 정산하기로 하고 2015.11.1. 연봉근로계약을 체결하였고, 2015.12.24. 쟁점퇴직금규정을 적용하여 산정한 쟁점퇴직금 OOO원을 상계하고 청구법인이 계약자와 수익자로 되어 있고 납부완료된 OOO원 상당의 OOO 주식회사의 종신형 연금보험의 명의를 OOO으로 변경함으로써 쟁점퇴직금 지급을 완료하였다. (나) 청구법인의 주주명부(2014.4.1.)에 의하면, OOO를 보유하고 있는 것으로 나타난다. (다) 쟁점퇴직금규정의 직위별 임원퇴직금 지급률 제‧개정 내역은 OOO과 같다. (라) 청구법인은 OOO과 같이 매출 및 이익 신장, 수상 경력, OOO의 지급보증 내역, OOO의 급여 내역 등을 제시하며 OOO의 대표이사 재직기간 동안의 성과, 위험부담, 책임 등을 고려하여 쟁점퇴직금규정의 지급률을 개정한 것이라고 주장한다. (마) 한편, 처분청은 청구법인의 법인등기부등본 및 조직도를 제출하며 임원으로 근무하다 퇴사한 이사 OOO 등에게 쟁점퇴직금규정을 적용하여야 함에도 이를 적용하여 퇴직급여를 지급한 사실이 없다는 의견을 제시한 반면, 청구법인은 OOO은 부장으로 퇴사하였다 재입사한 것이고 OOO는 업무상 이사 직함을 준 것으로 실제 임원이 아니며 OOO은 비상근 감사로 퇴직급여 지급 대상이 아니고 쟁점퇴직금 규정이 적용되는 임원은 재직중인 OOO명이며 이들이 퇴직할 경우 동 규정이 적정하게 적용될 것이라고 항변하였으며, 이에 처분청은 OOO은 2011년부터 2016년까지 청구법인으로부터 급여를 지급받은 내역이 없는 점,OOO은 2014.7.10.에서야 조직도에 임원으로 등재된 점, OOO은 연급여가 약 OOO원 이하이거나 없는 점 등에 비추어 이들은 비상근 임원으로 보이고 부회장 OOO은 연간 약 OOO만을 수령하고 있어 쟁점퇴직금규정의 적용에 영향이 없다는 의견이다. (바) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점퇴직금규정이 쟁점퇴직금을 지급하기 직전에 소급하여 개정되었고 제정된 2007.3.30.부터 현재까지 적용된 퇴직임원이 OOO 밖에 없는 등 특정인을 위한 것이라 법인세법 시행령 제44조 제5항에서 규정한 퇴직급여지급규정에 해당되지 않는다는 의견이나, 처분청이 쟁점퇴직금규정을 적용받지 아니한 퇴직임원으로 제시한 자들은 퇴직하였다가 재입사한 자이거나 그 중에 비상근 감사 등이 포함되어 있고 주요 의사결정에 있어서 의결권을 행사한 내역이 없어 임원으로 보기는 어려운 점, 청구법인은 주주총회 의결을 거쳐 2007.3.30. 쟁점퇴직금규정을 제정한 것으로 나타나고 2015.11.4. 소급 개정하기 전인 2011.8.26. 임시주주총회에서 대표이사에 대한 퇴직금 지급비율을 이미 OOO로 규정하였는바, 청구법인이 쟁점퇴직금규정을 소급 개정(2010.3.30., 2012.3.30.)한 행위가 특별히 대표이사에게 유리하게 적용한 것이라 할 수는 없는 점, 청구법인이 OOO에게 퇴직금을 많이 지급하기 위하여 중간정산하기 직전에 퇴직급여지급규정을 제정하였거나 대표이사의 급여를 일시적으로 인상하는 등의 편법적인 행위가 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 쟁점퇴직금규정이 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 해당하지 아니한다고 할 수는 없고, 그동안 OOO이 대표이사 재직기간 동안 연간 OOO원의 급여를 수령하여 청구법인의 매출과 이익잉여금의 증가, 각종 수상이력 등의 경영성과 및 법인의 대출금에 대하여 개인자격으로 지급보증을 하는 등 대표이사로서 부담한 상당한 경제적‧사회적 책임에 비하여 낮은 급여를 지급받은 것으로 나타나는 점 등에 비추어 OOO이 급여를 연봉제로 전환하면서 받은 쟁점퇴직금(OOO원)이 경제적 합리성을 결한 것이라고 보기는 어려우므로 쟁점금액을 손금불산입한 후 법인세를 부과하고 대표자 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청 세무조정 내역 및 청구법인 주장을 정리하면 OOO과 같다. (나) 조사청의 조사종결보고서에서의 쟁점부외비용에 대한 조사 내용은 OOO와 같이 다음과 같다. (다) 처분청의 세무조사 결과 통지서에 첨부된 ‘조사 항목별 조사 결과 및 세무조사 결과 사후 관리할 사항’에서 조사 항목별 세부내역은 OOO와 같다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점부외비용이 이미 결산에 반영된 것인지를 확인할 수 없어 귀속연도만 조정한 것이라는 의견이나, 처분청이 청구인에게 송부한 세무조사결과통지에서 쟁점부외비용을 선급비용(부외원가)으로 명시하고 있고 부외원가는 장부에 계상하지 않은 원가로서 결산에 반영되어 있지 않은 것이어서 매출누락액에 대응하는 쟁점부외비용을 손금으로 인정함이 타당하다 하겠다. 따라서 쟁점부외비용을 인정하지 아니하고 법인세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.