[요지]
① 신탁법에 의한 신탁으로 수탁자에게 소유권이 이전된 토지에 있어 지목의 변경으로 인한 취득세 납세의무자는 수탁자로 봄이 타당하므로 청구법인에게 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 잘못이 없고, ② 쟁점토지의 지목변경에 대한 취득세를 이 건 위탁자가 이미 신고하고 처분청에서 위탁자에 대한 체납처분절차까지 진행한 상태에서 쟁점토지의 수탁자인 청구법인에게 스스로 다시 취득세 등을 신고 할 것을 기대하기 어려운 점 등에 비추어 청구법인에 이 건 취득세를 신고하지 못한 데에 정당한 사유가 있다고 보이므로 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 할 것이고, 다만, 납부불성실가산세의 경우, 지연이자의 성격도 있다고 할 것이므로 처분청에서 정상적으로 취득세를 납부하지 않은 청구법인에게 납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없음.
[주 문] OOO의 부과처분은 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 사실상의 취득에 대하여 과세하는 취득세의 경우에는 그 실질을 따져 구체적으로 판단하여야 할 것인바, 쟁점토지의 경우 수탁자에게 관리나 처분을 위탁하는 것이 아닌 채무 이행의 담보를 목적으로 부동산을 신탁하는 경우에 해당하여 위탁자가 전적으로 부동산을 사용 수익하는 상황임을 고려할 때 쟁점토지의 지목변경에 따른 가치증가분은 위탁자에 귀속되는 것으로 그에 따른 취득세의 납세의무자는 당연히 위탁자가 되는 것이다. 또한, 처분청에서 위탁자의 취득신고를 수리하고 그에 대하여 징수 및 체납처분을 한 것은 처분청에서도 위탁자가 납세의무자로서 이 건 토지에 대한 취득세를 신고․납부하는 것이 옳다고 판단한 것이고, 신고의 수리와 더불어 체납분에 대하여 압류 등의 절차까지 진행한 것은 처분청의 명백한 공적 견해 표명에 해당하므로 처분청이 청구법인에게 이 건 취득세 등을 과세한 것은 신의성실의 원칙에 위반된다 할 것이다.
(2) 신탁재산이 지목변경이 된 경우 그에 대한 취득세의 납세의무자가 누구인지 여부에 대하여는 법원에서도 논란이 있는 것으로, 청구법인의 입장에서는 그 판단이 용이하지 않아 위탁자가 신고의무를 이행 하였는바, 이를 청구법인이 납세의무를 회피한 무신고라고 보아 제재를 가하는 것은 가산세 부과 취지에 부합하지 않고, 납세의무자가 누구이든 간에 쟁점토지에 대한 납세지는 동일하여 위탁자에 의하여 해당 납세지에 납부가 이루어진 이상 납부지연 내지는 미납부라는 사실은 발생하지 않는 것으로 보아야 함에도 청구법인이 납부하지 아니하였다고 하여 납부지연가산세를 부과하는 것은 지나치게 가혹한 처분이다.
(1) 신탁법에 따른 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위해 그 재산권을 관리․처분하게 하는 것이므로, 부동산 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 소유권이 수탁자에게 이전되는 것이지 위탁자와의 내부관계에 있어 소유권이 위탁자에게 유보되는 것은 아니고, 신탁재산의 관리․처분․멸실․훼손 기타의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다고 규정하고 있어 부동산 등의 취득에 대한 취득세의 납세의무자도 원칙적으로 수탁자로 봄이 타당하다고 할 것이다. 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는, ① 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, ② 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, ③ 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, ④ 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 하는 것으로, 쟁점토지의 지목변경 취득세의 납세의무자가 바뀐 것을 확인하여 당초 납부자에게 이를 환급하고 실제 납세의무자에게 취득세 등을 부과한 것은 납세의무자 착오를 바로 잡은 것에 불과하여 이를 신의성실의 원칙에 위배되었다고 보기 어렵다고 판단된다.
(2) 신탁된 토지의 지목변경에 따른 납세의무자가 신탁자임을 판시하는 대법원 판례는 쟁점토지의 지목변경일 이전에 존재한 것으로 이에 대해 논란이 있었다고 보기는 어렵고, 취득세와 같은 신고․납부 방식의 조세는 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 행위에 의해 납세의무가 구체적으로 확정되는 것이고, 또한 세법상 가산세는 납세자의 고의․과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지․착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다고 할 것이며, 정당한 납세의무자가 과세대상 물건을 취득한 후 신고납부기한까지 납부하지 않은 경우라면 납세의무자의 법령 부지 또는 오인 등으로 인한 납부지연으로 이를 납부지연의 정당한 사유로 볼 수 없어 가산세 과세대상에 해당한다 할 것으로, 청구법인은 쟁점토지의 지목변경에 대한 취득세를 신고․납부할 정당한 납세의무자이고, 이를 기한내 이행하지 않아 처분청에서 가산세를 부과한 것은 적법하다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
① 담보신탁된 토지의 지목변경에 대한 취득세 납세의무자가 위탁자인지 여부 및 이 건 부과처분이 신의성실의 원칙에 위배되는지 여부
② 쟁점토지에 대한 부과처분에 무신고 및 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부
(1) 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호 일부개정되기 전의 것) 제7조 [납세의무자 등]] ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권 또는 종합체육시설 이용회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법 또는 수산업법 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다. 제9조 [비과세 등] ③ 신탁(신탁법에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.
1. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
2. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
3. 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
(2) 지방세기본법 제54조 [가산세의 감면 등] ① 지방자치단체의 장은 이 법 또는 지방세관계법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제26조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 해당 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있을 때에는 그 가산세를 부과하지 아니한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다. (가) 위탁자와 청구법인은 2011.11.25. 쟁점토지에 대한 부동산담보신탁계약을 체결한 후 2011.11.25.～2013.10.22. 기간동안 신탁을 원인으로 하여 소유권이전 등기를 하였다. (나) 위탁자는 2013.8.5. 이 건 부동산을 소재지로 하여 OOO 골프클럽 대중제 골프장을 신규 등록하였다. (다) 처분청은 위탁자가 위 취득세를 납부하지 아니하자 2013.11.8. 무납부고지한 후 2014.1.2. 채권 압류통지를 하였고, 2014.2.27. 취득세 등이 납부되자 같은 날 채권압류를 해제하였다. (라) 처분청은 2015년 10월 위탁자에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점토지의 지목변경에 대한 취득세 납세의무자가 청구법인임에도 사업시행자인 위탁자가 신고․납부한 사실을 확인하였고, 2016.1.8. 착오로 신고․납부한 위탁자에게는 해당 취득세 등을 환급하고, 같은 날 청구법인에게 이 건 취득세 등을 과세하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 지방세법제7조 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득한 것으로 본다는 간주취득의 발생요건에 대하여만 규정하고 있을 뿐 납세의무자에 대하여는 명확히 규정하고 있지 아니하고, 같은 조 제2항은 취득세의 과세객체가 되는 부동산등의 취득에 관하여민법기타 관계 법령에 의한 등기․등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 본다고 규정하고 있으며, 사실상의 취득은 소유권 취득에서 등기와 같은 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 실질적 요건을 갖춘 경우라 할 것이므로, 토지의 경우 취득세 과세대상이 되는 것은 소유권을 취득하거나 지목이 사실상 변경되어 그 가액이 증가한 경우인데, 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 신탁 목적을 위해 그 재산을 관리ㆍ처분하게 하는 것이므로, 부동산 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 소유권이 이전되는 것이지 내부관계에 있어 위탁자에게 소유권이 유보되는 것은 아니고, 신탁법제27조에서 신탁재산의 관리ㆍ처분ㆍ멸실ㆍ훼손 그 밖의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다고 규정하고 있고, 신탁재산인 부동산 등의 취득에 대한 취득세의 납세의무자도 원칙적으로 수탁자인 점 등에 비추어 같은 법에 의한 신탁으로 수탁자에게 소유권이 이전된 토지의 지목변경으로 인한 취득세의 납세의무자도 수탁자로 봄이 타당하고, 위탁자가 그 토지의 지목을 사실상 변경하였다고 하여 달리 볼 것은 아니므로 이 건 지목변경에 따른 취득세 등의 납세의무자는 쟁점토지의 수탁자인 청구법인이라 하겠다. 또한, 청구법인은 처분청이 위탁자의 취득세 신고를 수리하고 그에 대하여 징수 및 체납처분을 한 것은 명백한 공적 견해의 표명에 해당하므로 이 건 취득세 등을 과세한 것은 신의성실의 원칙에 위반된다고 주장하나, 쟁점토지의 지목변경에 대한 취득세의 납세의무자가 바뀐 것을 확인하여 징수한 세액을 환급하고 실제 납세의무자에게 취득세 등을 부과한 것은 착오를 바로 잡은 것에 불과하므로 이를 신의성실의 원칙에 위배되었다고 보기는 어렵다고 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 지방세법제21조에서 취득세 납세의무자가 제20조에 따른 신고 또는 납부의무를 다하지 아니하면 산출한 세액 또는 그 부족세액에 지방세기본법제53조의2부터 제53조의4까지의 규정에 따라 산출한 가산세를 부과하도록 규정하고 있고, 이러한 가산세는 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 고의, 과실은 고려되지 않지만, 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 이를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다 할 것이며, 지방세법상 신탁재산에 대하여는 위탁자를 사실상 소유하는 자로 보아 재산세를 부과하도록 규정하고 있는 반면, 취득세는 그 취득자가 납세의무자가 된다고 규정하고 있고, 지목변경의 경우 취득자가 누구인지에 대하여 구체적인 규정을 두고 있지 아니하였고, 종전에는 판례 등에서 신탁재산의 지목변경에 대한 취득세 납세의무자를 결정한 사례가 없었다가 OOO에서 위탁자로 해석하였고, 행정안전부(지방세운영과-3622, 2012.11.9.)도 신탁계약으로 수탁자에게 명의가 이전된 후 지목이 변경되었다 하더라도 형식적인 취득자라 취득세를 비과세하고 있는 점에 비추어 실질적 소유자는 여전히 위탁자라고 하였으나, 대법원 판결에서 위탁자가 신탁재산의 지목을 사실상 변경하였다 하더라도 취득세 납세의무자를 수탁자로 판단하였으며, 처분청도 쟁점토지의 위탁자인 OOO가 지목변경에 따른 취득세 등을 신고하자 이를 정당한 것으로 보아 수리하고 납부를 하지 아니함에 따라 동 법인에게 2013.11.8. 무납부고지, 2014.1.2. 채권압류 통지 등 일련의 징수절차를 진행한 점, OOO와 청구법인은 쟁점토지의 위․수탁자로 지목변경에 대하여 누가 지방세법상 납세의무를 부담하든 결국 그 비용은 위탁자에게 귀속되는 경제적 특수성이 있으며 또한 위탁자에게 체납처분이 진행되고 있는 상태에서 수탁자인 청구법인이 지목변경에 대하여 스스로 다시 취득세 등을 신고할 것을 기대하기는 어렵다고 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 정상적으로 신고․납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 다만, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액이자 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 정상적으로 세액을 납부하지 않은 것에 대하여 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 지방세기본법제123조 제4항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.