해당 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 구매대행 용역제공의 거래로 보아 관련 부가가치세 매입세액을 불공제한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
해당 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 구매대행 용역제공의 거래로 보아 관련 부가가치세 매입세액을 불공제한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
[주 문]
1. OOO장이 2016.7.6., 2016.7.8. 및 2016.10.24. 주식회사 OOO에게 각각 부과처분한
2. OOO장이 2016.7.4., 2016.7.7. 및 2016.10.24. 주식회사 OOO에게 각각 부과처분한
(1) 청구법인①은 2012년 시행된상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의3에 따른 일감몰아주기 수혜법인으로 사주일가에게 증여세 과세문제가 발생하자, 아래 <표3>과 같이 OOO과의 컨설팅을 통해 지배구조 개선방안 3) 을 수립하고 2013.3.29. OOO의 지분 OOO를 포괄적 주식교환으로 취득하면서 지주회사인 청구법인②를 설립하였으며, 2013.3.30. OOO의 지분 OOO를 현물출자 받은 후, 공정거래위원회에 지주회사 설립․전환 신고서를 제출하였다. <표3> 지배구조 개선방안(2012.8.10.)의 주요내용
(2) 청구법인의 국내 매입처인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)은 OOO 외 4인 4) 이 2012.7.26. OOO에 설립한 국외특수관계법인인 OOO(이하 “OOO”라 한다)로부터 아래 <표4>와 같이 커넥터․정크션박스 등 자동차용 부품을 수입하여 청구법인에게 공급(이하 “쟁점거래”라 한다)하였다. <표4> 해외부품 구매경로
(1) 청구법인①이 2012.10.31. 특수관계법인인 OOO에게 공급한 부품의 매출단가를 3.4% 인하(이하 “쟁점단가인하”라 한다)하고 이를 2012년 1월까지 소급적용함으로써 매출액 OOO원(이하 “쟁점매출액”이라 한다)을 감액한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 쟁점매출액을 2012사업연도 익금에 산입하였고,
(2) 청구법인①이 쟁점사업양수도시 영업권(이하 “쟁점영업권”이라 한다)의 양도수익에 대한 법인세를 회피하기 위하여 위(1)과 같이 쟁점단가인하를 통한 영업이익을 감소시킨 후 감정평가기관 2곳에 감정의뢰하고 평가액인 OOO원을 쟁점사업양수도 대금에 포함한 것으로 보아, 부당행위계산 부인규정을 적용하여 쟁점단가인하 전의 단가로 영업이익을 재계산하여 다른 감정평가기관에 재감정 의뢰한 결과, 그 평가액인 OOO원과의 차액 OOO원을 2013사업연도 익금에 산입하였으며,
(3) 청구법인①이 쟁점사업양수도 계약일인 2013.5.1. 실제 양수도하고 지급기일 경과에 따른 이자지급의 약정 없이 대금 OOO원을 지연회수하여 비특수관계인과의 통상적인 거래에서 볼 수 있는 경제적 합리성이 결여되었으므로 회수일까지 청구법인②에게 자금을 사실상 대여한 것으로 보아 아래 <표5>와 같이 가지급금인정이자 OOO원을 2013사업연도 익금에 산입하였고, <표5> 쟁점사업양수도 대금 지급내역
(4) 쟁점거래에 실질과세원칙을 적용하여 이를 청구법인(2013.5.1. 이전은 청구법인①, 그 이후는 청구법인②)과 국외특수관계법인인 OOO 사이의 거래로 보아 위탁수수료의 상당액을 초과하여 OOO로부터 수취한 2013년 제1기부터 2014년 제2기까지의 공급가액 합계 OOO의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 사실과 다른 세금계산서로 보아 그 매입세액을 각 과세기간 매출세액에서 불공제하였으며,
(5) 위 (4)에 따라 청구법인과 국외특수관계법인인 OOO 사이의 이전가격이국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다)상 거래순이익률 방법에 따른 정상가격을 초과하였으므로 그 초과금액인 OOO원(청구법인① OOO원, 이를 합하여 이하 “쟁점이전소득”이라 한다)을 각 사업연도 익금에 산입하였고, (6) 위 (5)에 따라 OOO에게 쟁점이전소득이 귀속된 것으로 보아 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였으며,
(7) 그밖의 인건비․임차료 등을 손금불산입한 내용을 포함한 과세자료를 처분청들에게 통보하였다.
(1) OOO장은 2016.7.6., 2016.7.8. 및 2016.10.24. 청구법인①에게 부가가치세․법인세․배당소득세를 아래 <표6>과 같이 경정․고지하였고, <표6> 청구법인①에 대한 부과처분의 내용
(2) OOO장은 2016.7.4., 2016.7.7. 및 2016.10.24. 청구법인②에게 부가가치세․법인세․배당소득세를 아래 <표7>과 같이 경정․고지하였다. <표7> 청구법인②에 대한 부과처분의 내용
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쌍방 간에 합의한 쟁점단가인하에 따른 부품 가액이 OOO가 특수관계 없는 제3자와 계속적으로 거래한 가격 또는 동종 업계에서 일반적으로 거래되는 가격과 비교해 볼 때 낮지 않고 OOO의 경영 악화, 청구법인의 구매비용의 절감에 따른 과다한 이익 보유, 동종 업계의 확립된 거래관행 등에 비추어 쟁점단가인하는 경제적 합리성이 충분하며, 사업상 정당한 사유에 따라 2012.1.1.로 소급적용된 것이므로 부당행위계산 부인대상이 아니다.
(2) 위 (1)의 쟁점단가인하가 사업상 정당한 사유로 실제 이루어져 경제적 합리성이 있고 청구법인②가 쟁점사업양수도한 후에도 동일한 단가의 체제로 계속 유지하였으며, 상증세법상 보충적 평가방법에 따른 쟁점영업권의 평가액이 OOO원인 점 등을 종합해 볼 때, 쟁점영업권을 저가로 양수도하였다고 볼 만한 사정이 존재하지 않고 처분청이 제시한 쟁점영업권의 재감정가액은 이 건 관련 조사 당시에 소급하여 평가한 것으로 타당성이 결여된 것이다.
(3) 쟁점사업양수도에 따른 중도금 및 잔금 등 전액을 약정기일에 따라 정상적으로 지급받았고, 처분청 의견과 같이 계약일에 쟁점사업양수도 대금의 전액을 회수해야 할 근거가 없으며, 동 대금의 회수를 지연하였거나 대여 거래에 준하는 행위를 하지 않았고,독점규제 및 공정거래에 관한 법률(이하 “독점규제법”’이라 한다) 상 기업결합 신고대상으로 공정거래위원회의 심사가 이루어지기 전까지는 쟁점사업양수도 계약의 확정적인 효력이 발생하지 않는 특수성이 존재하였으며, 잔금이 지급될 때까지 쟁점사업양수도 대상 자산 및 부채가 순차적으로 이전되었으므로 사회통념 및 건전한 상관행에 비추어 대금 결제방식에 경제적인 합리성이 결여되었다고 볼 수 없다.
(4) 청구법인(2013.5.1.전은 청구법인①, 그 이후는 청구법인②)․OOO․OOO 사이의 계약에 따라 쟁점거래가 각각 이루어졌고, 중간유통업체인 OOO가 청구법인에게 공급한 수입부품의 가격결정․운송․통관․품질보수․재고부족 및 장기보유 등에 따른 전반적인 위험을 부담하였으며, 자신의 책임과 계산 하에 OOO로부터 수입부품을 매입하여 청구법인을 포함한 다른 업체에게 공급하였음에도 불구하고 처분청이 쟁점거래에 국한하여 위탁매매 또는 구매대행 용역제공 거래로 단정한 합리적인 근거를 제시하지 않았고, 청구법인과 국외특수관계법인인 OOO 사이에 사전계약이 존재하거나 OOO가 거래조건을 결정한 사실이 없음에도 실질내용을 확인하지 않은 채 쟁점거래를 도관거래로 판단한 것은 부당하다.
(5) 위 (4)와 같이 OOO는 도관업체가 아니고 경제적으로 독립된 제3자 사이의 계약 및 유통구조에 따라 쟁점거래가 실제 이루어진 것이므로 실질과세원칙을 적용하여 청구법인과 국외특수관계법인인 OOO 사이의 국제거래로 보고, 그 이전가격이 국조법상 순거래이익률법에 따라 산출한 정상가격 보다 높지 않음에도 불구하고 쟁점이전소득을 익금산입한 이 건 처분은 부당하다.
(6) 위 (5)와 같이 이전가격이 정상가격의 범위 내에 있음에도 국외특수관계법인인 OOO에게 쟁점이전소득을 귀속시킨 것으로 보아 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지 및 배당소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 청구법인은 상임감사(OOO)의 일방적인 지시에 따라 쟁점사업양수도시 발생할 수 있는 쟁점영업권의 과세문제를 사전에 해소할 목적으로 정당한 사유 없이 쟁점단가인하를 전략적으로 단행하였고, 그 적용시기를 2012년 1월로 소급함으로써 쟁점매출액 만큼의 매출을 감소시킨 것으로 이는 조세를 회피하기 위한 특수관계자 간의 부당한 거래에 해당한다.
(2) 쟁점사업양수도는 위 (1)의 쟁점단가인하 및 매출액 감소에 기인한 비정상적인 영업이익을 기초로 쟁점영업권을 OOO으로 과소평가하여 특수관계인 간에 부당하게 이루어진 거래로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 쟁점단가인하를 반영하기 전의 영업이익을 재계산하여 감정평가법인 2곳에 재감정한 평가액인 OOO원과의 차액 OOO원을 익금에 산입한 이 건 처분은 정당하다.
(3) 청구법인①과 특수관계법인인 청구법인② 사이의 쟁점사업양수도 계약일인 2013.5.1. 모든 물적․인적 자산을 실질적으로 이전 5) 하였 음에도 계약일로부터 9일이 지난 시점에 계약금을 수취하고, 지급기일 경과에 따른 연체이자의 약정 없이 중도금 및 잔금을 계약일로부터 6 개월에 걸쳐 수취하였는바, 이는 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여된 것으로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 계약일로부터 지급받은 날까지 청구법인②에게 자금을 대여한 것으로 보아 가지급금인정이자를 익금에 산입한 이 건 처분은 정당하다.
(4) 쟁점거래에 있어 통관 및 물류업무만을 수행하고 가격결정의 권한이 없는 도관업체인 OOO를 개입시켰을 뿐, 실제는 청구법인과 OOO가 직접 거래한 것인바, 쟁점거래를 위탁매매 또는 구매대행 용역거래로 보아 OOO로부터 수취한 쟁점세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 관련 매입세액을 불공제한 것은 정당하다.
(5) 위 (4)에 따라 실질과세원칙을 적용하여 쟁점거래를 청구법인과 국외특수관계법인인 OOO 사이의 국제거래로 보아 국조법상 순거래이익률법에 따라 산출한 정상가격과의 차액인 쟁점이전소득을 각 사업연도 익금에 산입한 이 건 처분은 정당하다.
(6) 위 (5)에 따라 청구법인이 쟁점거래를 통하여 사주일가가 설립한 OOO에게 쟁점이전소득을 분여한 것으로 보아 OOO에게 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지 및 배당소득세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.
① 쟁점단가인하에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세를 부과한 처분의 당부
② 쟁점단가인하 및 이를 반영한 영업이익을 토대로 평가한 쟁점영업권의 양수도에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세를 부과한 처분의 당부
③ 쟁점사업양수도 대금을 지연회수한 것으로 보아 가지급금인정이자분을 익금산입한 처분의 당부
④ 쟁점거래를 재화의 공급을 가장한 도관거래로 보아 위탁수수료 상당액 초과분의 부가가치세 매입세액을 불공제한 처분의 당부
⑤ 국외특수관계법인과 직접 거래한 것으로 보아 정상가격을 초과한 금액을 산정하여 각 사업연도의 익금에 산입한 처분의 당부
⑥ 쟁점이전소득이 국외특수관계법인에게 귀속된 것으로 보아 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지 및 배당소득세를 부과한 처분의 당부
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제28조(지급이자의 손금불산입) ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 사이의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준 하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액[도급금액·판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다]. 제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제3항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 사이의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다.
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 1.부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법 인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다. 2.상속세 및 증여세법제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61 조부터 제66조까지의 규정 및조세특례제한법제101조를 준용하여 평가한 가액.
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. (3) 법인세법 시행규칙 제12조(감가상각자산의 범위) ① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각호의 금액이 포함되는 것으로 한다.
1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액
2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시등과 관련하여 부담한 기금·입회금등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등
(4) 상속세 및 증여세법 제64조(무체재산권 등의 평가) ① 매입한 무체재산권(無體財産權)의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의법인세법상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가한다.
② 제1항 외에 공업소유권 등 그 밖의 무체재산권의 평가는 해당 재산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행령 제59조(무체재산권등의 평가) ① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다.
② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.[최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]
(6) 부가가치세법 제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제29조(과세표준) ④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.
1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우
2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우
3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조 제2항 단서가 적용되는 경우
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 제57조(결정과 경정) ① 납세지 관할 세무서장, 납세지 관할 지방국세청장 또는 국세청장(이하 이 조에서 "납세지 관할 세무서장등"이라 한다)은 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에만 해당 예정신고기간 및 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사하여 결정 또는 경정한다.
1. 예정신고 또는 확정신고를 하지 아니한 경우
2. 예정신고 또는 확정신고를 한 내용에 오류가 있거나 내용이 누락된 경우
3. 확정신고를 할 때 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니하거나 제출한 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표에 기재사항의 전부 또는 일부가 적혀 있지 아니하거나 사실과 다르게 적혀 있는 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 부가가치세를 포탈(逋脫)할 우려가 있는 경우
(7) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가액방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가액에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. 제9조(소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정) ① 제4조나 제6조의2를 적용할 때 익금(益金)에 산입(算入)되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우에는 그 금액은법인세법제67조에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 국외특수관계인에 대한 배당으로 처분하거나 출자로 조정한다.
② 제1항을 적용할 때 소득처분의 방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (8) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조(정상가격의 산출방법) ② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래 순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
1. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정(假定)이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것
5. 특수관계가 있는 자 간의 거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것
② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석하여야 한다.
③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격·이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석하여야 한다. 제15조(임시유보 처분 등) ① 과세당국은 법 제9조에 따른 소득처분 및 세무조정을 하는 경우에는 제15조의2에 따른 반환 여부를 확인하기 전까지는 임시유보로 처분한다.
② 과세당국은 제1항에 따라 임시유보로 처분하는 경우 그 사실을 기획재정부령으로 정하는 임시유보 처분 통지서에 따라 소득세법 시행령제192조 제1항 및 제4항을 준용하여 통지하여야 한다.
③ 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 임시유보로 처분하지 아니하고 제16조 제1항 각 호에 따라 처분하거나 조정한다.
1. 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정한 날부터 4개월 이내에 부과제척기간이 만료되는 경우
2. 기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 처분 요청서를 제출하는 경우
3. 해당 내국법인이 폐업한 경우(사실상 폐업한 경우를 포함한다)
④ 제1항에 따라 임시유보 처분을 한 후에 제3항 제2호 또는 제3호에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 제16조 제1항 각 호에 따라 다시 처분하거나 조정한다. 제15조의2(익금에 산입되는 금액의 반환 확인 등) ① 법 제9조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우"란 제15조에 따른 임시유보 처분 통지서를 받은 날 또는 과세표준 및 세액을 수정신고한 날부터 90일 이내에 국외특수관계인이 내국법인에 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금(益金)에 산입되는 금액 중 반환하려는 금액에 다음 계산식에 따라 산출한 반환이자를 더하여 반환하였음을 확인하는 서류(기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 반환 확인서를 말한다)를 과세당국에 제출하지 아니한 경우를 말한다. 다만, 제15조 제3항에 해당하는 경우에는 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 당시 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 반환되는 것임이 확인되지 아니한 경우를 말한다.반환이자 = 반환하려는 금액 × 거래일이 속하는 사업연도 종료일 다음 날부터 이전소득금액 반환일까지의 기간 × 국제금융시장의 실세이자율을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율 ÷ 365(윤년의 경우에는 366) <개정 2013.2.15>
② 내국법인이 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금에 산입되는 금액 중 일부를 국외특수관계인으로부터 반환받는 경우에는 익금에 산입되는 금액의 발생순서에 따라 먼저 발생된 금액(해당 금액에 대한 반환이자를 포함한다)부터 반환된 것으로 본다. 제16조(반환이 확인되지 아니한 금액에 대한 처분 및 조정 등) ① 제15조의2에 따른 반환이 확인되지 아니하는 경우 그 반환이 확인되지 아니한 금액은 다음 각 호의 방법에 따라 처분하거나 조정한다.
3. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 제1호 및 제2호 외의 자인 경우에는 그 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 할 것
(1) 청구법인은 다음과 같은 내용으로 쟁점단가인하가 부당행위계산의 부인 대상이 아니라고 주장한다. (가) 쟁점단가인하는 시가에 부합한다.
1. 청구법인은 특수관계법인인 OOO(이하 OOO와 함께 합하여 “OOO”라고 한다) 6) 에게 OOO 제조용 전선, 커넥터 등 전장품의 핵심부품을 직접 제조하여 공급하거나, 국내․외 업체로부터 매입하여 공급하는 등 통합구매기능을 갖추고 있고, OOO는 2012사업연도에 청구법인①로부터 전선의 전량을, 수입부품 소요량의 OOO 정도를 공급받았으며, 그 외 나머지 부품들은 국내의 다른 부품제조업체들로부터 직접 구매하였고 글로벌 수주경쟁의 심화 및 저가 입찰수주 등으로 인하여 아래 <표8>과 같이 창사 이래 최대 규모의 영업적자가 발생하는 등 영업환경이 좋지 않았다. <표8> OOO의 영업이익 추이
2. OOO는 영업적자 발생 및 OOO로부터의 상당한 규모(약 OOO 여원)의 단가인하요구가 있어 2012.6.15. 아래 <표9>와 같이 약 OOO원에 달하는 부품 구매원가 개선계획을 수립하여 2012년 9월경까지 청구법인①을 포함한 57개 부품공급사들과 단가인하를 위한 협상을 추진하였고, 원가개선 중간보고(2012.9.28.)시 원가개선 대상업체를 ① 직접 원가개선 협의를 할 업체 ② 직접 협의를 하지 않아도 될 업체(OOO관계사, 1차사, 수입, OOO 업체)로 구분하였으며, 처분청이 제시한 “청구법인 주관, 인하시 혜택은 청구법인에 귀속됨”이라는 메모는 청구법인의 전문팀인 구매사업부에서 수입부품에 대한 원가개선 협의를 주관 하면서 OOO와 직접 협의할 필요가 없다고 분 류한 내용으로 청구법인이 부품을 직접 구매한 후 일정한 마진을 붙여 OOO 등에게 판매하는 구조이므로 부품의 구매단가가 인하될 경 우에 1차적인 혜택이 청구법인에 귀속된다는 것을 단순 기재한 것이다. <표9> OOO의 2012년 원가개선 계획
3. 청구법인의 상임감사와 총괄임원을 겸직한 OOO이 2 012.10.15. 전략기획팀 7) 담당 OOO에게 공식적으로 4가지 단가인하 방안OOO을 2012.7.1.부터 적용하는 것을 제시하면서 종합적으로 검토하라는 업무지시를 하였고, 이에 OOO은 전선사업부에 관련 자료 등을 요청하는 등 각 방안에 따른 효과가 어떻게 나타나는지를 구체적으로 시뮬레이션한 후 그 결과를 OOO에게 보고하였으며, 청구법인
① 은 2012년 10월경 OOO와 월별 매출동향 및 예상 손익 등을 고려하여 전선 및 수입부품에 대하여 각 OOO를 인하(쟁점단가인하)하고 아래 <표10>과 같이 2012사업연도 1월부터 소급적용(연 OOO 상당)하기로 최종합의하였다. <표10> 청구법인①의 전선 및 수입부품 단가 인하 내역
4. 처분청은 청구법인①(2013.5.1. 이후에는 청구법인②)이 전선 및 수입부품의 공급단가를 인하하고 소급적용한 것에 대하여법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제88조 제1항 제3호의 부당행위계산 부인대상인 ‘자산을 시가보다 낮은 가액으로 양도한 경우’에 해당하는 것으로 보아 쟁점단가인하에 따른 매출액 감소분 OOO(쟁점매출액)을 익금에 산입하여 법인세 및 부가가치세를 부과하였으나, 부당행위계산 부인규정의 취지 등을 보면, 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 관련 법령에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킨 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에서 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하는 것이고, 이를 적용하려면 ① 특수관계에 있는 자들 사이에 법령에서 열거된 거래가 있어야 하고, ② 거래가 경제적 합리성을 갖추지 못한 비정상적인 거래라고 인정되어야 하며(대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결, 참조), 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 하는바(대법원 2006.9.8. 선고 2004두3724 판결, 참조), 쟁점단가인하에 대하여 동 규정을 적용하기 위하여는 ① 쟁점단가인하에 따른 가격이 시가보다 낮은지 여부 ② 쟁점단가인하가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부를 판단하여야 함에도 처분청은 이에 대한 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 않았다(대법원 2013.9.27. 선고 2013두10335 판결, 참조).
5. 청구법인①이 특수관계가 없는 제3자에게는 전선 및 수입부품을 공급하지 않았고 OOO가 특수관계가 없는 다른 부품공급업체와 계속적으로 거래한 가격 또는 동종 업계에서 일반적으로 거래되는 가격보다 낮게 거래한 사실이 없으며, 동종 업체들 간의 상호합의에 따라 구매가격에 일정한 마진을 가산하여 아래 <표11>과 같이 공급가액을 결정하고 있으므로 쟁점단가인하는 이러한 시장가격을 반영하여 마진율을 OOO로 조정한 것이다. <표11> 2011.3.1. 전선 상품 구매가격표(동가연동표)
6. 청구법인이 쟁점단가인하 이전까지는 전선 구매가액에 동종 업계의 영업이익률 평균치보다 높은 OOO의 마진율을 가산하여 공급하여 자칫 OOO가 그 차액만큼을 청구법인①에게 부당하게 이익을 분여한 것으로 볼 수도 있고, 2012년 영업적자 등 경영환경이 악화된 OOO가 부품 구매원가 개선계획을 수립하여 단가인하를 요구하자 쌍방 간의 협상을 통하여 쟁점단가인하를 하게 되었으며, 그 결과 영업이익률이 아래 <표12>와 같이 동종 업계의 평균이익률OOO에 근접한OOO가 되었으므로 시가에 부합한다. <표12> 청구법인①과 동종 업계의 평균이익률 비교
7. OOO가 청구법인이 아닌 동종 업체인 OOO로부터 공급받은 가액과 비교해 볼때, 아래 <표13>․<표14>와 같이 거의 차이가 없거나 일부 품목의 경우 오히려 더 높은 것으로 나타나므로 청구법인이 단가인하한 55개 품목 중 52개 품목이 시가보다 낮게 거래되었다고 볼 수 없다. <표13> OOO의 2012년도 수입부품 매입 현황 <표14> 2012사업연도 청구법인①과 동종 업체의 공급가액 비교 (나) 청구법인①은 아래 <표15>～<표18>과 같이 원화 환율 하락으로 인하여 2010～2011사업연도 수입부품의 구매원가가 약 OOO정도 감소하는 등 절감된 구매원가를 반영하여 공급가액을 지속적으로 하향 조정해 왔고 이 건 쟁점단가인하도 그 연장선에서 이루어졌으며, 2006년도까지는 전선 구매가격에 OOO%의 마진율을 가산하여 공급하다가 2007년도에 OOO 인하하여 마진율을 OOO%로 조정하고, 2011년도에는 OOO 인하하여 OOO%로 조정하였으며, 2012년도에는 쟁점단가인하를 통해 OOO%이었던 마진율을 OOO%로 인하하였으므로 쟁점단가인하를 통한 이익을 부당하게 분여한 것이 아니고 경제적 합리성도 결여되지 않았다. <표15> 청구법인①의 2010～2011년도 수입원가 증감 <표16> 청구법인①의 전선 구매원가 감소 내역 <표17> 2010년 평균환율 기준 연도별 환율 변동율 대비 판매가 인하율 <표18> 청구법인①의 전선 마진율(판매가–구매가) 변동 추이 (다) 쟁점단가인하를 소급적용한 것은 다음과 같이 사업상 정당한 사유가 있었다.
1. 부품 공급체계가 수직계열화 되어 있는 자동차산업의 특성상 시장 상황에 따라 부품판매가를 사후적․신축적으로 조율하는 것이 업계 관행으로 시장 상황이 호전되어 수익성이 좋아지면 원가개선 금액이 비교적 낮아지고 그 반대의 경우에는 고통분담 금액이 늘어나며, 통상 단가인하 협상은 연초부터 시작되지만 상반기의 시장 상황과 실적 등을 지켜본 후 하반기 또는 4분기에 단가인하 금액이 최종확정되는 경우가 많으므로 다수의 동종 업체가 아래 <표19>와 같이 OOO의 부품 공급단가를 2012.1.1.부터 소급적용하였으며, 2012사업연도 이전에도 아래 <표20>과 같이 소급적용하였다. <표19> 2012사업연도 동종 업체의 단가인하 소급적용 내역 <표20> 2012년도 이전 동종 업체의 단가인하 소급적용한 내역
2. 세법은 매매대금 등의 감액에 관하여 별도의 규정을 두고 있지는 않으나, 법인세법 시행령제11조 제1호에서 “한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액”을 수익의 하나로 예시하면서 그 괄호에서 “기업회계기준에 따른 매출에누리금액 8) 과 매출할인금액 9) 을 제외한다”고 규정하고 있고,부가가치세법제29조 제5항에서 부가가치세의 과세표준인 공급가액에 포함되지 아니한 것으로 에누리액(제1호), 환입된 재화의 가액(제2호), 할인액(제6호) 등을 규정하고 있으며, 대법원에서 후발적 사유에는 사업상 정당한 사유로 당초의 매매대금이나 용역대금을 감액한 경우도 포함된다고 봄이 타당하므로, 내국법인이 자산을 양도하거나 용역을 제공한 후에 사업상 정당한 사유로 당초의 매매대금이나 용역대금을 감액하였다면 특별한 사정이 없는 한 그 감액분을 당초의 매매대금이나 용역대금에 대한 권리가 확정된 사업연도의 소득금액에 포함하여 법인세를 과세할 수는 없다고 할 것이다(대법원 2013.12.26. 선고 2011두1245 판결 등, 참조)고 판시하고 있는바, 이러한 관련 법령 및 대법원 판결의 취지를 볼 때, 이 건 쟁점단가인하는 청구법인①과 OOO가 건전한 재무상태를 유지하면서 거래관계를 계속 유지하기 위하여 상호협의를 통해 부품의 공급단가를 인하하고 이미 공급한 제품에 대하여도 쟁점단가인하를 반영하여 감액한 것이므로 사업상 정당한 사유가 있어 부당행위계산 부인대상이 아니다. (다) 청구법인은 2018.1.11. 우리 원 조세심판관회의에 참석하여 “처분청이 쟁점단가인하 및 소급적용에 대하여 과세근거로 삼은 OOO 회장의 메모는 대표자 OOO의 이혼 과정에서 변호사에게 질의할 사항을 정리한 것으로 이혼 이후에도 자녀들에 대한 친권 및 양육권을 행사하면서 자녀들과 기존의 관계를 그대로 유지하고 있고, 이 건과 관련 없이 작성된 것을 근거로 삼아 회사 운영과 지주회사 설립 등 조직변경의 배경을 자녀의 지분을 축소하기 위하여 청구법인②를 설립하였다고 자의적으로 판단하여 부과한 이 건 처분은 근거과세원칙에 위배된다”는 취지로 진술하였다.
(2) 처분청은 다음과 같은 이유로 쟁점단가인하가 부당행위계산의 부인 대상이라는 의견이다. (가) 청구법인①이 전략기획팀의 2012.11.1.자 WIRE 및 수입부품 판매가 인하관련 품의서에 따라 OOO의 판매가를 OOO 인하하면서 2012.1.1.부터 소급적용하여 아래 <표21>과 같이 연 OOO을 감액한 것은 비정상적인 단가인하로 영업이익을 약 OOO% 급감(OOO원에서 OOO)시켜 합리적인 가격 결정이라고 볼 수 없고 이를 단가인하를 결정한 이후가 아니라 2012.1.1.부터 소급적용한 것도 정당한 사유가 없으며, 청구법인 및 OOO의 실무담당자가 “쟁점단가인하 및 소급적용에 대한 객관적인 증빙이 없다”고 진술하는 등 대주주가 동일한 특수관계법인인 청구법인①과 OOO의 거래에서 쟁점 단가인하를 통해 영업이익을 고의적으로 축소한 것으로 밖에 볼 수 없다. <표21> 단가 예상 인하금액
1. 청구법인①은 2012년부터 시행된 일감몰아주기 증여의제규정에 따라 사주일가의 증여세 과세문제가 예상되자 아래 <표22>와 같이 회계법인의 자문을 받아 예외조항인 지주회사를 설립할 계획을 수립하면서 쟁점사업양수도시 쟁점영업권의 양도수익에 대한 법인세 과세를 회피하고 자금여력이 부족한 지주회사를 지원할 목적으로 특수관계법인인 OOO의 판매가인하를 임의로 소급적용하여 매출액 OOO을 부당하게 감소시킨 것이다. <표22> OOO의 주요내용
2. 전략기획팀의 ‘손익추정자료(2012.10.18.)’에 따르면, 2012년 9월 누계 영업이익이 OOO원이고, 연간 추정 영업이익이 OOO원으로 예상하였으나, 쟁점단가인하를 소급적용하여 아래 <표23>과 같이 2012년 12월 누계 영업이익이 OOO원으로 9월보다 OOO원이 감소되었다. <표23> 청구법인①의 2012사업연도 손익 추정자료
3. 통상적으로 단가인하 및 소급적용은 주무부서인 전선 및 무역사업부에서 논의 또는 품의하여 보고․결정할 사항이나, 이 건은 아래 <표24>～<표26>과 같이 회장의 측근인 OOO 상임감사의 일방적인 지시에 따라 전략기획팀에서 추진한 것으로 시장 상황의 변동에 따라 합리적으로 이루어진 것이 아니라 사주일가의 조세포탈(2016년 6월, 검찰고발) 목적에 의한 정책적인 결정이었다고 보인다. <표24> 내부 메일(2012.10.15.) <표25> OOO 감사 업무노트(2012.10.19.)의 주요내용 <표26> 쟁점단가인하 검토 변경이력
4. 청구법인①은 전선의 단가마진율을 OOO로 인하한 것이 동종 업계의 평균이익에 근접하게 조정된 것이라고 주장하나, 이는 청구법인①이 동종 업계의 평균이익과 전혀 관계 없이 단가마진율을 산정하여 오다가 지주회사인 청구법인②를 설립할 무렵에 마진율을 동종 업계의 수준으로 맞춘 것으로 이는 조세를 회피하기 위한 것에 불과하고, 이 건 이전의 2013년 1월경 세무조사 당시 청구법인의 마진율OOO에 대하여 아래 <표27>과 같이 단순히 전선만을 매입하는 것이 아니라 개발단계부터 품질보증 등 무한책임이 있으므로 동 마진율이 적정하다는 소명서를 제출한 사실이 있어 과거의 마진율이 높았다는 청구주장을 받아들이기 어렵다. <표27> 자동차용 저압전선 공급관련 청구법인①의 소명서(2013.1.18.)
5. 청구법인의 경영기획팀에서 쟁점단가인하 후 이익률이 너무 떨어져 단가인상을 검토한 사실이 있었다는 것은 청구주장과 달리 쟁점단가인하가 시가에 적합하지 않았다는 반증이고, 아래 <표28>과 같이 2013.8.6.자 내부메일을 보면, 마진책정 근거자료를 명확하게 보전하여야 한다고 되어 있음에도 회사 임직원들은 가격인하에 대한 근거자료가 없다고 답변하였고 OOO의 영업부직원이 부품판매의 역마진으로 부품원가팀에 청구법인①의 매입단가 조정을 검토요청하였으나, 아래 <표29>와 같이 양사의 단가책정은 정책단가로 조정이 힘들다는 취지의 답변 메일이 있었던 점으로 보아 쟁점단가인하를 합리적인 가격협상으로 인정하기 어렵다. <표28> 청구법인② 경영기획팀 메일(2013.8.6.) <표29> OOO의 부품단가 관련 OOO 메일(2012.12.24.) 6) 청구법인①은 OOO의 부품 구매원가 개선계획에 따라 쟁점단가인하를 하였다고 주장하나, 아래 <표30>과 같이 쟁점단가인하 직전 OOO의 원가개선 중간보고(2012.9.28.)에는 수입부문은 “청구법인① 주관, 인하시 혜택은 청구법인①에게 귀속됨”이라고 기재되어 있어 수입부품의 단가인하 혜택이 OOO에게 귀속되지 않는다는 사실을 이미 인식하고 있었으며, OOO의 부품원가 담당실무자 OOO이 아래 <표31>과 같이 ‘물량증가 및 생산성 향상에 따른 가격인하’, ‘환율 현실화 및 부대비용 인하에 따른 가격인하’ 등에 대한 근거자료를 제시하지 못하고, 원가개선 보고서에도 청구법인①의 원가개선 사항은 없는 것으로 되어 있고, 처분청이 청구법인에게 불리한 자료만을 기초로 쟁점단가인하를 부당행위계산 부인대상으로 보았다고 주장하나, 앞서 살펴본 바와 같이 실제 원가 실무담당자 및 정책 최고관리자가 작성한 OOO의 내부자료 및 담당자 진술 등의 충분한 증빙을 토대로 한 처분이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다. <표30> 2012년 원가개선 중간보고(2012.9.28.) <표31> OOO의 부품단가 관련 OOO 진술(2016.3.28.)
7. 관련 법령에서 부당행위계산 부인대상의 하나로 법인이 특수관계에 있는 자에게 ‘자산을 시가보다 낮은 가액’으로 양도한 경우를 들고 있고 여기서 ‘시가’라 함은 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치(대법원 2007.5.17. 선고 2006두8648 전원합의체 판결, 참조)를 말하며, 특수관계자에게 공급가격 조정 등을 통하여 제품을 저가로 공급하는 행위는 영리를 목적으로 하는 법인 또는 합리적인 경제인으로서 행하기 어려운 비정상적인 거래로 봄이 상당하므로 이 건은 관련 법률에 따른 부당행위계산에 해당한다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결, 참조). (나) 청구법인①은 쟁점단가인하에 경제적 합리성이 있었다고 주장하나, 아래 <표32>와 같이 청구법인①의 2009년부터 2011년까지 전선 구매원가의 절감액이 OOO원이나 됨에도 당시에 판매단가 인하를 시행하지 않다가, 지주회사인 청구법인②를 설립하면서 전략적으로 판매단가를 인하하였다. <표32> 2012년 전선 및 수입부품 판매가 인하 관련 소명
1. 청구법인은 2009년 이후 원화 환율 하락으로 구매원가가 감소하여 수입부품의 단가를 인하하였다고 하나, 2012년에만 급격하게 마진율이 인하되었을 뿐(전체 OOO 마진율 중 절반이 넘는 OOO를 인하하여 판매마진율이 OOO가 됨), 2012년 이후에는 환율이 아래 <표33>과 같이 훨씬 큰 폭으로 하락되었음에도 불구하고 수입부품 단가를 추가로 인하하지 않았다. <표33> 2012년 전선 및 수입부품 판매가 인하관련 소명
2. 청구법인은 쟁점단가인하 이후 수년간 변동 없이 가격을 유지하고 있다고 주장하나, 쟁점사업양수도한 청구법인②가 2012년 기준 대비 구매환율 하락으로 2013년 OOO의 많은 이익이 발생한바, 이는 청구법인이 OOO에 판매할 때는 약정된 원화로, 해외부품을 구매할 때는 외화로 각 결제하여 환율의 하락만큼 실제 이익이 발생한 것으로 표면상 판매가액의 변동이 없어 쟁점단가인하를 계속 유지하였다고 볼 수 없고 오히려 아래 <표34>와 같이 실질적인 단가인상의 효과를 누린 것으로 판단된다. <표34> 환율 변동 효과 (다) 통상적으로 완성차 단가의 소급정산은 ① 부품의 가단가(임시)에서 정단가로 확정하는 경우, ② 원자재 가격 변동, ③ 표준변경(생산물량 변경으로 단가 조정), ④ 설계변경 등 정당한 사유가 있는 경우에 한하여 이루어지는 것으로, 청구법인의 쟁점단가인하는 그 어느 것 하나에도 해당되지 않는 임의적인 소급적용이므로 청구주장을 인정하기 어렵다.
1. 청구법인①의 상임감사 업무노트에 아래 <표36>과 같이 “1월 소급은 곤란”, “문제 있음”으로, 청구법인②의 글로벌사업부 보고서(2014.1.17.)에 아래 <표37>과 같이 환율 변동에 따라 단가를 조정하면서 “소급적용 불가”로 각 기재되어 있는바, 이는 내부적으로 정당한 사유가 없는 한 단가의 소급적용은 문제가 있다는 것을 인식하고 있었음을 보여 주는 것이다. <표36> OOO 감사 업무노트 <표37> 환율 Risk에 따른 운영방안 보고(2014.1.17.)
2. 청구법인①이 2012년도에 쟁점단가인하를 하였음에도 청구법인①로부터 매입한 OOO 1차 협력업체인 OOO가 OOO에 납품한 가격이 아래 <표38>과 같이 전년도에 비해 큰 차이가 없는 반면, 2014년에는 OOO의 OOO 납품가격의 인하액이 OOO원으로 2012년도에 비해 OOO원이나 증가(매출 대비 인하액 비율이 OOO로 증가)하였음에도 2012년 이후 청구법인②에게 단가인하를 요구하지 않은 점으로 보아 수직계열화되어 있는 동종 업계의 특성상 단가인하가 소급적용되었다는 청구주장은 신빙성이 부족해 보인다. <표38> 연도별 현대․기아차 납품가격 인하 현황
3. 청구법인이 2012사업연도에 동종 업체에서도 소급적인 단가인하를 하였다고 주장하면서 일부 업체의 사례를 제시하였으나, 쟁점단가인하OOO에 비해 약 OOO원의 비교적 소규모의 단가인하 사례이고, 2012사업연도의 이전 사업연도에 OOO원을 넘는 규모의 소급적 단가인하 사례를 찾아보기 어려우며, 특수관계인인 청구법인과 OOO 사이의 거래에서만OOO원 넘게 단가인하된 것으로 나타난다.
4. 쟁점단가인하를 소급적용함에 있어 사업상 정당한 사유가 있었다고 주장하나,부가가치세법제29조 제5항에서 부가가치세의 과세표준인 공급가액에 포함하지 않는 것으로 매출에누리, 환입된 재화의 가격, 매출할인을 열거하고 있어 사전거래조건에 따라 할인할 수 있음을 약정하거나, 물건의 손상으로 할인해 줄 필요가 있거나, 거래대금을 약속된 시일보다 앞당겨 지불하여 이자만큼을 할인하는 경우에 한하여 정당한 사유로 볼 수 있는바, 당초 공급계약에 하자가 없음에도 공급받는자의 금전적인 어려움 및 사업상 불투명성 등을 이유로 공급가액을 감액하는 것은 정당한 사유가 될 수 없으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다. (라) 처분청은 2018.1.11. 우리 원 조세심판관회의에 참석하여 청구법인이 지주회사를 설립한 동기에 대하여 “OOO 회장의 메모에 비추어 대표자 OOO이 이혼한 후 OOO의 자녀가 성장하여 OOO 또는 OOO의 의사와 무관하게 주주로 독자적인 의결권을 행사하게 될 경우 OOO 경영에 예상되는 애로사항 등을 적어놓은 것으로, OOO 자녀의 지분이 상당한 청구법인① 대신에 자녀 지분이 없는 지주회사인 청구법인②를 설립한 것이고, 쟁점사업양수도시 발생할 조세의 부담을 회피할 목적으로 쟁점단가인하 및 소급적용을 한 것이다”라는 취지로 진술하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점단가인하를 통한 가격이 OOO가 특수관계 없는 제3자와 계속적으로 거래한 가격으로 동종 업계에서 일반적으로 거래되는 가격보다 낮다고 볼 수 없으며, 쟁점단가인하 전에 OOO는 경영이 악화되었으나 청구법인은 구매비용 절감 등으로 과다한 이익을 보유하고 있어 충분한 협의를 통하여 쟁점단가인하 및 소급적용을 한 것이므로 경제적 합리성이 있었으며, 동종 업계의 특수성 및 관행에 따른 것이라고 주장하나, 2012년도에 OOO을 인하한 반면에 2014년도에는 OOO의 단가인하요구가 있었음에도 2014년 OOO원의 상대적으로 낮은 금액만을 인하한 것에 비추어, 청구법인의 주장에 신빙성이 부족해 보이는 점, 청구법인이 지주회사를 설립하면서 발생하는 영업권의 과세문제를 사전에 인지하고 회계법인의 자문을 받은 상임감사의 지시에 의하여 정당한 사유 없이 쟁점단가인하를 하고 당해 사업연도의 개시일부터 소급적용함으로써 매출액을 임의로 감액하여 영업이익을 급감시킨 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점사업양수도 거래를 하면서 발생하는 조세의 부담을 부당하게 회피하지 않았다고 인정할 만한 구체적이고 객관적인 증빙자료를 제시하지 못하는 점 등으로 볼 때, 처분청이 쟁점단가인하 및 소급적용에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. <쟁점②와 관련하여>
(1) 청구법인은 다음과 같은 내용으로 쟁점사업양수도(쟁점영업권을 포함)를 저가양도로 볼 만한 사정 등이 존재하지 않으므로 쟁점영업권의 평가액이 부당행위계산 부인대상이 아니라고 주장한다. (가) 청구법인①은 청구법인②에게 2013.5.1. 4개 사업부를 사업양수도하면서 자산․부채를 감정평가한 후, 아래 <표39>와 같이 쟁점사업양수도의 계약을 체결하였다. <표39> 쟁점사업양수도 계약내용 (나) 감정평가기관 2곳이 2013년 6월경 청구법인①의 전체 순수익을 동종 업체의 정상수익률로 환원한 수익가치에서 영업권을 제외한 총자산의 가치를 차감하는 방법으로 쟁점영업권을 약 OOO으로 추정한 감정평가보고서를 제시하여 청구법인①․②는 이를 근거로 쟁점사업양수도 대금을 확정하였다. (다) 청구법인①이 OOO와의 특수관계 등을 이용하여 부품판매의 독점성을 가지고 일정한 초과수익을 얻었던 것은 사실이나, 쟁점단가인하로 청구법인①의 영업이익률은 동종 업계와 비슷한 수준으로 조정되었고, 청구법인②가 쟁점사업양수도 이후에도 쟁점단가인하를 계속 유지하여 아래 <표40>과 같이 쟁점단가인하 이전과 같은 높은 초과수익을 달성하지 못하였다. <표40> 청구법인①, 청구법인②의 연도별 손익현황
1. 쟁점단가인하 및 쟁점사업양수도 이전․이후의 영업이익률을 비교해 볼 때, 청구법인②의 영업이익률이 기존과 같이 환원(청구법인①의 2012년 영업이익 OOO, 영업이익률 OOO → 청구법인②의 2013년 영업이익 OOO, 영업이익률 OOO)되었다고 볼 수 있으나, 이는 전선 및 수입부품의 판매단가와 관련 없는 반도체 및 IT사업부 영업이익의 증감에 따른 것일 뿐, 쟁점단가인하와는 관련성이 없다.
2. 청구법인②의 전선사업부는 2014사업연도 판매보증충당금 OOO원을 비용으로 계상함에 따라 일시적으로 영업손실이 발생하였으나, 이를 계상하지 않았다고 가정할 경우, 아래 <표41>과 같이 2013～2014 사업연도 영업이익률은 각 OOO로 전선부품에 대한 쟁점단가인하가 있었던 청구법인①의 2012년도 영업이익률과 차이가 없는 것으로 나타난다. <표41> 청구법인①(2010～2012년) 및 청구법인②(2013～2014)의 전선사업부 손익현황
3. 청구법인②의 글로벌구매사업부의 경우 2013년부터 원화 환율의 지속적 하락 등으로 수입부품의 매입원가가 낮아졌고, 이를 2012년도의 환율에 따라 재계산할 경우 아래 <표42>의 2013～2014년도 수입부품 매입원가 환율효과와 같이 각 OOO원 정도의 차이가 있는 것으로 나타난다. <표42> 2013～2014연도 수입부품 매입원가 환율 효과
4. 위의 환율 하락 등으로 인한 수입부품 매입원가의 절감효과와 2014년도에 비용으로 계상한 판매보증충당금을 제거할 경우 청구법인②의 글로벌구매사업부 2013～2014사업연도 영업이익률은 아래 <표43>과 같이 각 OOO로 청구법인①의 2012년도 영업이익률과 차이가 없는 것으로 나타난다. <표43> 글로벌구매사업부 연도별 손익 현황 (라) 처분청이 쟁점단가인하에 경제적 합리성이 있었는지와 무관하게 쟁점단가인하 이전의 높은 단가를 전제로 초과수익을 올릴 수 있을만한 자산적 가치가 있다고 가정하여 쟁점영업권을 감정평가법인의 평가액인 OOO원으로 하여 청구법인①이 청구법인②에게 저가양도를 하였다고 보아 부당행위계산 부인규정을 적용한 것은 부당하다.
1. 쟁점영업권의 평가기준일인 2013.3.31. 청구법인①의 자기자본(총자산가액에서 부채를 뺀 순자산가액)의 일정률OOO이 청구법인①의 3년간 순손익액의 가중평균액의 OOO를 초과하므로 아래 <표44>와 같이 상증세법에 따른 쟁점영업권의 평가액은 OOO원이고, 쟁점단가인하를 하지 않았더라도 평가액은 달라지지 않는다(대법원 2002.4.12. 선고 2000두7766 판결, 참조). <표44> 상증세법상 쟁점영업권의 평가액 산출 내역
2. 청구법인①에 대한 2013.12.31.기준 회계법인의 감사결과(2014.3.17.자 감사보고서)에 따르면, 쟁점사업양수도 및 쟁점영업권의 평가액OOO이 적정하다는 의견이고, 쟁점사업양수도 대금 산정의 기초가 된 청구법인①의 자산 및 부채 등 재무상태표(순현금유입액 OOO원)에 대하여도 적정의견이 제시되는 등 명백하게 잘못된 것이라고 볼 만한 어떠한 사정이 존재하지 않으며, 청구법인②에 대한 감사결과(2015.3.25.자 감사보고서)에서도 쟁점영업권 및 그의 감가상각처리에 대하여 아래 <표45>와 같이 적정의견이 제시되었다. <표45> 청구법인②의 쟁점영업권 관련 회계처리 내용 (바) 대법원 등은 부당행위계산은 특수관계자 사이의 일정한 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 할 수 있는 것이니만큼, 여러 자산을 포괄적으로 양수한 것으로 인정되는 경우에는 원칙적으로 개개의 자산별로 그 거래가격과 시가를 비교하여 저가양도에 해당하는지 여부를 판단할 것이 아니라, 그 자산들의 전체 거래가격과 시가를 비교하여 포괄적 거래 전체로서 저가양도에 해당하는지 여부를 판단하여야 한다(대법원 1997.2.14. 선고 95누13296 판결, 대법원 2001.6.15. 선고 99두1731 판결, 서울고등법원 2013.5.2. 선고 2012누28355 판결, 참조) 고 판시 하고 있는바, 청구법인의 자동차 사업부문 전체를 포괄적으로 양도한 쟁점사업양수도의 경우 쟁점영업권과 같은 개개의 자산별로 그 거래가격과 시가를 비교하여 저가양도에 해당하는지 여부를 판단할 것이 아니라, 자동차 사업부문 전체 거래가격과 시가를 비교하여 저가 여부를 판단하여야 함에도 처분청은 단순히 쟁점단가인하를 이유로 영업권의 가액만을 저가양도에 해당하는 것으로 판단한바, 쟁점사업양수도 전체가액이 청구법인①에게 불리하고 청구법인②에게 유리하여 합리적인 경제인이라면 취할 정상적인 거래로 볼 수 없다고 단 정할 수 없는 이상, 쟁점사업양수도에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세 및 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 부당하다. (사) 법인세법 시행령제24조 제1항은 감가상각자산을 규정하면서 제2호 가목에서 영업권을 열거하고 있고, 같은 법 시행규칙 제12조 제1항 제1호는 “영업권에는 사업의 양수도과정에서 양수도자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가․인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용․명성․거래처 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액이 포함되는 것으로 한다”고 규정하고 있는바,법인세법상 영업권으로 인정되는 것은 사업양수도 과정에서 양수도자산과는 별도로 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 취득한 경우로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한정되고 그러한 자산성 있는 영업권에 한하여 감가상각자산에 해당하게 되는 것이다(대법원 1985.4.23. 선고 84누281 판결, 대법원 1986.2.11. 선고 85누592 판결 등, 같은 뜻임).
(2) 처분청은 다음과 같은 이유로 쟁점영업권의 평가액이 부당행위계산 부인대상이라는 의견이다. (가) 청구법인①의 전선사업부 평가액이 높을 것으로 예상되어 영업이익 규모의 축소가 필요하다는 회계법인의 자문을 받아 단가를 인하하는 방식으로 영업이익을 조작하여 쟁점영업권을 의도적으로 축소한 것으로 보인다.
1. 아래 <표46>과 같이 청구법인①의 내부보고인 ‘신규 지배회사 설립 검토(2012.10.23.)’를 보면, 쟁점사업양수도 대금을 약 OOO원으로 예상한 것으로 나타난다. <표46> 신규 지배회사 설립 검토(2012.10.23.)
2. 청구법인①은 손익 변동에 따른 영업권 시뮬레이션 작업을 거쳐 아래 <표47>과 같이 단가인하(CR)를 소급적용하는 방식으로 청구법인①의 영업이익을 축소하였다. <표47> 2012년 손익변동에 따른 영업권 평가액 변동내용 (나) 청구법인①이 영업권 축소를 통한 비정상적인 영업이익을 토대로 감정평가법인에 감정한 결과, 쟁점영업권의 평가액이 OOO원(OOO OOO, OOO OOO원의 평균액)이었으나, 조사청이 쟁점단가인하 전의 단가를 적용하여 영업이익을 재계산하여 감정평가법인 2곳에 재감정한 결과, OOO원(OOO OOO원, OOO OOO원의 평균액)으로 평가되었다. (다) 쟁점영업권의 평가는 쟁점사업양수도 당시 평가가 적정한지 여부를 검토하는 것으로 쟁점사업양수도 이후 청구법인②의 초과수익과는 무관한 것이며, 납세자가 양수도 당시 평가한 영업권의 가치와 관계 없이 그 이후의 초과수익 발생여부에 따라 영업권평가의 적정성을 판단하여야 한다는 청구주장은 그 자체로 비논리적일 뿐이고, 설령 사업양수도 이후의 사정을 고려하여야 한다고 하더라도 청구법인②의 수입부품 부문이 환율의 큰 폭 하락으로 매입단가가 낮아져 쟁점단가인하에 의해 감소된 영업이익을 만회할 정도로 충분한 이익이 발생하고 있으므로 영업이익률의 변동이 없다는 청구주장은 타당성이 부족해 보인다. (라) 청구법인②는 구매는 외화로, 판매는 원화로 각 결제하여 환율 변동이 영업실적에 큰 영향을 미치므로 2012년 쟁점단가인하시 환율 현실화를 가격인하의 사유로 들면서 쟁점사업양수도 후 영업이익을 계산할 때는 환율 변동을 의도적으로 무시하여 초과수익력이 부족하다는 근거로 제시하였으나 아래 <표48>과 같이 청구법인②의 영업이익률이 2012년도에 비해 증가된 것으로 나타나는 점에 비추어 청구주장에 일관성이 부족해 보인다. <표48> 청구법인②의 사업부별 손익 (마) 쟁점사업양수도 대상인 4개 사업부는 사업부별로 손익을 구분하고 있어 각각의 사업부를 전체 하나의 사업부로 평가할 수 없고 영업권이 음수인 사업부가 없는 것으로 보아 다른 사업부의 영업권과 통산할 수 없는 것(대법원 2002.4.12. 선고 2000두7766 판결, 국심 1998두1140, 1999.3.30., 같은 뜻임)이고, 영업권은 기본적으로 자산가치를 초과한 손익가치의 평가구조이므로 쟁점영업권 평가시 회계법인은 사업부별 자산을 임의로 배부하여 손익가치가 많은 전선사업부에 과다배부하고 손익가치가 적은 무역사업부에는 자산을 적게 배부하는 방법으로 전체적인 영업권을 왜곡되게 산정[청구법인의 토지·건물(토지 OOO원, 건물 OOO원) 및 현금자산 OOO원 상당을 모두 전선사업부에 귀속시켜 의도적으로 전선사업부의 영업권을 과소평가]하여 적법한 평가로 볼 수 없어 조사청이 세무조사기간 중 청구법인①로부터 각 사업부의 실제 귀속 자산을 2013.4.30. 기준으로 제시받아 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 재산정한 영업권(아래 <표49> 참조, 쟁점단가인하 전)은 전선사업부 OOO원인바, 상증세법상 보충적 평가액이 ‘0’이라는 청구주장을 받아들이기 어렵다. <표49> 사업부의 영업권 보충적 평가 (바) 구 상증세법(1996.12.30. 법률 제5193호로 전문개정되기 전의 것임) 제9조 제4항은 상속 및 증여재산평가의 시가주의원칙(같은 법 제9조 제1항)에 보충하여 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 취지의 규정으로 별도의 시가를 입증하면 같은 항의 적용으로부터 벗어날 수 있다 할 것이고, 같은 조 제1항 및 제2항에서 정한 시가에는 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 포함된다 할 것이고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라질 수는 없다(대법원 2003.5.30. 선고 2001두6029 판결, 국심 96서3503, 1997.6.27., 같은 뜻임)할 것이며,법인세법제52조 제2항 및 같은 법 시행령 제89조 제1항 제1호에 따르면, 부당행위계산의 부인 규정 적용시 시가는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 기준으로 하되, 시가가 불분명한 경우에는 각 호의 규정을 순차적으로 적용하여 계산한 금액에 따른다 하면서, 그 제1호에서지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액, 제2호에서 상증세법 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액을 규정하고 있는바, 감정가액이 있는 이 건은 제1호를 적용하는 것이며 다수의 판례 등에서 공신력 있는 감정기관의 소급 감정가액도 시가로 볼 수 있는 것(대법원 2002.3.12. 선고 2001두2256 판결, 국심 2007중792, 2007.9.18. 등 다수, 같은 뜻임) 이라 고 하였으므로 평가기준일부터의 기간제한도 없다고 할 것이다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점단가인하가 실제로 이루어졌고 동 인하에는 사업상의 정당한 이유 및 경제적 합리성이 인정되며, 청구법인②가 쟁점사업양수도 이후에도 인하된 단가를 계속 유지하여 쟁점단가인하 전의 높은 단가를 전제로 한 초과수익을 달성하지 못하였고 상증세법상 보충적 평가방법에 따른 쟁점영업권의 평가액이 OOO원인 점에 비추어 쟁점영업권의 평가액이 부당행위계산 부인대상이 아니라고 주장하나, 청구법인의 사업부를 양수도할 경우 쟁점영업권이 약 OOO원으로 평가될 것으로 예상되자 규모축소 시뮬레이션을 기초로 쟁점단가인하를 하여 그 가액을 축소시킨 것으로 보이는 점, 상증세법상 쟁점영업권의 보충적 평가액이 OOO원이라는 청구주장은 수익이 발생한 다른 사업부의 자산을 임의로 전선사업부에 과다배부한 후 영업이익을 왜곡시켜 평가한 것으로 보여 정당한 평가액이라고 인정하기 어려운 점, 쟁점단가인하 이전의 단가를 기초로 영업이익을 재계산하여 감정평가법인 2곳에 감정한 결과 쟁점영업권이 OOO원으로 평가된 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 평가액 OOO원과의 차액에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 2013사업연도 익금에 산입 하여 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. <쟁점③과 관련하여>
(1) 청구법인①은 다음과 같은 내용으로 쟁점사업양수도 대금을 적정하게 회수하였다고 주장한다. (가) 청구법인①은 2013.5.1. 청구법인②에게 4개 사업부에 대하여 양수도(쟁점사업양수도)하기로 하여 사업양수도계약을 체결하면서 2013.3.30. 기준 청구법인의 재무상태표에 근거하여 개략적인 금액을 대금으로 정하고 2013.7.20. 쟁점사업양수도 대상자산 및 부채에 대한 감정평가 결과에 따라 부속계약으로 대금을 확정하였으며, 2013.11.20. 환율차이 및 평가오류 등을 반영한 최종합의에 따라 잔금을 최종확정하였다. (나) 대법원에서 채권의 회수를 지연한 것이 건전한 사회 통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 법인세법 시행령제88조 제1항 제6호에서 정한 특수관계 있는 자 사이의 자금 대여 거래에 준하는 행위로서 같은 항 제9호의 규정에 의한 부당행위계산부인에 의하여 그에 대한 인정이자가 익금에 산입된다고 하면서, 부당행위계산부인 대상이 되는 채권의 회수지연은 법인이 특수관계인으로부터 지급받아야 할 채권의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 경우를 말하고 실질적으로 그 채권 상당액이 의무이행기간(지급기일) 내에 전부 회수되었다가 다시 가지급된 것과 같은 효과를 가져오는 점에서 자금대여한 거래에 준하는 행위로 볼 수 있을 때를 의미하는 것이고,민법제387조에서 의무이행기간은 정한 채무의 이행기를 의미하며, 설령 채권자와 채무자가 특수관계에 있다고 하더라도 채무자는 이행기가 도래하기 전까지는 기한의 이익이 있어 지체책임을 부담하지 않으므로 채권의 지연회수는 채무자가 채권의 이행기(지급기일) 이후에도 채무를 변제하지 않았을 때에 비로소 문제될 수 있는 것(대법원 1990.5.11. 선고 89누8095 판결, 대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결 등, 참조)이라고 판시하고 있는바, 위 판례의 취지에 따르면, 채권의 지연회수에 대하여 인정이자로 익금에 가산하는 것은 ① 채권의 회수가 지연되었을 것 즉, 당초 약정된 지급기일이 지나도록 채권을 회수하지 아니하고, ② 채권의 회수 지연에 경제적 합리성이 없어야 비로소 성립되는 것이다.
1. 청구법인은 아래 <표50>과 같이 사업양수도계약을 체결하였고, 계약금 OOO원은 2013.5.10.까지, 1차 중도금 OOO원은 2013.7.31.까지, 2차 중도금 OOO원은 2013.9.30.까지, 잔금 OOO원은 2013. 11.30.까지의 각 지급기일에 지급하기로 약정하고, 계약금은 계약당일인 2013.5.10., 중도금은 약정기일보다 빠른 2013.7.22.과 2013.9.23., 잔금은 약정기일 전인 2013.11.20. 각 지급하여 약정된 의무이행기간 내에 중도금 및 잔금을 모두 지급하였다. <표50> 쟁점양수도계약서의 주요내용
2. 쟁점사업양수도 대금 전액을 계약일에 지급하여야 한다는 법률상 아무런 근거가 없고, 통상 매매계약에 있어 계약일 당일에는 계약금만 지급하고, 중도금과 잔금은 별도의 지급기일을 정하는 것이 일반 상거래의 관행임에도 불구하고 처분청이 계약상 중도금과 잔금의 지급기일을 형식적으로 정하였을 뿐, 정당한 지급기일은 계약일 당일이 되어야 한다면서 대금 전액을 계약일(2013.5.1.)에 지급하지 않았다는 이유로 지연회수로 본 것은 도저히 납득할 수 없는 일이다.
3. 관련 판례 및 심판결정례를 보더라도, “물품대금 채권을 회수함에 있어 다른 거래처에 대한 평균회수기간을 초과하는 기간까지 회수하지 않고 방치한 경우에 부당행위계산의 부인 대상에 해당한다”고 판시․결정(대법원 2007.9.7. 선고 2006두18522 판결, 조심 2014구1512, 2015.8.24., 조심 2014전2757, 2015.2.23. 등, 참조)하고 있는바, 비교대상채권이 선정되어야 하고, 평균적인 회수기간을 초과하는 기간이 얼마인지를 산정하여야 하나, 처분청은 쟁점사업양수도 대금의 통상적 이고 적정한 회수 기간을 전혀 고려하지 않았을 뿐만 아니라 그 자체를 부여하지 않고 계약일을 기준으로 인정이자를 산정한 오류가 있다.
4. 청구법인②는 2013.3.29. 포괄적 주식교환 방식으로 OOO의 지분 OOO를 이전받아 설립되었고, 2013.3.30. OOO의 지분 OOO를 현물출자받아 쟁점사업양수도 계약일에 아래 <표51>과 같이 현금화하기 어려운 비유동자산인 지분법적용투자주식 이외에 별도의 유동자산을 보유하고 있지 않는 등 유동성의 부족으로 OOO원이 넘는 대금을 일시에 지급할 만한 자금을 보유하지 못하여, 자금차입 및 매출채권을 할인하는 방법으로 자금을 조달하여 중도금 및 잔금을 지급하였다. <표51> 2013.4.30.기준 청구법인②의 재무상태표
5. 쟁점사업양수도 계약서 제8조에 “사업양수도에 필요한 관련기관 등에 대한 신고의 수리, 인․허가 또는 승인의 취득 등 관련 법령상 요구되는 절차가 필요한 경우 해당 절차가 완결되는 것을 전제로 계약의 효력이 발생합니다”라고 기재되어 있고, 쟁점사업양수도 부속계약서 제5조에 “관련 기관의 인․허가 또는 승인의 미취득으로 인하 여 이전이 불가능한 경우, 사업양수도 대상자산 등의 전부 또는 일부의 양수도를 금지․제한하거나 금지․제한할 우려가 있는 소송이 제기되어 이를 치유하지 못하는 경우 기타 우발손실 등 불가피한 사유에 의한 경우에는 사업양수도 대금이 조정될 수 있다“고 기재되어 있으며, 한편, 독점규제법 제7조 제1항 제4호에서 “누구든지 직접 또는 특수관계인을 통하여 다른 회사의 영업의 전부 또는 주요부분의 양수 등에 해당하는 행위(기업결합)로서 일정한 거래분야에서 경쟁을 실질적으로 제한하는 행위를 하여서는 아니된다”고 규정하고 있고, 제12조 제1항에서 “자산총액 또는 매출액의 규모가 OOO원 이상인 회사 또는 특수관계인이 자산총액 또는 매출액의 규모가 OOO원 이상인 다른 회사에 대하여 제7조 제1항 제4호에 해당하는 기업결합 등을 하는 경우에는 공정거래위원회에 신고하여야 한다”고 규정하고 있으며, 제12조 제6항에서 “기업결합의 신고는 당해 기업결합일부터 30일 이내에 이를 하여야 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제18조 제8항에서 “기업결합일이라 함은 영업양수의 경우에는 영업양수대금의 지불을 완료한 날. 다만, 계약체결일부터 90일을 경과하여 영업양수대금의 지불을 완료하는 경우에는 당해 90일이 경과한 날을 말한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 제16조 제1항에서 “공정거래위원회는 제7조 제1항 등의 규정에 위반하거나 위반할 우려가 있는 행위가 있는 때에는 당해 사업자 또는 위반행위자에 대하여 당해 행위의 중지, 기타 법위반상태를 시정하기 위하여 필요한 조치 등의 시정조치를 명할 수 있다”고 규정하고 있어 청구법인②는 관련 법령에서 정한 절차에 따라 쟁점사업양수도에 대하여 기업결합일인 2013.7.31.(쟁점사업양수도 계약일인 2013.5.1.부터 90일이 경과한 날)로부터 30일 이내인 2013.8.30. 공정거래위원회에 영업양수 신고(기업결합의 신고)를 하였고, 공정거래위원회는 2013.9.2. 쟁점사업양수도가 독점규제법 제7조 제1항의 규정에 위반되지 않는다는 내용으로 회신하였으므로, 쟁점사업양수도는 기업결합 신고대상으로 공정거래위원회의 승인(2013.9.2.)이 이루어지는 시점에 비로소 확정적인 효력이 인정되므로 계약과 동시에 대금 전액을 지급받을 수 없는 것이다.
6. 쟁점사업양수도 계약서 제6조 제2호에 따라 쟁점사업양수도 계약체결 당시 재무상태표에 대한 잠정적인 평가를 기준으로 대략적인 금액을 추정하여 산정하고, 자산 및 부채에 대한 감정평가 결과에 따라 최종적인 대금을 정산하기로 약정하였으며, 의뢰한 감정평가법인 2곳[㈜OOO, ㈜OOO]이 2013.6.27. 쟁점사업양수도 대상 자산 및 부채에 대한 감정평가를 완료하여 2013.7.20. 쟁점사업양수도 대금을 조정하면서 중도금 및 잔금을 분할하여 지급받았다. (다) 아래 <표52>와 같이 사업양수도계약서 부속계약서 및 최종합의서에 따라 ① 받을 어음 및 지급 어음 등의 채권․채무의 경우 수취인 및 발행인이 청구법인①로 지정되어 있어 어음만기 시 해당 금원이 지급되었고, ② 일부 매출채권의 경우 환율 변동에 따른 금액이 잔금지급 시에 확정되거나 ③ 일부 주식의 경우 계약일 이후에 이전되었으며, ④ OOO 내 도시지원시설용지의 경우 권리․의무의 이전은 OOO의 승인 사항으로 잔금 지급된 이후에 소유권이 이전되었고 ⑤ 건설 중인 자산인 OOO 소재 토지도 잔금이 지급된 이후에 소유권이 이전되는 등 쟁점사업양수도 대상 자산 및 부채의 이전이 계약일 이후에도 계속적으로 이루어진 이상, 잔금지급일 이전까지는 청구법인①이 지연 회수한 것이 아니다. <표52> 쟁점사업양수도 부속계약서 및 최종합의서
(8) 처분청은 다음과 같은 이유로 쟁점사업양수도 대금이 지연회수되었다는 의견이다. (가) 청구법인은 쟁점사업양수도 계약과 관련하여 계약일인 2013. 5.1. 대금에 대하여 적정한 평가 없이 개략적으로 OOO으로 정하였다가, 2013.7.20. 양수도 대상 자산․부채 감정평가와 부속합의서에 따라 OOO원으로 변경하고, 2013.11.20. 최종합의서에 따라 OOO원으로 확정하였다(아래 <표53> 참조). <표53> 계약변경 내역 (나) 청구법인이 계약을 체결하고 중도금 및 잔금은 별도의 지급기일을 정하는 것이 일반적인 거래 관행이고, 지연회수는 지급기일 이후에도 채무를 변제하지 않았을 때 문제가 되는 것으로 이 건 계약은 일반적인 상거래에 따른 거래라고 주장하나, 청구법인①이 지주회사인 청구법인②에게 쟁점사업양수도를 하면서 계약일인 2013.5.1. 담보 등도 없이 OOO원에 달하는 사업부 영업에 관한 모든 물적․인적 자산을 실질적으로 양도 10) 하였음에도 계약일로부터 9일이 지나 계약금만을 수취하고, 중도금 및 잔금은 계약일로부터 경과일수에 따른 이자를 정하지 않고 6개월에 걸쳐 지급받은 것은 비특수관계인 간의 거래에서 있을 수 없는 경우로 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경 제적 합리성이 결여된바, 청구법인①이 대금 지급을 연장해 준 기간만큼 청구법인②에게 사실상 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 인정이자를 익금에 산입한 이 건 처분은 정당하다. (다) 청구법인②가 쟁점사업양수도 당시 지분법적용투자주식 이외에는 자산을 보유하고 있지 않아 OOO원 이상의 대금을 지급할 여력이 없었기 때문에 분할지급에 합리성이 존재한다고 주장하나, 양수도대금 지급여력이 없는 비특수관계자라면 계약금조차 받지 않은 상태에서 현금(보통예금) OOO원을 포함한 순자산 OOO원 이상의 쟁점사업양수도가 이루어지지 않았을 것이고, 아래 <표54>와 같이 쟁점사업양수도 대상자산(현금)에서 계약금을 지급하고, 기 발생한 매출채권 할인 및 금융차입금 OOO원(이후, 청구법인①의 대여금으로 대체)으로 중도금 및 잔금을 지급하는 등 실질적으로 청구법인②는 아무런 부담 없이 OOO원을 지급한 것이므로 경제적 합리성이 존재한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다. <표54> 대금 지급의 자금 원천 (라) 청구법인①은 대금 지급기일 이전에 지급받았다고 주장하나, 최초 계약시 약정한 지급기일이 이후 부속계약시(2013.7.1.) 변경되어 1차․2차 중도금은 아래 <표55>와 같이 늦게 지급받은 것으로 나타난다. <표55> 대금 지급 내역 (마) 청구법인①은 감정평가 및 공정거래위원회 기업결합신고 회신 이후로 계약의 확정적인 효력이 발생하며 중도금 및 잔금 약정일에 지급받은 것이므로 경제적 합리성에 부합된다고 주장하나, 감정평가 완료일(2013.6.27.), 독점규제법에 의한 기업결합일(2013.7.31., 계약일부터 90일 경과한 날), 공정거래위원회 회신일(2013.9.2.)에 대금을 지급하여야 함에도 2차 중도금 OOO원을 2013.9.23. 지급하고 잔금 OOO원을 2013.11.20.에 지급한 것에 비추어, 청구주장에 신빙성이 없어 보이고, 청구법인②에 쟁점사업양수도 직후 1개월(2013.5.1.～2013. 5.31.) 간 OOO원의 매출 및 OOO원의 매입이 발생한 것은 계약일에 실질적인 쟁점사업양수도가 이루어진 것에 대한 증빙이다. (바) 법인세법 시행령제68조에서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도의 경우, 상품 등 외의 자산을 양도한 경우 대금을 청산한 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하면서 “다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다”고 규정하고 있고, 조세심판원도 “청구법인이 일부 사업장을 특수관계에 있는 법인에게 포괄양도하고서도 매매대금은 양도한 날로부터 8개월 후에서 1년이 되는 날까지 회수하는 것은 일반적인 상관행에 비추어 볼 때 이례적인 경우로서 이는 특수관계자에게 양도대금에 상당하는 금액을 양도일로부터 대금회수일까지 사실상 무상으로 대부한 경우라 할 것이므로 전시한 법인세법 시행령제46조 제2항 제7호의 규정에 의한 부당행위계산부인 대상에 해당하여 이에 대한 인정이자를 계산하고 익금산입한 처분청의 당초 처분은 잘못이 없다” (국심 2000서292, 2000.8.8., 국심 2000서2617, 2001.10.5. 외 다수, 같은 뜻임) 고 결정한바 있다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인②가 쟁점사업양수도 대상 자산 등을 계약일에 실질적으로 인수․운영한바, 법인세법 시행령제68조에서 대금을 청산하기 전에 당해 자산을 이전등기하거나 인도하거나 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일, 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날을 귀속시기로 규정하고 있으므로 쟁점사업양수도 대금을 계약일 이후에 지연회수하였다는 의견이나, 쟁점사업양수도 거래는 독점규제법상 기업결합 신고 대상으로 공정거래위원회의 심사가 이루어지기 전까지 계약의 확정적인 효력이 인정되지 않아 청구법인②가 이 건 계약일에 대금의 전액을 지급할 이유가 없어 보이는 점, 쟁점사업양수도 계약서에 대상 자산 및 부채에 대한 감정평가 결과에 따라 동 대금을 추후 정산하기로 되어 있어 계약일 당시에는 동 대금이 확정되어 있지 않은 것으로 보이는 점, 쟁점사업양수도 대상 자산 및 부채는 계약일 이후 잔금이 지급될 때까지 계속적․순차적으로 이전되는 등 거래의 특수성이 존재하였다고 보이는 점, 청구법인②가 지분법적용투자주식 이외에 별도의 유동자산을 보유하고 있지 않아 OOO 원이 넘는 동 대금을 일시에 지급할 능력이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점사업양수도 대금을 지연회수하여 청구법인②에게 자금을 사실상 대여한 것으로 보아 당해 가지급금 인정이자분을 2013사업연도 익금에 산입하여 법인세를 부과한 처분청의 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. <쟁점④와 관련하여>
(1) 청구법인은 다음과 같은 내용으로 쟁점거래가 구매대행 용역제공거래가 아니라 재화의 공급거래라고 주장한다. (가) 청구법인은 OOO에게 OOO 제조용 부품을 공급하기 위하여 아래 <표56>과 같이 OOO를 비롯한 120여개의 업체들로부터 수입부품을 구매해 왔다. <표56> 청구법인의 연도별 공급사별 해외부품 구매 실적 (나) 청구법인은 수입부품 중 OOO의 비중을 차지하고 있으며 대체 구매가 불가능하고 필수적인 커넥터의 경우 자동차 제조회사가 부품 구매회사를 특정하기 때문에 구매협상력을 가지지 못한 상태이고, OOO 등 글로벌 독과점기업들이 이러한 시장구조를 활용하여 부품을 고가에 판매하면서 많은 폭리를 취하자, 이를 극복하면서 낮은 가격으로 해외부품을 구매할 목적으로 2012년 7월경 OOO에 부품구매전문회사인 OOO를 설립하였다. (다) 청구법인이 2012년 7월경 OOO 현지에 부품구매전문회사인 OOO를 자회사가 아닌 사주일가가 개인적으로 투자한 별도의 법인으로 설립한 이유는 전세계에 부품을 납품하는 해외부품 제조사들이 전세계 시장을 몇 개 권역으로 구분하여 서로 다른 가격정책을 펼치면서 권역을 넘어서는 거래를 철저히 불허하는 소위 ‘지역별 유통 정책’을 실시함에 따라 청구법인은 해외 부품공급사의 국내 법인이나 대리점을 통해서만 높은 가격으로 부품을 구입할 수 있었고 OOO나 OOO 등에서 낮은 가격에 거래되는 부품을 직접 구입할 수는 없어 OOO 시장 등에서 낮은 가격(국내 대리점 등의 공급가격보다 평균 OOO 이상 낮은 가격)에 거래되는 수입부품을 직접 구매하기 위함이었고, 청구법인이 OOO를 자회사로 설립할 경우 지역별 유통정책을 실시하고 있던 해외부품사들이 거래를 거절할 것이 확연한 상황에서 기존 공급망의 감시망을 피할 목적으로 청구법인의 자회사로 설립하지 않고, 청구법인의 주주들이 직접 설립하는 형태를 취할 수밖에 없었다. (라) 또한, OOO는 자동차 전장품에 대한 전문성이 탁월하여 OOO 설립 이전부터 청구법인과 거래하던 업체로 동 법인이 OOO 설립을 통한 부품 공급구조를 제안하며 해외의 대형 유통회사의 발굴을 적극 지원하였고, OOO는 설립 당시 신규부품 개발, 품질, AS 등 고객사 요청에 대응할 전문 인력이 없는 등 부품수입 업무를 위한 조직이나 업무시스템이 제대로 마련되어 있지 않아 OOO를 통하여 해외부품을 수입하기로 하였으며, 해외 공급사들의 감시를 피하기 위하여 OOO를 수입창구로 활용할 필요성도 있었다. (마) 처분청은 OOO가 청구법인에게 수입부품을 공급한 것이 아니라 부품구매 대행용역을 제공한 것이라는 의견이나, OOO는 자신의 계산과 비용으로 OOO 이외에 다른 부품 공급업체들로부터 부품을 구매하고 청구법인의 발주에 따른 견적서 제공 및 적정 재고 보유 등을 한 상황에서 청구법인과 가격 협상을 통하여 수입부품의 공급단가를 결정․공급하였으며, 청구법인과 OOO 사이에 체결된 계약은 청구법인이 다른 부품공급사들과 체결한 계약과 동일한 4대 기본계약(부품공급 기본계약서, 품질보증 협정서, 클레임 보상 협정서, 보수용자재공급협정서)이고, 청구법인은 4대 기본계약서를 미리 마련해 두고 여러 부품공급사들과 당사자란만을 수정보완하여 계약을 체결․거래를 하였음에도 불구하고 처분청은 유독 OOO와의 거래만을 문제삼고 있는바, 청구법인은 이를 납득할 수가 없다(아래 <표57> 참조). <표57> 청구법인과 OOO 간 거래 구조 따라서, 청구법인과 OOO 사이의 계약 내용에 비추어 보면, 청구법인은 OOO와 수입부품, 즉 재화의 공급계약을 체결․거래하였고, 기본계약서의 내용을 보면, 제17조(재산권의 이전)에서 ‘발주제품의 소유권은 발주제품이 인도된 시점에 청구법인에게 이전되는 것으로 본다’고 정하고 있고, 제18조(대금의 지급)에서 ‘청구법인은 제품의 수령일로부터 60일 이내에 OOO에게 부품대금을 지급한다’고 정하고 있는바, 이는 명백한 매매계약에 해당한다. (바) OOO는 청구법인에게 판매한 부품과 관련하여 품질불량 또는 청구법인의 고객사로부터 A/S업무가 발생할 경우 4대 계약에 따라 청구법인에게 판매한 부품의 품질보증 및 A/S 의무를 부담하고(기본계약서 제22조․제23조, 품질보증 협정서, 클레임 보상 협정서), OOO로부터 공급받은 부품 중 품질 이슈가 발생한 부품에 대하여 청구법인이 2013년부터 2016년까지 OOO에 품질보증을 요청하였으며, 이를 통해 OOO가 청구법인에게 제공한 부품에 관하여 주된 책임을 부담하고 있음을 알 수 있고, 어떤 거래가 재화의 공급인지 구매대행 용역제공인지를 결정하는 구체적인 판단 기준은 재고자산에 대한 위험을 누가 부담하는지, 제공하는 재화에 대한 주된 책임을 누가 부담하는지 여부에 달려 있으므로 위 거래 구조와 같이 수입부품의 소유권이 OOO에서 OOO로, OOO에서 청구법인에게 순차적으로 넘어가고, OOO가 재고자산에 대한 운송․통관․장기성 재고 관리․재화의 인도․반품․A/S 등 전반적인 위험을 부담한 점(아래 <표58> 참조)을 종합해 볼 때, 쟁점거래는 재화의 공급에 해당한다. <표58> OOO의 장기성 재고현황, 납품실적표 및 품질이슈 요청 현황 또한, 수입부품의 경우 리드타임이 약 2～6개월 정도로 길기 때문에 일정한 물량의 안전재고를 운영하는 등 재고 관리가 반드시 필요하고 OOO는 청구법인의 긴급한 납품 요구에 대응하기 위하여 자체적인 계획과 책임 하에 창고를 운영함으로써 필요한 안전재고, 불합격 반품재고, 장기불용 재고 등을 보관하고 있었으며, 이러한 조치를 통해 OOO는 2014～2015년도에 100여 건이 넘는 청구법인의 긴급 발주에 대한 대응 업무를 차질없이 수행하였다. (사) 청구법인의 내부결재시스템에 OOO 법인장의 결재경로가 있는 이유는 청구법인②의 업무에 관여하거나 OOO가 청구법인과의 거래가격을 결정하기 위함이 아니라 청구법인의 재고, 긴급 발주 및 품 질 이슈에 관한 정확한 정보를 파악하고 해외부품을 저가로 적시에 차질 없이 공급․조달하기 위한 목적으로 기존 감사업무를 수행하는 과정에서 결재를 거치던 것을 변경하지 않고 계속 유지한 것에 불과하다. (아) 다음과 같이 OOO의 사업 목적, 사업 규모 및 구체적인 사업 내용 등을 살펴보더라도, OOO는 수입부품 등을 유통하는 회사로 단순히 구매대행용역만을 제공하는 위탁매매업체가 아니다.
1. OOO는 커넥터, 전자소자류 등 자동차 전장부품 유통 전문회사로 약 40명의 임직원이 근무하고, 국내에 본사, 자회사 및 2개의 물류센터를 두고 있으며, OOO 법인, OOO 법인 및 OOO 사무소를 운영하고 있고 법인등기사항전부증명서상 사업목적이 부품의 구매대행업을 영위하는 것이 아니라, 전자부품을 연구개발하고, 전자부품을 유통하는 것으로 등재되어 있다.
2. OOO의 구체적인 사업 내용은 ① OOO, OOO과 같은 대형 해외 유통회사를 발굴하고, ② 긴급 발주 시 발주품목에 대해 탄력적으로 대응할 수 있도록 긴급자재를 공급하며, ③ 부품 수요에 대해 원가절감이 가능한 대체재를 발굴하여 제시하고, ④ 부품의 품질 문제가 발생할 경우 불량 제품을 회수하며, 해외 공급처와 공조하여 원인을 규명하고 대체품을 공급하는 것이다.
3. OOO는 자신의 비용과 계산 하에 판매처 및 판매가격을 결정하고 청구법인 뿐만 아니라 OOO, OOO, 우OOO, OOO, OOO 등, OOO, OOO, OOO의 1차 부품협력사를 대상으로 거래하였으며, 2013～2014사업연도에 OOO 이외에 다른 부품공급업체 및 해외제조사로부터 수입부품을 매입한 비율은 각 OOO이고, 청구법인 이외의 다른 업체들에 대하여 수입부품을 공급한 비율은 각 OOO에 달하는 등 거래처의 제약은 존재하지 않는다(아래 <표59>․<표60> 참조). <표59> 2013～2014년도 OOO 매입현황 <표60> 2013～2014년도 OOO의 매출현황
4. OOO가 공급하는 수입부품은 해외 제조사의 국내대리점을 통해서도 구매가 가능한 품목들로 OOO와 청구법인은 이러한 시장가격과 글로벌 유통가격 등을 참고하여 청구법인의 구매담당 업무수행자들과 협상을 통하여 거래 조건을 결정하였는바, 아래 <표61>과 같이 쟁점거래의 공급단가가 동종 업체들보다 평균 OOO 낮은 수준으로 청구법인은 OOO와 거래로 시장가격보다 저렴하게 수입부품을 공급받았다. <표61> OOO와 동종업체의 공급단가 비교 (자) 청구법인과 OOO 사이에 체결한 계약은 그 ‘형식’은 물론 ‘실질’을 따져 보더라도 매매계약임이 명백하고 매매계약을 전제로 수수된 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하지 않으며, 설령 청구법인과 OOO 사이에 체결한 계약의 성격을 위탁매매로 볼 만한 사정이 일부 존재하더라도, 거래당사자가 법적 거래형식을 매매거래로 약정하고 일반매매형식에 따라 세금계산서가 수수하였고 이러한 과정에서 특별히 거래사실이 왜곡된 사정이 없는 이상 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하지 않는 것이다(조심 2014구3765, 2017.11.8., 조심 2016부275, 2016.12.20., 같은 뜻임). (차) 청구법인은 2018.9.5. 조세심판관회의에서 다음과 같이 항변하였다.
1. 처분청이 제시한 OOO 감사의 업무노트의 취지는 청구법인이 긴급 납기품목, 품질이슈 등 주요 현안에 대해 시간을 절약하기 위해 OOO를 직접 접촉하는 경우가 있었고, 이러한 현상은 자동차 부품산업의 특수성을 볼 때, OOO 뿐만 아니라 다른 업체도 마찬가지이며, 기존 수입부품 공급사들이 OOO를 통한 글로벌 소싱 정보를 알게 될 경우 수입부품의 공급중단 및 항의 등 방해 공작이 예상되던 상황이었고 이러한 위험을 사전에 예방하기 위하여 OOO 감사는 OOO와의 직접 접촉을 가급적 줄이고 OOO를 통하여 업무를 처리하라고 청구법인의 OOO 부장(팀장)과 OOO 이사에게 업무지시를 하였으며, 아울러 OOO 및 OOO와의 거래구조에 대한 보안유지를 당부하였던 것에 불과하다.
2. OOO(OOO 이하 “OOO”라 한다) 부품은 청구법인의 전체 수입부품 중 일부OOO에 불과하고 OOO 본사가 OOO 매출 유지를 위해 OOO 지역 창구 역할을 할 수 있는 OOO OOO(현 OOO 이하 “OOO”이라 한다)를 통한 거래를 요청하여 OOO가 거래과정에 개입되었으나, OOO의 거래당사자로서의 지위와 무관한 사항이고 OOO의 대표자 OOO은 세무조사 단계에서 OOO의 성격이 물류대행업체로 사실상 별다른 역할이 없는 페이퍼컴퍼니라고 진술한 바 있으나 처분청은 OOO의 진술을 적극적으로 왜곡하여 마치 OOO이 OOO가 실 질적인 역할이 없는 구매대행자에 불과하다고 진술하였다는 의견이다.
3. 물품공급 이행각서(2011.12.15. 작성)는 OOO가 2012.1.1.부터 OOO를 통하여 기존 대리점 공급가보다 낮은 가격으로 청구법인에게 부품을 공급하기로 하면서 자신들의 부품에 대한 교란 행위를 방지하기 위하여 OOO 또는 청구법인이 OOO 부품을 임의로 유통시키지 못하도록 이에 관한 명시적인 의사를 표시할 것을 요구하였기 때문에 작성된 것인바, 2011년 당시 OOO 부품은 공급물량 부족으로 인해 Allocation(공급량 부족 기간 동안 공급사가 공급가능 물량을 수요자별로 일정량씩을 배분하는 행위) 상태로 OOO가 기존 대리점보다 낮은 가격에 부품을 많이 구매하여 타 수요처에 공급할 것을 우려하여 OOO의 요구에 따라 청구법인이 2011.12.15. OOO에게 이행각서를 수령하였고, 기존 국내 대리점 가격보다 낮은 가격에 부품을 구매한 OOO로 하여금 청구법인 이외의 업체에게 이를 공급하지 못하도록 한 것은 어쩌면 당연한 조치라고 할 수 있음에도 이를 근거로 청구법인과 OOO사이의 거래를 구매대행 계약이라고 주장하는 것은 이치에 맞지 않으며, OOO가 2011.12.14. OOO로부터 제출받은 이행각서(Letter of Under taking)에 OOO가 청구법인의 물류업체(LogistiOOO Provider)에 불과하다는 점이 명시적으로 적혀 있다고 주장하나, 위 이행각서는 OOO가 구매하는 OOO 제품을 OOO의 사전 서면동의 없이는 청구법인 이외의 제3자에게 판매하지 않는다는 것을 서약하는 취지로 OOO가 작성하여 OOO에게 제공하면서 서명을 요구한 서류에 불과하고 OOO는 OOO가 자신을 어떻게 지칭하든 이행각서의 본래 목적에는 아무런 영향을 미치지 않았기 때문에 특별히 주목하지 않았으며, OOO가 제시한 내용대로 서명을 하였고 OOO가 제시한 서식에 OOO를 OOO라고 표현하였다는 이유만으로 OOO가 수행한 매매거래의 실질이 달라질 수는 없다.
4. 처분청은 물품구매 공급계약서에 청구법인과 OOO 사이의 거래가 구매대행 계약관계라고 명시되어 있다고 주장하나, 청구법인이 2011.12.15. OOO로부터 물품공급 이행각서를 수령하면서 OOO 반도체에 한하여 보충적 성격의 계약으로 물품구매 공급계약서를 추가로 작성하였고, 계약서 중 일부 “구매대행”이라는 부적절한 표현이 사용된 것은 사실이나, 이는 사업부서에서 계약서를 작성 하는 과정에서 명확한 법률적 의미를 부여하면서 사용한 표현이 아니며, 단순한 표현을 따질 것이 아니라 물품구매 공급계약서 제6조(가격구 성)를 보면, “OOO가 청구법인에게 공급하는 가격의 구체적 세부사항으로
① 물품대금, ②국내외 물류비 및 통관비, ③긴급 물품조달, ④원활한 물품공급을 위한 일체의 행위, ⑤기술 지원, ⑥OOO에 대한 정기적인 반도체 가격 인하 요청행위 등”이 명시되어 있는바, 구매대행 용역제공이 아니라 OOO 부품 자체를 공급(매매)한 것임을 알 수가 있다.
5. 처분청은 OOO가 청구법인의 거래보증에 따라 OOO으로부터 물품을 공급받을 수 있으므로 OOO는 외관상 거래당사자에 불과하다고 주장하나, 청구법인이 OOO를 통해 OOO 및 OOO를 거쳐 OOO 제품을 최종 구매하는 과정에서 OOO는 청구법인에게 자신의 직접적인 거래상대방인 OOO의 부품대금 지급의무를 보증해 달라고 요청(OOO가 OOO의 지급보증을 요구하는 사례는 많음)하여 청구법인이 OOO에게 거래보증을 해 준 것으로, OOO가 청구법인에 거래보증을 요구한 것은 오히려 OOO, OOO 및 OOO 모두 OOO 부품거래에서 각자가 거래당사자 지위에 있음을 방증한다고 할 것이며, 이들이 형식상 거래당사자에 불과하였다면 OOO가 청구법인에게 거래보증을 요구할 아무런 이유가 없었을 것이다.
6. 처분청은 OOO(이하 “OOO”라 한다)와 관련하여 청구법인이 조작하였다고 주장하나, 청구법인은 OOO에게 가격인하(Cost Reduction) 요청을 하였으나, OOO은 가격인하 대신에 청구법인이 제시한 연간 구매계획 물량을 초과하여 실제 구매가 이루어질 경우 일정 금액을 Rebate로 제공하겠다고 제안을 하면서 2015년 1월초 청구법인에게 OOO 초안을 송부하였고, 동 초안에 계약 체결당사자 표기가 OOO으로 잘못 되어 있었고 Rebate 산정을 위한 2015년 연간 물량도 청구법인이 제시했던 수량보다 OOO 높게 기재되어 있어 OOO 계약당사자를 OOO로 수정하고 물량 기준을 낮춰 줄 것을 요청하였으며, OOO은 수정된 OOO를 송부하였고, 청구법인은 2015.1.19. 수정된 OOO에 담당임원의 서명을 한 후 OOO에게 회신하였으나 청구법인은 OOO가 실제 서명한 OOO는 받지 못하였는바, 청구법인과 OOO 사이의 OOO는 최종적으로 체결되지 않은 상태로 남게 되었고, 그러던 중 OOO 법무팀은 2016년 5월초 OOO 제품의 거래구조(OOO→OOO→OOO→OOO→청구법인) 상 OOO 체결당사자를 청구법인으로만 하는 것이 부적절하다는 의견을 제시하면서, OOO의 직접 거래상대방인 OOO와 End User인 청구법인을 포함하여 3자간에 OOO를 체결하자고 요청하여 OOO, OOO, 청구법인이 2016.5.4. OOO 체결을 완료하였으며, 동시에 2016.4.26. 거래당사자인 OOO와도 별도의 OOO를 체결하였다. 따라서, 2015.1.19.자 OOO는 OOO가 서명하지 않은 미체결 상태였고, 청구법인은 2016년 4월경 OOO가 수정하여 보내 온 OOO, OOO, 청구법인 등 3자간 OOO 계약서에 최종 서명을 한 것으로 처분청 주장은 사실관계를 왜곡한 것이다.
7. 처분청은 청구법인의 감사이자 OOO의 법인장인 OOO이 OOO의 거래내용을 모두 결정하였던바, OOO는 독립된 거래당사자가 아니라 OOO와 청구법인 사이의 “끼워넣기”로 구매대행자에 불과하다는 주장이나, 쟁점거래에서 핵심적으로 고려하여야 할 내용은 OOO가 청구법인에게 제시하는 가격의 결정권을 가지고 있다는 것이고 OOO가 유통비용의 증가 등을 이유로 OOO에게 지속적으로 가격인하를 요구하고 있었으며, 청구법인 역시 시장가격 조사결과 및 원가개선 목표를 가지고 OOO와 단가협상을 하였다.
8. 처분청은 물품매매업을 영위하고 있는 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 매출총이익률이 OOO에 이르는 반면, OOO의 매출총이익률은 OOO에 불과한바, 이는 OOO가 청구법인의 구매대행업을 영위하였다는 것을 나타낸다고 주장하나, OOO은 OOO의 OOO 공식대리점으로 수익성 높은 전자소자만 전문적으로 취급한 반면, OOO는 청구법인 외의 물량을 대상으로 뒤늦게 시장에 뛰어든 상황에서 수익성이 높은 전자소자의 비중이 OOO 내외에 불과하므로 OOO과 OOO의 매출총이익률을 단순하게 비교하는 것은 무의미하고 전자소자를 제외할 경우 OOO의 마진율은 2014년 OOO, 2015년 OOO로, 청구법인에 대한 공급가 인하(평균 OOO)를 감안하면 큰 차이가 없다.
(2) 처분청은 다음과 같은 이유로 쟁점거래가 재화의 공급이 아니라 구매대행 용역제공에 해당한다는 의견이다. (가) 청구법인의 감사 OOO의 아래 업무노트 내용을 보면, “청구법인(OOO)이 하던 부분을 OOO에서 직접하도록”하고, “OOO를 배송업자(Distributor) 중 하나로만 소개”하도록 기재하고 있으며, “OOO에 인원을 추가해서라도 단절시키는 방안”, 외관상 “OOO가 모든 일 다하고 OOO(OOO)와의 직접 관계(contact)를 없애는 방안” 등의 내용이 기재되어 있는 것으로 나타난다. (나) 청구법인․OOO․OOO의 거래구조를 보면, 구매(계획) 품목과 관련하여 OOO는 임의로 OOO가 아닌 다른 업체에서 구매를 할 수 없고 OOO의 영업관리(OOO) 직원들이 청구법인으로부터 수주한 인보이스에 단가를 정정하여 OOO에 재발주하며, OOO가 납품가격을 인상할 수 있는 지위에 있지 않아 OOO에 매입단가를 낮추어 달라는 의견을 전달하고, 이를 OOO가 조정하여 OOO에게 적정한 이윤을 보장해 주고 있으므로 OOO가 청구법인과 OOO의 거래에서 독립적인 지위에서 협상을 통해 가격을 결정할 수 없는 구조이며, OOO가 해외 유통업체로부터 자재를 매입할 때 송달장소를 OOO로 지정하고 OOO는 관세법인을 통하여 통관업무를 진행하고 통관한 물품을 물류회사(주로 OOO)를 거쳐 청구법인에게 직납을 하는 것으로 사실상 청구법인을 대신하여 통관․관리업무만을 대행한 것으로 보인다. (다) 청구법인은 해외 부품을 매입하여 OOO 등에 납품하고 남은 재고자재들을 국내외의 도매상(OOO, OOO 등)에게 판매하여 왔으나, 이러한 잔여 재고를 OOO에게 판매하고 OOO가 일정 마진을 붙여 다른 업체에 판매하도록 잔여재고 처분업무(‘기타판매’)를 OOO에 이관하였고, OOO는 2014.6.1. 위 ‘기타판매’ 업무를 관계사인 주식회사 OOO(2013.2.6. 설립법인으로 OOO이 지분의 OOO 보유, 이하 “OOO”라 한다)로 다시 양수도하였으며, 청구법인으로부터 출고되는 기타판매 의 물량이 증가하면서 1창고OOO로 부족하여 2창고OOO를 임차 확장하였고, OOO가 OOO로부터 납품받은 물량은 청구법인에 대부분 직납을 하였기 때문에 아래 <표62>와 같이 청구법인으로부터 출하된 기타 판매분 외에는 OOO 및 OOO의 재고는 거의 존재하지 않는다. <표62> OOO창고 사진 (다) 청구법인의 글로벌구매사업부 과장인 OOO의 진술서에 “OOO가 청구법인에게 납품한 제품에 하자가 발생하는 경우 완성차 제조사와 청구법인은 원인을 규명하고, 미규명된 하자는 OOO에 하자내용을 통지하면 OOO는 이 통지를 OOO에 재통지하며, OOO는 해외제조사에 품질문제에 대한 원인분석을 요청하게 되고 이후, 해외부품 제조사가 OOO에 원인분석보고서를 제출하면 OOO가 OOO에 전달하고 OOO는 해당 보고서를 청구법인의 양식에 맞게 정리하여 보고할 뿐, OOO는 품질 불량에 따른 하자보수 능력이 거의 없고, 중간 매개 역할을 수행하기 때문에 청구법인이 문제해결을 직접 수행함으로 하자에 대한 책임을 부담한다고 할 수 없다”고 기재되어 있다. 다만, 유통상의 하자에 대한 책임이 물류에 대한 역할을 수행하는 OOO에게 있지만, 출고시 하자와 관련 클레임이 있는 경우 청구법인에 크레딧 노트를 발행하고 OOO에 OOO를 다시 청구하므로 실제 부담하는 책임이 상쇄되므로 OOO는 품질하자에 대한 책임 부담이 없고 통관․물류 대행업체로 유통상의 하자에 대한 책임만을 제한적으로 부담하는 것이다. (라) 다단계 거래에 의하여 재화가 공급되는 거래구조에서 이른바 “끼워넣기”에 의하여 거래단계에 외관상 중간자가 개입될 경우 이러한 중간자가 재화의 공급과 관련하여 발급받거나 발급하는 세금계산서는 “사실과 다른 세금계산서”에 해당하고 중간자가 대금을 지급하고 재화의 공급을 받는 것과 같은 외관을 취하고 있지만, 중간자의 거래는 형식에 불과하다고 볼 여지가 있는 ‘끼워넣기 거래’는 사실과 다른 세금계산서에 해당하며(조심 2013서3903, 2014.7.24., 대법원 2015.12.24. 선고 2015두51682 판결, 심사법인2016-9, 2016.6.20. 등 다수), 어느 일련의 거래과정 가운데 특정 거래가 실질적인 재화의 인도 또는 양도가 없는 명목상의 거래인지 여부는 각 거래별로 거래당사자의 거래의 목적과 경위 및 태양, 이익의 귀속주체, 현실적인 재화의 이동과정, 대가의 지급관계 등 제반사정을 종합하여 개별적․구체적으로 판단(대법원 2012.11.15. 선고 2010두8263 판결 등)하여야 하므로 쟁점거래는 이른바 “끼워넣기”에 의하여 OOO를 외관상 개입시켜 국조법상 정상가격에 의한 과세조정을 회피할 수 있는 구조가 작출되었는바(후술의 쟁점⑤), 쟁점거래는 “사실과 다른 세금계산서”라는 측면뿐만 아니라 국조법상 “정상가격에 의한 과세조정”을 면하게 되는 조세회피의 측면도 함께 고려하여야 한다. (마) OOO의 설립과정 및 현황은 다음과 같다.
1. 2010.12.30. 주식회사 OOO과 OOO은 공동투자약정서를 체결하여 주식회사 OOO이 총자본금 OOO원을 투자하기로 하였으나, 2011.1.3. 주식회사 OOO이 OOO에게 OOO원을 대여하여 신설법인의 자본금으로 충당하기로 하였고2011.1.4. 주식회사 OOO은 OOO 계좌에 OOO원을 입 금하여 이 자금으로 OOO은 2011.1.6. OOO를 설립하였으며, 이 자본금은 사무실 임차 및 운영비로 사용되었고 설립당시 직원들에 대한 급여 등 법인운영자금이 부족하여 주주로부터 차입하여 이를 지급하거나, 대표자의 가수금으로 운영되는 등 설립 당시부터 자금상황이 열악한 법인으로 동종 업체와 비교해 보더라도 매우 영세한 수준이다.
2. 2011.2.1. 추가 OOO원을 출자하여 총 OOO원의 출자금에 대한 지분을 주식회사 OOO이 보유하고, 동시에 최초 대여금 OOO원의 채무를 소멸시키는 내용의 약정서를 주식회사 OOO과 OOO이 체결하였으며, OOO 설립시 구성원은 대표이사 OOO 외 5명으로 2011년도말 조직도는 아래 <표63>과 같다. <표63> OOO의 2011년말 조직도
3. OOO는 2011.2.1. 주식회사 OOO으로부터 OOO원을 추가 차용하여 급여 지급 및 법인운영자금 등에 사용하고, 자금 부족으로 대표자 가수금으로 운영되었으며, 2012.11.30. 청구법인①과의 거래를 하면서 유보된 자금을 재원으로 대표이사 가지급금 형식으로 주식회사 OOO에 OOO원을 상환하였고, OOO의 연도별 이익잉여금 현황은 아래 <표64>와 같다. <표64> OOO 이익잉여금 현황
4. OOO의 상무 OOO의 진술서에 “OOO는 설립시부터 청구법인①의 계산 하에 영업을 수행한 법인으로 2011년 2월경 청구법인①이 OOO[OOO이 OOO의 업무대행]를 통하여 매입하던 OOO 제품을 OOO와의 거래 중간에 개입시켰다”고 기재되어 있고, OOO는 청구법인①이 거래하던 Forwarder, 관세사, 물류업체를 이어받아 거래를 하게 되었으며 OOO의 OOO 제품납품 거래중간에도 개입하였다(아래 <표65> 참조). <표65> 청구법인①의 OOO 제품 공급건 진술서(OOO)
5. OOO가 필요에 의해 거래구조를 변경한 것으로 기존에는 청구법인①이 OOO에 직접 발주하였던 거래를 OOO에 발주하고, OOO가 OOO에 재발주하였으며, 이때 자금이 없는 OOO가 OOO와 OOO원의 결재대금이 소요되는 거래가 가능했던 것은 청구법인①이 OOO가 OOO에 대금을 지급하는 일정에 맞추어 아래 <표66>과 같이 미리 OOO에 물품 대금을 지급하여 OOO에 지급함으로써 자금을 전혀 부담하지 않았기 때문이다. <표66> OOO의 2011년 OOO 입출금 내역
6. OOO의 2011사업연도 및 2013～2014사업연도 매출현황은 아래 <표67>과 같고, 청구법인 및 관계사에 대한 매출 비율이 OOO에 이르며 이외 다른 기업에 대한 매출비중은 미미한 수준에 불과한 것으로 나타난다. <표67> OOO의 매출 현황
7. OOO는 청구법인에게 물품공급 이행각서를 작성하여 제출하였는바, 각서의 내용에 “청구법인의 지시에 따라 구매대행업무만을 수행하겠다”는 내용이 담겨 있고, OOO의 대표자인 OOO은 세무조사 단계에서 청구법인은 물품의 가격, 수량, 계약문구 등을 결정하고 실질적으로 청구법인의 감사이자 OOO 법인장인 OOO에 의하여 수행되고 있다고 진술하여 OOO 내지 OOO는 실질적인 역할 없이 구매대행자에 불과하였음을 알 수가 있다. (바) OOO의 설립과정 및 현황은 다음과 같다.
1. OOO는 청구법인①의 글로벌구매정책의 일환으로 사주일가가 2012.7.26. OOO에 설립한 법인이고 OOO 회장이 아래 <표68>과 같이 설립경위에 대하여 진술하였다. <표68> OOO의 심문조서의 일부내용
2. OOO의 조직 구성은 2012.12.31. OOO테크의 감사인 OOO이 사장, 청구법인의 무역팀 소속인 OOO(관리 업무총괄, 자금운영 관리, MULTEK)와 OOO(C/S 업무총괄, 거래처관리, 협상, AMP, DE LPHI)이 각각 일반관리와 영업관리 업무를 수행하였고, 2013.12.31. 담당 거래처별 수․발주 Switch Invoice 발행, 출고․선적․납품관리․단가․채권채무관리를 담당하는 업무를 위해 OOO(OOO: OOO, OOO 시민권자, AMP․PACIFIC 담당), OOO(OOO: OOO, OOO 영주권자, DELPHI 담당), OOO(OOO: OOO, OOO 영주권자, OOO․OOO 담당)를 추가로 채용하였으며, 2014.12.31. OOO, OOO 외에 청구법인의 글로벌구매사업부 차장 OOO이 파견되고 OOO은 OOO 글로벌 구매사업부로 복귀하는 인력 조정을 하였고 청구법인 소속직원의 입․퇴사 현황은 아래 <표69>와 같다. <표69> 청구법인 소속직원의 OOO 입(퇴)사일 현황 3) 청구법인은 OOO에 발주를 하고 OOO는 OOO에 재발주를 하며, OOO는 수주물량을 해외 도입자재 제조사 및 글로벌유통사에 발주하고 배송 절차는 수입시 제조사 및 글로벌유통사가 선하증권(B/L) 상 Consinee를 OOO로 하여 자재를 보내면 OOO는 통관을 진행(관세사에 외주)한 후 물류회사를 통해 청구법인에 대부분 직배송하여 극히 일부만이 창고에 일시 보관했다가 납품한다(아래 <표70> 참조). <표70> 발주 및 납품 구조
4. OOO의 영업이익 현황은 아래 <표71>과 같다. <표71> 연도별 영업이익 현황 (사) 도입자재의 거래 구조 계획 및 운용 주체는 다음과 같다.
1. 청구법인①은 2011년 12월부터 OOO와의 거래를 중단하고 OOO법인인 OOO를 통해 OOO 제품을 매입하여 OOO 및 OOO를 통하여 납품하도록 하였고, OOO의 해외 OOO에서는 OOO를 수취인으로 하여 보내면 OOO가 통관 후 청구법인에 직납하였고 청구법인① 소속 OOO이 OOO 대표이사 OOO에게 OOO를 설립하도록 하여 2013.8.8. OOO에 OOO가 설립되었으며, OOO의 실제 업무는 OOO와 주식회사 OOO(2013.2.6. 설립법인으로 OOO이 지분의 OOO 보유)에서 이루어지고 있어 OOO는 페이퍼컴퍼니로, 청구법인에 납품하는 OOO와 OOO 제품을 서류상으로만 경유하도록 하여 OOO에 매출하는 거래구조이다.
2. 청구법인①의 OOO와의 거래구조 변경이력을 보면, OOO을 통해 거래하다가(거래①) 2011년 3월경부터 OOO과의 거래에 OOO를 중간에 끼워넣기 하는 거래를 하였고(거래②), 2012년 1월 경부터는 OOO을 거래에서 배제시키고 OOO를 OOO의 거래처로 등록시켜 직거래를 하였으며(거래③), 거래 진행하는 과정에서 2012년 7월경 OOO에 OOO를 설립하여 도입자재를 OOO를 경유하는 거래구조로 청구법인은 전환을 도모하였고 세계적인 기업인 OOO의 거래처로 등록하는 것은 매우 힘든 것으로 OOO를 어렵게 거래처로 등록한 상황에서 OOO를 경유하는 거래구조를 만들게 되면 OOO를 두 번 거쳐야 하는 이상한 구조가 됨에 따라(거래⑤), 2013.8.8. OOO에 OOO 11) 를 설립한 후 OOO의 특수관계사로 OOO와의 거래를 지속시키기 위하여 2013.8.22. OOO의 지분 OOO를 OOO에 양도하고, OOO는 페이퍼컴퍼니임에도 OOO의 거래처 지위를 OOO에 넘기게 되어 거래④로 변경할 수 있었으며, 이 과정에서 2011.12.11. OOO는 청구법인의 동의 없이 청구법인 발주서에 포함되지 않는 OOO 부품을 추가 구매하지 않으며, 청구법인의 동의 없이 타 업체에 판매하지 못한다는 내용의 이행각서를 작성하여 청구법인에게 제출하였고, 2011.12.14. 청구법인과 OOO는 OOO반도체 구매대행업무를 내용으로 한 ‘물품구매공급계약서’를 체결하고 이를 공증하였으며, OOO는 청구법인을 대신하여 물류업체(logistiOOO provider)로써 OOO 물품을 구입할 것임을 확약하였고 OOO가 신용도가 낮은 OOO를 통해 거래하는 것에 대하여 청구법인이 거래에 대한 전적인 책임을 부담하기로 하는 보증서를 청구법인의 Managing Director로서 OOO이 서명하여 OOO를 통해 OOO 에 제출하였다(아래 <표72> 참조). 또한, 물품구매계약서를 보면, OOO는 청구법인의 통관․물류 업무를 대행하는 자에 불과하며, 구매당사자는 OOO가 아닌 청구법인으로 명시되어 있고 청구법인이 2015.1.19. OOO 등과 물품구매 계약이 체결되었음에도 불구하고 세무조사 기간 중인 2016년 4월경 갑자기 소급하여 아래와 같이 물품공급계약서의 구매자를 청구법인으로, 구매대행자를 OOO로 수정한 것으로 나타나며, 이미 2015년 체결된 물품계약에 의한 리베이트 정산이 2016년 1월경 모두 완료된 상태이므로 소급하여 계약서를 수정할 아무런 이유가 없었음에도 불구하고 청구법인은 세무조사가 시작되자 과세관청이 실제 거래구조를 파악할 수 없도록 근거자료를 조작한 것으로 보인다. <표72> 거래구조 변경이력 및 계약서 변경내용 ÿÿÿÿÿÿÿÿ 3) 처분청이 글로벌 반도체 기업인 OOO의 구매 거래처로 등록되는 것이 어려움에도 OOO 또는 OOO가 OOO로부터 제품을 구입할 수 있었던 이유에 대하여 소명요구하자, 청구법인 및 OOO가 OOO와의 구매계약서 없이 거래를 하였다고만 소명하였으나, OOO의 거래처(Account)로 OOO가 등록되어 부품 구입이 가능하였던 것은 청구법인이 보증을 하였기 때문임이 메일“「FW: OOO 송부”에서 나타난다.
4. OOO와의 2015년 OOO 협상과정을 보면, 청구법인 글로벌구매사업부의 과장 OOO가 감사 OOO의 지시에 따라 청구법인의 요구사항을 OOO의 이사 OOO에 전달하고, 이사 OOO은 OOO에 청구법인의 요구사항을 전달하는 역할을 수행하는 방식으로, 청구법인의 해외자재 중 큰 비중을 차지하는 OOO 품목에 대한 협상을 청구법인이 주도하고 OOO의 역할이 없었음이 메일“OOO에서 나타나고, 거래의 당사자가 OOO와 청구법인으로 되어 있고, OOO이 청구법인의 글로벌구매사업부장OOO으로 계약을 체결하고 있음을 알 수 있으며, OOO는 운송사(Freight Company)로써 구매자를 대신하여 구매하는 역할을 수행하는 것으로 되어 있을 뿐만 아니라 OOO의 리베이트가 OOO가 아니라 실구매자인 청구법인에 귀속되었으나, 2016년 4월경 OOO에 ‘OOO 제품의 모든 구매는 OOO를 통해 이루어졌고 리베이트의 귀속은 OOO이다’는 내용으로 소급 수정한 것으로 나타나, 이미 2015년 귀속의 리베이트에 대해 OOO와의 2016년 1월분 대금 정산시 차감정산이 완료한 상황이고, 당초에는 존재하지 않은 OOO를 거래과정의 업체들 12) OOO 간으로 소급 작성하여 매매거래를 한 것처럼 가장한 것으로 보인다OOO.
5. 아래 <표73>과 같이 OOO의 진술서에 의하면, OOO가 OOO가 아니라 청구법인 사이에 구매계약한 것으로 나타나는바, 이는 청구법인의 계산에 의한 거래로 OOO는 단순 구매대행에 지나지 않는 것으로 보인다. <표73> OOO의 진술서
6. TE의 경우, 청구법인은 국내 OOO 유한회사(이하 “OOO”라 한다)로부터 매입하는 품목이 해외에서 구입하는 것보다 고가이기 때문에 일부 품목은 OOO를 통해 구입하고 일부는 OOO의 해외 소싱을 통해 구입하는 이원화 정책을 실시하였으며, 청구법인은 OOO에 해외 소싱 품목에 대해 발주하고, OOO는 OOO에 발주를 함으로써 물품 조달과 동시에 OOO의 견제를 피하고자 하였으며, 청구법인이 OOO와 OOO로부터 동시에 매입하는 품목을 보면, 청구법인은 기존의 OOO보다 OOO로부터 고가에 매입하고 OOO는 청구법인이 기존에 OOO로부터의 매입시보다 저가에 글로벌 유통사로부터 매입을 하였는데, 이는 국내 법인의 이윤을 OOO에게 이전시킨 결과와 다름없는 것이다.
7. OOO의 경우, 기존에 청구법인이 직접 OOO로부터 매입하던 구조를 청구법인 및 OOO가 OOO와 협의하여 OOO를 통해 매입하는 구조로 변경하고 Multek 등 다른 제조사의 부품도 청구법인이 직접 매입하던 품목을 OOO를 통해 매입하는 구조에 OOO을 끼워넣기 하여 조달한 것으로 보인다. 8) 청구법인 글로벌구매정책을 총괄하고 있는 OOO의 업무지시 내용을 보면, 아래 <표74>와 같이 OOO를 청구법인의 업무대행업체로 규정하고 있고, OOO의 경우 서류상 OOO를 통해 매입을 하고 있지만, 실질적으로 청구법인이 직접 발주 관리를 하는 직거래 품목으로 인식하고 있고 OOO는 발주대행만 한 것으로 보인다. <표74> 메일Re:Re:Re:Re: OOO 발주 관련(중요) 변경후
9. 청구법인 글로벌구매정책에 의해 기존에 청구법인 또는 OOO가 직접 거래하던 매입처를 OOO 또는 ㈜OOO를 경유하여 납품하도록 거래선을 변경하고, 청구법인 OOO 법인에 OOO를 경유하여 납품하도록 청구법인 글로벌구매팀에서 OOO를 납품처로 선정하였으며, 2013년 이후 OOO 법인과의 거래에서 청구법인 글로벌구매팀 주관으로 OOO를 계속 중간에 끼워넣기 하는 거래를 하고 있음에도 2015년 3월까지도 OOO 법인의 임원(OOO)은 왜 OOO를 경유하는 복잡한 거래 형태를 하는지에 대해 불만을 제기한 것으로 나타나, OOO와의 거래는 자재 구입을 위한 필수적인 거래가 아니라 다른 목적에 따라 청구법인 글로벌구매팀에 의해 끼워넣기 하는 거래를 한 것이고, 아래 <표75>의 상임감사 OOO의 수첩의 일부내용과 같이 그룹내 극히 일부 임직원만이 그 이유를 알고 있었던 것으로 나타난다. <표75> 감사 OOO 수첩 일부(2015.3.26.) (아) 청구법인과 OOO의 관계는 살펴보면, 다음과 같다.
1. 청구법인의 글로벌구매사업부장인 OOO은 OOO에 거주하면서 청구법인의 글로벌소싱을 위한 업무를 수행하면서 OOO 업무를 수행하고 있고, OOO의 소속에 대한 소명요구에 청구법인 및 OOO는 OOO 소속으로 청구법인 소속이 아니라고 주장하나, OOO은 청구법인의 조직도 및 글로벌구매사업부 비상연락망에 상무직책으로 소속되어 있고 2013년 7월경 회장이 결재한 무역사업팀의 인사품의서에 OOO을 글로벌구매사업부 본부장으로 선임한 것으로 나타나고 OOO의 법인장에 재직 중인 시점임에도 글로벌사업부 본부장으로 선임한 점에서 청구법인 소속인 것으로 보인다.
2. 청구법인 내부자료와 아래 <표76>과 같이 글로벌구매사업부 OOO의 진술서에 OOO은 청구법인 글로벌구매사업무의 신규수입상품 가격결정, 각종 현황보고, 관계사간 협의에 따른 회의록 등 업무전반을 지휘․결재한 것으로 기재되어 있다. <표76> OOO의 진술서 주요내용
3. 청구법인 사원 OOO이 아래 <표77>과 같이 작성한 “수금 및 송금내역 관리대장”을 보면, 청구법인이 OOO에 지급하는 대금 및 송금(예정)일(예시: 2013.3.27.)과 OOO가 해외(OOO)에 지급하는 대금 및 송금(예정)일(예시: 2013.3.30.)을 OOO에게 결재(예시: 2013.3.22.)를 받고 있는 것으로 나타나고, 청구법인에서 선급금으로 지출되어 OOO에 입금되는 상황까지 통제(관리)하고 있으며, 이는 임원의 결재를 받은 이후 거래처에 대금을 지급하는 일반적인 자금 관리 체 계에 따른 것으로 OOO이 청구법인 글로벌구매사업부의 임원임을 알 수 있다. <표77> 수금 및 송금내역 관리대장
4. 청구법인은 매월 부품납품업체와 신규단가 합의에 대한 전자문서 품의시, OOO의 OOO 또는 OOO에게 청구법인의 전자문서 계정을 부여하여 이들을 협조(또는 참조)로 지정하여 회사의 기밀인 청구법인의 매입원가 정보를 제공하고 글로벌구매사업부의 업무를 공유하고 있으며, 대외적으로 청구법인과 OOO가 관련이 없는 것처럼 가장하기 위해 청구법인의 글로벌구매사업부 소속 직원들이 OOO의 메일계정을 보유하여 OOO와 업무협의를 할 때 OOO 메일계정으로 업무 협의를 하여 청구법인의 메일서버에 저장되지 않도록 하였고, OOO의 직원인 OOO 및 OOO 등은 아래 <표78>과 같이 청구법인의 계정을 부여받아 청구법인과 업무 처리시 청구법인의 계정을 이용한 것으로 나타난다. <표78> 메일계정을 통한 업무협의
5. 청구법인 글로벌구매사업부 직원 OOO․OOO의 진술서를 보면, 청구법인과 OOO와의 정보 공유 및 업무협조를 긴밀하게 하고 있음에도 이를 조직적으로 은폐하면서 진행한 것으로 나타난다(아래 <표79> 참조). <표79> OOO․OOO의 진술서 주요내용
6. OOO 및 해외글로벌 업체와의 업무시 OOO은 청구법인 소속으로 영업을 하고, OOO 직원들 역시 필요에 따라 대외적으로 청구법인 소속으로 영업을 하고 있어 청구법인을 위한 영업활동을 하고 있으며, 2013년 11월경 감사 OOO이 그룹사도 아닌 OOO를 감사한 후 아래 <표80>과 같이 회장 OOO에게 보고한 점검결과보고서를 보면, 계획한 “PO처리 및 대금정산 절차”에 따라 진행되고 있는지를 감사한 것으로 당초부터 “자재 무역업무”에 OOO가 통관업무 역할로 포함되어 있는 것으로 나타난다. <표80> 해외 자재 공급선 점검결과 보고(2013.11.4.) (자) OOO와 OOO의 업무처리를 살펴보면, 다음과 같다.
1. OOO에서 발주를 접수받아 구매처(제조사나 글로벌 대리점)에 구매요청서를 발송하고, 구매처의 OOO에 물량이 입고되면 구매처는 OOO에 인보이스 발행하면서 물량을 선적할 수 있음을 통보하고, OOO는 인보이스를 OOO에 발행(switch invoice)하고 발주물량이 선적 가능함을 통보하며, OOO의 제조사별 담당들은 발주물량 중 선적되어 기납품된 물량과 잔량을 계속 관리하는 역할을 하고, OOO로부터 납품대금을 회수하여 구매처에 기한 내에 납품대금을 지급하며, 납품과정에서 분실 및 파손 등이 발생하면 OOO는 청구법인으로부터 현황을 파악하여 OOO 담당에게 통보하고, 구매처의 귀책인 경우 OOO의 납품대금에서 공제하고, 구매처에 해당 손실비용을 청구하며, 제품에 대한 클레임을 받은 OOO가 OOO에 통보하면 OOO는 제조사에 분석의뢰를 하고 제조상의 문제인지 여부를 확인한 후 그 결과를 OOO에 회신한 것으로 되어 있다.
2. OOO는 OOO로부터 인보이스를 받으면 Switch invoice(상호, 단가 정정)해서 청구법인에 발행하고, 청구법인으로부터 선적유형을 확인한 후 OOO에 회신하고 OOO의 출고지시에 따라 운송대행업체에 통보하여 선적 및 운송을 진행하며, OOO로부터 선적서류를 수취하고 출항/도착일에 대한 연락을 받아 관련 선적서류를 관세사 사무소 및 물류대행업체[㈜OOO]에 통보하여 수입통관과 납품을 관리하며, 납품과정에서 외관상 파손 등이 발생하면 귀책을 파악하여 선적 이후 물류과정 중 파손된 경우 물류대행업체에 청구하고, 출고시 파손된 경우에는 OOO에 통보 처리하고 청구법인으로부 터 제품에 대한 클레임을 받으면 OOO는 OOO에 클레임 현황을 전달한 후 OOO가 제조사에 분석의뢰한 결과를 통보해 주면 이를 요약하여 청구법인에 대책보고서를 제출하는 역할을 수행하며, OOO는 선적일정, 출하 여부, 선적 방식 등을 청구법인의 결정에 따라 진행하고, 청구법인과 OOO 중간에서 업무연락 정도의 업무를 수행하면서 구매 물량의 국내 통관 및 납품업무를 관리하는 역할을 수행한 것으로 보인다.
3. OOO의 인적자원은 아래 <표81>과 같고, 자동차용 부품의 품질대응을 위한 기술지원 인원(엔지니어)은 대표이사를 포함한 2∼3명으로 상무 OOO에 전적으로 의존하고 있고, 고객사의 수주 발주 관리하는 인원인 OOO 및 영업 인원은 10명 미만, 2년 이상 근무자는 영업 1명, OOO 4명에 불과하며, 동종 업종의 2014년 기준 외형 OOO인 OOO의 경우 영업직 40명, 엔지니어 15명이고, 외형 OOO원인 ㈜OOO은 8명의 엔지니어를 보유한 것과 비교하면 인적자원이 매우 낮은 수준이다. 거래처인 OOO도 OOO에 대하여 아래 <표82>의 메일내용과 같이 제품 및 물류에 대한 전문성이 없고, 이로 인하여 최근 2년간 부적절한 배송사고들을 발생시키는 등 유통사로서 물류를 처리할 능력이 없어 협력업체로 인정하지 않고 있는 것으로 나타난다. <표81> OOO의 인적자원 현황 <표82> Fw:RE: Re:FW:OOO (차) 처분청은 2018.1.11. 조세심판관회의에 참석하여 OOO의 마진폭이 대행수수료 상당액에 불과하다는 것을 비교․확인할 수 있다고 OOO의 2014년 매출총이익률 현황을 제시하였다. <표83> OOO와 OOO의 2014년 매출총이익률 비교
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점거래가 청구법인의 계산 하에 OOO와의 거래 중간에 재고자산 등의 부담 없이 통관 및 물류업무만을 수행하고 가격결정 등의 권한이 없는 OOO를 끼워넣기한 것으로 OOO와의 거래는 재화의 공급거래가 아니라 구매대행 용역제공 거래라는 의견이나, 납세의무자는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 납세의무자가 선택한 법률관계를 존중하여야 하며 거래당사자가 법적 거래형식을 매매거래로 약정하고 일반매매형식에 따라 세금계산서를 수수하여 조세탈루나 거래사실이 왜곡되지 않았다면 해당 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없는바(대법원 2017.4.7. 선고 2015두49320 판결, 조심 2014구3765, 2017.11.8., 조세심판관합동회의, 조심 2016부275, 2016.12.20. 외 다수, 같은 뜻임), OOO가 부품 공급업체로부터 부품을 매입하여 OOO 소재의 물류창고에 보관하다가 부품납기가 도래할 때 청구법인에 납품하여 왔던 점, OOO가 청구법인에게 제공한 수입부품에 대한 가격 결정․운송․통관․품질보수 등 전반적인 사항에 관하여 주된 책임을 일뿐 아니라 자신의 책임과 계산으로 수입부품을 매입하여 재고부족 및 장기보유 등에 따른 전반적인 위험을 부담한 것으로 보이는 점, 쟁점거래시 OOO가 개입한 것이 조세목적으로 보기 어렵고, 그러한 상황에서 이를 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매용역의 제공이라고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 구매대행 용역제공의 거래로 보아 관련 부가가치세 매입세액을 불공제한 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. <쟁점⑤․⑥과 관련하여> 위의 쟁점④에서 청구주장이 받아들여져 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 2) 3) 4) 5) 청구법인②는 2013.5.1.부터 양수도한 사업에서 매출이 발생함. 6) 7) 청구법인 의 단가결정 품의는 원래부터 전선 및 무역사업부가 아니라 전략기획팀에서 사업부의 협조를 받아 실시하고 있었다. 8) 법인세법은 메출에누리에 관하여 명시적으로 정하고 있지 않으나, 소득세법 시행규칙제22조 제1항은 메출에누리를 물품의 판매에 있어서 그 품질·수량 및 인도·판매대금 결제 기타 거래조건에 따라 그 물품의 판매 당시에 통상의 매출액에서 일정액을 직접 공제하는 금액(제1호)과 매출한 상품 또는 제품에 대한 부분적인 감량·변질·파손 등으로 매출가액에서 직접 공제하는 금액(제2호)으로 정하고 있다. 9) 소득세법 시행규칙제22조 제2항은 매출할인금액을 ‘외상거래대금을 결제하거나 외상매출금 또는 미수금을 그 약정기일 전에 영수하는 경우 일정액을 할인하는 금액’으로 정하고 있다. 10) 청구법인②는 2013.5.1.부터 쟁점사업양수도한 사업에서 매출액이 발생하였다. 11) 12)
결정 내용은 붙임과 같습니다.