쟁점아파트는 비교대상아파트와 면적ㆍ용도ㆍ종목 뿐만 아니라, 단지, 방향 등이 모두 동일하고, 비교대상아파트의 기준시가가 쟁점아파트의 경우보다 낮아 시가평가에 따른 정당세액을 초과한다고 보기 어려우므로 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨
쟁점아파트는 비교대상아파트와 면적ㆍ용도ㆍ종목 뿐만 아니라, 단지, 방향 등이 모두 동일하고, 비교대상아파트의 기준시가가 쟁점아파트의 경우보다 낮아 시가평가에 따른 정당세액을 초과한다고 보기 어려우므로 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점아파트와 비교대상아파트는 동일․유사성이 없고, 특히 기준시가에 큰 차이가 있는데도 비교대상아파트의 매매가액을 시가(매매사례가액)로 보아 증여재산을 평가하는 것은 위법하다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제60조 제1항 및 제2항에서 증여세 과세표준 계산시 증여재산가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하도록 규정하면서, 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하되, 시가에는 당해 재산에 대한 수용가격·공매가격 및 감정가격 등을 포함하여 평가기준일 현재가 아닌 평가기간 내 당해 재산에 대하여 이루어진 거래가액도 시가로 인정하고 있다. 또한, 같은 법 시행령 제49조 제5항에서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 수용가격, 공매가격, 감정가격, 거래가액이 있는 경우에는 이를 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 보도록 규정하고 있다. 다만, 상증법 제60조 제3항은 위 경우에도 불구하고 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 고려하여 같은 법 제61조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액 즉, 기준시가를 시가로 보도록 정하고 있다. (나) 청구인은 수증받은 쟁점아파트가 평가기준일의 시가는 물론이고 평가기간 내 ① 매매사실 ② 2 이상의 감정가액 ③ 수용, 경매 또는 공매사실 ④ 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매·감정·수용·경매 또는 공매된 가액(유사매매사례가액)이 없다고 보았다. 따라서, 청구인은 시가를 산정하기 어려우므로 상증법 제61조 제1항 제4호의 공동주택가격으로 증여재산가액을 평가한 반면, 처분청은 국토교통부 실거래가 공개시스템을 조회하여 2013년 3월 OOO층에 위치한 동일 면적인 비교대상아파트 매매가액 OOO원을 매매사례가액으로 하여 평가하였다. (다) 그러나, 위 비교대상아파트는 평가기준일 현재 공동주택가격이 OOO원으로 쟁점아파트의 공동주택가격 OOO원과 동일하지 아니하기 때문에 매매사례가액으로 적용하기에는 부적합하다. 청구인이 쟁점아파트를 증여받을 당시 적용되는 상증법 시행령 제49조 제5항OOO에서는 “당해재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매가액”을 매매사례가액으로 규정하고 있는 반면, 동 조항이 개정되기 전의 규정은 “당해재산과 면적·위치·용도·종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매가액”으로 되어 있다. 즉, 위 상증법 시행령 개정 규정이 시행된 2012.2.2.부터 매매사례가액으로 적용하기 위해서는 면적·위치·용도·종목이 동일하거나 유사할 뿐만 아니라 기준시가까지도 동일하여야 함을 알 수 있는바, 비교대상아파트는 아래 <표1>과 같이 쟁점아파트와 위치하고 있는 동과 층·호가 상이할 뿐만 아니라, 기준시가에 큰 차이가 있어, 그 매매가액을 매매사례가액으로 적용할 수 없다. <표1> 쟁점아파트와 비교대상아파트의 동일․유사성 ◯◯◯ (라) 처분청은 기준시가가 동일할 것을 매매사례가액 적용의 조건으로 한다는 청구주장을 부인하고 있으나, 위 개정 규정이 시행된 2012.2.2.부터 상속 또는 증여된 재산에 적용되는 매매사례가액은 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매 등의 가액으로 규정되어 있어, 매매사례가액을 적용하기 위한 요소로 ① 면적, ② 위치, ③ 용도, ④ 종목, ⑤ 기준시가와 같은 다섯가지가 제시되어 있다. 여기서 ② 위치는 동일할 수가 없어 주관적으로 유사한가를 보아야 할 것이며, ① 면적, ③ 용도, ④ 종목, ⑤ 기준시가는 동일하거나 적어도 객관적으로 볼 때 매우 비슷한 유사성이 있어야 할 것이다. 처분청이 제시한 비교대상아파트는 쟁점아파트와 ① 면적, ③ 용도, ④ 종목은 동일하고, ② 위치가 유사하나 ⑤ 기준시가OOO는 큰 차이가 있는바, 이와 같은 차이를 유사하다고는 할 수 없을 것이다. 국세청장이 정한 기준시가는 아파트의 종류, 규모, 거래상황 등을 종합적으로 참작하여 매년 1회 이상 산정하여 고시한 가액으로서 그 가액이 동일할 경우 특별한 사정이 없는 한, 가격형성요인에 있어서도 유사하다고 볼 수 있다. 따라서, 기준시가의 동일기준은 2012.2.2. 기준시가가 매매사례가액 적용요소로 추가되기 이전에도 매매사례가액을 시가로 본 과세처분이 정당하다고 결정한 여러 심판결정례에서 인용하고 있으나, 기준시가가 크게 차이나는 경우 가격형성요인도 크게 차이날 것이므로 이와 같은 매매사례가액을 상증법상 “시가”라고 할 수 없을 것이다.
(2) 처분청이 비교대상아파트의 매매가액을 매매사례가액으로 보아 증여세를 부과한 처분은 위법하다. (가) 위와 같이 비교대상아파트와 기준시가가 상이한 쟁점아파트의 경우 비교대상아파트의 매매가액을 매매사례가액으로 적용할 수 없음이 분명한데도, 처분청은 당해 재산의 기준시가보다 비교대상 아파트의 기준시가가 크면 매매사례가액으로 적용할 수 없지만, 적다면 문제가 될 수 없다는 취지로 과세의 타당성을 주장하고 있다. 그러나, 이는 상증법 시행령 제49조를 너무나 자의적으로 해석 및 적용하고 있는 것으로, 시행령에서 규정하고 있는 기준시가 동일 조건을 결코 “크면 문제 있고 적으면 문제없다”는 것으로 해석할 수 없으며, 납세자에게 불리하지 않은 과세처분이라고 하여 제한 없이 비교대상으로 사용할 수 있는 것은 아니라고 할 것이다. 왜냐하면, 기준시가가 낮다는 것만을 주된 판단기준으로 삼을 경우 상속·증여재산의 평가에 관하여 처분청의 재량권이 지나치게 확대되어 과세상 예측가능성이 줄어들고, 납세자는 상속세 등을 신고할 때 유사성이 적은 경우의 매매사례가액까지 수집하여 신고에 반영하여야 하는 부담을 지게 되기 때문이다. 상증법은 증여재산의 가액을 시가로 평가함을 원칙으로 하고 있지만 구체적이고 명확한 시가의 범위를 담보하기 위한 대안으로 국가가 공인 감정기관의 감정평가를 거쳐 합리적 방법으로 결정ㆍ고시한 기준시가(개별공시지가와 개별주택가격 또는 공동주택가격)를 시가로 보도록 같은 법 제60조 제3항에서 규정하고 있음에도, 위치와 기준시가가 동일하지 아니한 매매사례가액을 납세자가 불리하지 않다는 주관적인 판단으로 평가하고 있음은 위법․부당하다. (나) 처분청은 납세자에게 불리한 것이 아닌 경우 매매사례가액으로 인정한 사례들OOO을 들고 있으나, 위 사례는 모두 2012.2.2. 개정 상증법 시행령 시행 이전에 상속․증여된 재산과 관련된 사례이다. 즉, 상증법 시행령 제49조 제5항에 매매사례가액을 적용하기 위한 요소로 “기준시가”가 추가된 2012.2.2. 이후에 증여된 이 건의 경우, “기준시가”가 추가되기 이전에 상속 또는 증여된 재산과 관련된 사건의 사례를 적용할 수 없다. 2012.2.2. 위 상증법 시행령 개정시 “기준시가”를 추가한 것은 추상적이고 자의적으로 판단할 수 있는 유사성을 제한하고 객관적으로 판단할 있는 동일성을 확고하게 하여 시가범위의 구체성 및 명확성을 더욱 강화한 것인바, 이러한 법령 개정취지에도 불구하고 “기준시가의 동일”을 “기준시가의 이하”로 확대해석하여서는 안 될 것이다. 또한, 납세자에게 불리하지 않은 과세처분이라고 하여 제한 없이 비교대상으로 사용할 수 있는 것은 아니라는 선결정례OOO도 있다. (다) 처분청은 “국토교통부의 실거래가 조회에서 쟁점아파트 증여일부터 5년 전의 매매사례가액이 대체로 OOO원에서 OOO원 내외였다”거나, “저층이 아닌 아파트 선호층은 대체로 OOO원 이상에 거래되어 왔으므로, 비교대상아파트의 매매사례가액 OOO원은 객관적 교환가치를 반영한 정상적인 거래가액”이라거나, “납세자에게 불리한 위법하고 부당한 결정이 아님”이라고 하고 있다. 그러나, 상증법 제60조에서 증여일부터 3개월 내외인 평가기간 내의 매매사례가액만을 시가로 본다고 규정하고 있으므로 평가기간이외의 매매사례가액을 예로 들어 시가를 추정하는 것은 재량의 한계를 벗어나 위법․부당하다. 또한, 증여재산은 시가로 하되, 시가는 ① 당해재산에 대한 거래가액, ② 당해재산에 대한 감정가액, ③ 당해재산에 대한 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액, ④ 유사매매사례가액, ⑤ 기준시가 중 하나로 평가하는 것이지 처분청이 객관적 교환가치라고 추정하는 가액으로 할 수는 없다. 기준시가가 적용 요소에 추가되기 이전에도 기준시가가 크게 차이나는 경우 매매사례가액을 시가로 채택하지 않은 사례도 다수 있다OOO.
(1) 판례 및 다수 선결정례OOO 등에 의하면 동과 호수, 기준시가 등이 달라도 전체적으로 종합하여 볼 때, 비교대상아파트의 매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 평가한 것이 납세자에게 불리한 것이 아니라고 판단되면 매매사례가액으로 인정하고 있음을 알 수 있다. 청구인은 쟁점아파트와 비교대상아파트의 기준시가가 동일하지 않아 비교대상아파트의 매매사례가액은 쟁점아파트의 시가가 될 수 없다는 주장이나, 기준시가의 동일 조건이라는 것은 애초에 존재하지 않는 청구인만의 주장일 뿐이다. 즉, 상증법 시행령 제49조 제5항에서 매매사례가액을 “당해재산과 면적・위치・용도・종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매가액”이라고 규정하여 기준시가가 서로 유사한 경우에도 매매사례가액이 될 수 있음에도, 청구인은 이를 배제하고 무조건 기준시가가 동일하여야 매매사례가액이 된다고 주장하고 있는 것이다. 다른 요건은 유사한 경우에도 매매사례가액이 될 수 있는데 기준시가만은 동일해야 한다는 것은 문리상으로도 맞지 않고 청구인에게만 유리하게 해석한 주장이다.
(2) 국토교통부의 실거래가 공개시스템에서도 쟁점아파트 증여일 5년 전인 2008년부터 증여일(2013.3.27.)까지 동일 단지 내 동일 면적 아파트의 매매사례가액은 늘 대체로 OOO원에서 OOO원 내외였다는 것을 알 수 있다. 참고로 2008년부터 2014년까지 쟁점아파트와 같은 면적의 아파트가 OOO원 대 가격에서 거래된 건은 25건 중 단 1건에 불과하고, 그 가액도 OOO원으로 청구인이 신고한 자산가액 OOO원 보다 고가인 데다가 비선호층인 OOO층이었는바, 청구인이 선호층인 OOO층에 위치한 쟁점아파트의 가액으로 신고한 기준시가 OOO원을 정상적인 거래가액으로 보기는 어려울 것이다. 또한, 증여일 당시인 2013년 3월은 쟁점아파트의 기준시가도 가장 높은 시기로 저층이 아닌 선호층은 대체로 OOO원 이상에 거래되어 왔으므로, 비교대상아파트의 매매사례가액 OOO원은 객관적 교환가치를 반영한 정상적인 거래가액이지 결코 청구인의 주장과 같이 납세자에게 불리한 위법하고 부당한 가액이 아님을 알 수 있다.
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제17조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정・고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말한다). 다만, 개별주택가격 및 공동주택가격이 없는 주택의 가격은 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 개별주택가격 및 공동주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액.
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2013.3.27. 부친으로부터 쟁점아파트를 증여받고 쟁점아파트를 기준시가인 OOO원으로 평가하여 증여세를 신고하였으나, 처분청은 2013.3.21. 매매된 같은 아파트 단지에 소재하는 비교대상아파트의 매매사례가액인 OOO원을 쟁점아파트의 시가로 보아 2016.3.4. 청구인에게 증여세 부과처분을 하였다. (나) 청구인의 증여세 신고 내용 및 이에 대한 처분청의 경정 내용은 아래와 같다(재경정은 처분청이 경정 후 신고불성실가산세를 직권으로 경정감한 것이다). <증여세 신고 및 경정내용> ◯◯◯ (다) 쟁점아파트와 비교대상아파트는 1998년에 신축된 같은 단지 아파트로 아래 <표2>와 같이 면적, 방향 등이 동일하나, 동․층 및 기준시가가 상이한 것으로 확인된다. <표2> 쟁점아파트와 비교대상아파트 비교 ◯◯◯ (라) 국토교통부 실거래가 조회시스템에 의하면, 쟁점아파트의 증여일인 2013.3.27. 전후 3개월 이내에 거래된 매매사례는 비교대상아파트 외에는 없는 것으로 나타난다. (마) 쟁점아파트의 기준시가 및 쟁점아파트와 동일 단지․동일 면적OOO 아파트의 국토교통부 실거래가 조회시스템상의 실거래가를 연도별로 정리하면 아래와 같다. ◯◯◯ (바) 인터넷에 게시된 OOO의 부동산 시세자료에 의하면, 쟁점아파트 증여일 전후 3월 이내의 기간 중 쟁점아파트 단지의 동일면적 아파트 시세는 아래와 같이 게시되어 있다. <OOO 인터넷 시세표(쟁점아파트가 속한 단지의 동일 면적 아파트) ◯◯◯
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 비교대상아파트의 기준시가가 쟁점아파트의 기준시가와 동일하지 않고 크게 차이가 있음에도 비교대상아파트의 매매가액을 매매사례가액으로 하여 증여세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, (가) 상증법 제60조는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액 곧, 시가에 의하되, 이를 산정하기 어려운 경우 대통령령으로 정하는 일정 가액 또한 시가로 보도록 규정하고 있고, 그 위임에 따른 상증법 시행령 제49조 제5항에서 매매사례가액을 적용할 수 있는 비교대상재산을 “당해 재산과 면적・위치・용도・종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”으로 규정하고 있으므로, 기준시가가 동일한 재산 뿐만 아니라, 기준시가가 유사한 재산도 비교대상재산이 될 수 있으나, 이는 증여재산의 시가평가라는 전제에 근거하여 해석되어야 한다. 한편, 증여세 부과처분 취소를 구하는 이 건 심판청구는 이 건 과세액이 위 증여재산의 시가평가라는 원칙에 따라 객관적으로 존재하는 세액을 초과하는지 여부에 대한 것이다. (나) 이 건의 경우 쟁점아파트가 비교대상아파트보다 선호층임에 따라 평가기준일의 쟁점아파트의 기준시가와 비교대상아파트의 기준시가 간 일정 차이는 있으나, 쟁점아파트는 비교대상아파트와 면적․용도․종목 뿐만 아니라, 단지, 방향 등이 모두 동일한 것으로 보이고, 이러한 비교대상아파트의 매매가액으로 쟁점아파트를 평가하여 부과한 증여세액이 시가평가에 따른 정당 세액을 초과한다고도 보기 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 비교대상아파트의 매매가액으로 쟁점아파트를 평가하여 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.