[요지] ◇◇경제자유구역으로 지정되었다고 하더라도 지목이 유지 및 제방(실제 이용은 농지)인 쟁점토지가 본래의 용도의 사용에 제한된 것으로 보기 어려운 점, 청구인은 쟁점토지를 취득하고 ◇◇경제자유구역지정까지 형질변경하거나 신청한 사실이 없는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[요지] ◇◇경제자유구역으로 지정되었다고 하더라도 지목이 유지 및 제방(실제 이용은 농지)인 쟁점토지가 본래의 용도의 사용에 제한된 것으로 보기 어려운 점, 청구인은 쟁점토지를 취득하고 ◇◇경제자유구역지정까지 형질변경하거나 신청한 사실이 없는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청의 과세근거는 양도일 이전 최근 쟁점토지의 사실상 이용현황이 농지이고, 청구인이 재촌 자경하지 않아 비사업용토지로 본 것이나, 쟁점토지의 본래의 지목은 유지 및 제방으로서 2008.5.6. OOO경제자유구역으로 지정·고시되어 2014.8.5. 해제되기까지경제자유구역지정 및 운영에 관한 법률제7조의5(행위의 제한) 규정에 의한 행위제한을 받아 왔다. 쟁점토지의 가장 큰 경제적 가치는 OOO산업단지와 바로 인접한 토지의 특수성으로 소유자의 가장 큰 경제적 효익은 토지의 지목을 공장용지로 형질변경하는 부분으로, 청구인은 쟁점토지를 취득한 2000년 10월부터 공장용지로 형질변경을 원하였으나, 청구인의 의지와 관계없이 2008.5.6. OOO경제자유구역으로 지정·고시되어 2014.8.5. 해제되기까지경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법제7조의5(행위의 제한) 규정을 적용받아 농지 이외의 토지로 사용하거나 형질 변경을 할 수가 없게 되었다. 결과적으로 OOO경제자유구역 지정이 해제된 이후 2016.2.19. 쟁점토지가 공장용지로 지목이 변경된 사실은 OOO 경제자유구역으로 지정된 기간 동안 농지외의 토지로 형질변경을 할 수 없는 행위제한을 받아온 사실을 반증하는 것이다. 비사업용토지에 대한 중과규정은 생산활동이나 생활에 직접사용하기보다는 투기(지가상승이익)를 기대하여 보유하는 토지들의 수요를 억제하기 위하여 도입되었으므로(대법원 2013.2.14. 선고 2011두28950 판결 등 참조), 비사업용 토지 판정에서 사업용이란 토지 본래의 지목의 이용용도에 맞게 이용됨을 의미한다 하겠다. 이러한 입법취지에 비추어 관계법령을 살펴보면,소득세법제104조의3 제1항은 같은 법 시행령 제168조의 7의 규정에 따라 공부상 지목과 관계없이 토지의 실제 이용 용도로 사용된 사실상 현황에 따라 해당 토지의 비사업용 기간을 계산함이 원칙이다. 즉 입법취지에 따라 해당 토지가 실제 생산활동이나 생활에 사용된 사실에 따라 지목에 따른 비사업용토지 판정기준을 적용하는 것이다. 그러나, 같은 법 같은 조 제2항은 법령상 제한이 있어 해당 토지를 소유자가 이용하고자 하는 용도대로 사용하지 못하게 된 사실을 살펴 보는 것으로, 이 경우 지목은 본래의 지목을 대상으로 어떤 이용용도가 법령상 제한이 되어 있는지를 살펴 적용함이 입법취지에 부합하는 것이다. 예를 들어, 본래의 지목 즉 공부상 지목이 농지이나 방치되어 사실상 대지인 경우로서 경제자유구역 등의 지정으로 법령상 제한(형질변경 또는 건축의 제한)이 있는 경우, 사실상 지목인 대지로서 법령상 제한 규정을 적용하는 것이 아니라, 토지 본래의 지목인 농지로서의 사용에 제한이 없다면 이는 법령상 제한에 해당하지 않는다 할 것이다(수원지방법원 2010.9.2. 선고 2010구합3955 판결 같은 뜻임). 반대의 경우를 보면, 본래의 지목 즉 공부상 지목이 대지이나 사실상 농지로 사용되고 있는 경우로서 경제자유구역 등의 지정으로 법령상 제한(형질변경 또는 건축의 제한)이 있는 경우, 대지 본래의 지목 이용용도에 법령상 제한이 있으므로 제한된 기간은 사업용 기간으로 의제된다 할 것이다. 따라서 이 건의 경우 본래의 지목 즉 공부상 지목은 유지 및 제방으로 사실상 농지로 사용되었다 하더라도 토지 취득 후 경제자유구역의 지정으로 유지 및 제방에 대한 법령상 제한(형질변경 등)이 있는 경우 본래의 지목 이용용도에 법령상 제한이 있으므로 제한된 기간은 사업용 기간으로 의제된다 할 것이다. 즉 쟁점토지의 본래의 지목은 유지 및 제방으로서 경제자유구역의 지정으로 농지외의 토지로 형질 변경을 할 수 없는 행위제한은소득세법 시행령제168조의14 제1항 제1호 규정의 “토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당하여소득세법제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 규정에 따라 형질 변경에 대한 행위제한기간은 사업용 기간에 해당한다.
(2) 쟁점토지는 취득일부터 양도일까지 보유기간 내내 충청남도 아산시로부터 재산세를 비과세 받았다. 이는소득세법제104조의3 제1항 제4호 가목의 규정에 따라 재산세 비과세 대상 토지는 사업용 토지에 해당한다. 재산세는 납세의무자의 신고와 관계없이 보통 징수 방법으로 징수되는 조세로서, 쟁점토지의 경우 지목이 유지 및 제방이고, OOO경제자유구역으로 지정·고시되어 토지 소유자가 토지 이용에 있어 행위제한을 받는 점 등을 고려하여, 아산시에서는 쟁점토지에 대하여 재산세를 비과세하여 온 사실을 알 수 있다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제104조의3(비사업용 토지의 범위) ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 “비사업용 토지”란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 “농지”라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지
② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.
③ 제1항과 제2항을 적용할 때 농지·임야·목장용지의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법 시행령 제168조의7(토지지목의 판정) 법 제104조의3의 규정을 적용함에 있어서 농지·임야·목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다. 제168조의14(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) ① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 “비사업용 토지”라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지: 사용이 금지 또는 제한된 기간
(3) 경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법 제7조의5(행위의 제한) ① 개발사업구역에서 토지의 형질변경, 건축물의 건축, 공작물의 설치 등 대통령령으로 정하는 행위를 하려는 자는 관할 시ㆍ도지사의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항을 변경할 때에도 또한 같다.
(4) 경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법 시행령 제6조의2(행위의 제한) ① 법 제7조의5 제1항 전단에서 “토지의 형질변경, 건축물의 건축, 공작물의 설치 등 대통령령으로 정하는 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
1. 토지의 형질변경 및 굴착
2. 토석·자갈 및 모래의 채취
3. 건축물의 신축·개축·증축 또는 공작물의 설치
4. 죽목(竹木)의 벌채 및 식재(植栽)
5. 이동이 용이하지 아니한 물건의 설치 또는 적치
② 관할 시·도지사는 개발사업에 지장을 주지 아니하는 범위에서 제1항 각 호의 행위에 대한 허가를 하여야 한다. 이 경우 관할 시·도지사는 허가를 하기 전에 개발사업시행자의 의견을 들어야 한다.
③ 제1항에도 불구하고 개발사업의 구역에서의 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위는 관할 시·도지사의 허가 없이 이를 할 수 있다.
1. 경작을 위한 토지의 형질변경
2. 농림수산물의 생산에 직접 이용되는 간이공작물의 설치
3. 경작지가 아닌 지역에서의 관상용식물의 임시 심기
4. 단일체인 물건으로서 그 물건의 각 부분이 1톤 이하로 쉽게 세분될 수 있는 5톤 미만인 물건의 설치 또는 적치
5. 개발사업에 지장을 주지 아니하고 자연경관을 손상하지 아니하는 범위에서의 토지의 이용행위
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점토지 소재지는 2008.5.6. OOO경제자유구역으로 지정고시되었다가 2014.8.5. 지정이 해제되었다. (나) 청구인은 쟁점토지 소재지에 거주한 사실이 없다. (다) 쟁점토지 등을 청구인 등으로부터 취득한 OOO은 2016.2.19. 쟁점토지의 일부를 공장용지로 형질을 변경하였다.
(2) 우리 원이 쟁점토지 등에 대한 현장확인조사를 한 결과는 다음과 같다. (가) 쟁점토지는 현재까지 농지(답)로 사용되고 있고, OOO사업단지와 연접하여 있다. (나) 청구인 등으로부터 쟁점토지를 취득한 OOO의 공장이 쟁점토지의 옆에 있다. (다) 관계기관인 OOO시청 및 OOO경제자유구역청에 확인한 바에 의하면, 쟁점토지는 1995년 준농림지역에서 2003년 관리지역으로, 2009.2.20. 계획관리지역으로 지정(관련법률 개정에 따른 변경임)되었고, OOO경제자유구역 지정으로 공장용지로의 변경 등은 사실상 불가능한 것으로 나타난다.
(3) 청구인이 제시한 증거서류는 다음과 같다. (가) 청구인 등이 취득한 쟁점토지 등의 매매계약서(2000.6.19.)의 특약사항에는 “1. 매도인은 매수인이 위 토지상의 전용허가시 필요한 서류 일체를 제공한다. 만약, 토지상에서 전용허가가 불특시 본 계약은 무료로 한다(약 2개월). 2. 매수인 청구인과 유병진의 지분은 각각 7,000평으로 한다. 1항에 있어 계약 해제시 은행금리는 매수인 소유로 하고 배상없이 원상회복한다.”는 내용이 나타난다. (나) 청구인이 양도한 쟁점토지의 매도계약서(2014.5.29.)의 특약사항에는 “매수인이 토지개발허가를 받을 수 있도록 적극 협조한다.”는 내용이 나타난다. (다) 쟁점토지에 대한 지방세 세목별 과세증명서에는 쟁점토지가 2007～2014년까지 재산세가 비과세된 것으로 나타난다. (라) 이외에도 쟁점토지의 항공사진 및 지적도 등을 제시하고 있다. (4)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, OOO경제자유구역으로 지정되었다고 하더라도 지목이 유지 및 제방(실제 이용은 농지)인 쟁점토지가 본래의 용도의 사용에 제한된 것으로 보기 어려운 점, 청구인은 쟁점토지를 공장용지 등으로 형질변경하려고 하였다고 주장하나, 쟁점토지를 취득(2000.10.18.)하고 OOO경제자유구역 지정(2008.5.6.)까지 형질변경하거나 신청한 사실이 없는 것으로 나타나는 점,청구인이 달리 쟁점토지 인근에서 공장 등을 운영하거나 거주하지도 아니한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.