채권이 존재하지 않는다고 보기 어려운 점, 청구법인이 할인분양 후 쟁점채권의 정산 여부에 대하여 채무자와 합의한 내용은 제시되지 아니한 점, 결산조정사항인 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
채권이 존재하지 않는다고 보기 어려운 점, 청구법인이 할인분양 후 쟁점채권의 정산 여부에 대하여 채무자와 합의한 내용은 제시되지 아니한 점, 결산조정사항인 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 확정지분제 및 책임분양제 사업에서 할인분양으로 인해 청구법인의 손실로 귀속되어지고, 조합으로부터 상환 받을 수 없는 채권 잔액은 조합과의 정산여부를 떠나 실제 분양이 완료된 시점에 소멸됨으로써 채권부존재에 해당한다. (가) 국세청 예규(서면법규과-1429, 2012.11.30., 서면-2014-법령해석법인-21636, 2015.02.11.) 및 조세심판원 심판례(국심 2007중4003, 2008.8.25.) 등을 보면, 확정지분제 사업의 경우 미분양 주택의 할인분양으로 인해 조합의 사업수입금 감소로 시공사가 당초 계상한 수입금액과 실제 수입금액의 차액은 조합과의 별도 정산절차가 없어도 시공사의 손실로 귀속되어지는 경우 실제 분양 완료일이 속하는 사업연도의 손금으로 계상한다. (나) 법인세법상 대손금은 채권의 소멸시효가 완성된 경우에 손금으로 처리하는데, 민법상 채권의 소멸시효 완성의 의미는 해당 채권을 받을 수 있는 권리가 존재 하느냐 아니면 소멸 되었느냐를 판단하는 기준으로써 시공사의 손실로 귀속되어지는 미정산 채권잔액은 실제 분양이 완료된 시점에 채권의 청구권리 자체가 소멸되었다고 보아야 한다. (다) 청구법인의 손실로 귀속되어지는 채권의 경우 그 청구권의 권리의무가 확정된 시점(분양이 완료된 시점)에 채권의 존재 여부가 판정되는 것으로 조합에 청구법인의 공사비 채권이 존재한다고 민법상 주장할 수 없으므로 채권부존재로 보는 것이 타당하다.
(2) 청구법인의 공사비 채권 잔액은 채권부존재에 해당되기 때문에 소멸시효를 기산할 수 없으므로 실제 분양이 완료된 2012사업연도로 하여 신고조정에 의한 대손금으로 손금산입 되어야 한다. (가) 대손금은 법인세법 제19조의2 제1항, 같은 법 시행령 제19의2 제1항 및 제3항에 따라 소멸시효가 완성된 채권에 대하여 신고조정에 의해 손금에 산입할 수 있도록 하고 있고, 대손금을 해당 사업연도의 손금에 산입하지 아니한 때에는 법인세법 제66조 제2항 에 따라 그 사업연도의 과세표준을 경정청구(법인세법 집행기준 19의2-10, 재법인-400, 2009.4.30.)할 수 있도록 하고 있으며, 법원은 부과제척기간이 지났어도 경정청구를 할 수 있다고 판결(서울행정법원 2011.11.18. 선고 2011구합20727 판결)한 내용이 있다. (나) 법인세법은 과세의 형평성, 이익의 조작 방지 등의 목적으로 대손금으로 상각할 채권의 범위와 그 요건 등에 관하여 엄격하게 규정하고 있는데, 이는 세법상 손금은 법인세법에서 규정하는 시점에 인식되어야 하는 것으로 사업자가 자의적 판단에 의해 언제 어느 시기에 소멸시효와 관계없이 채권을 대손금 처리하여 손금으로 계상함으로써 과세소득의 기간 귀속을 임의적으로 조정할 수 없도록 한 취지일 것이다. (다) 대손금 처리 형태를 보면 그에 대응한 청구권이 법적으로 소멸된 경우와 법적으로는 소멸되지 않았으나 채무자의 재산상황, 지급능력 등에 비추어 자산성의 유무에 대하여 회수불능 채권이라는 회계처리 인식(채권의 제각)을 한 경우로 구분할 수 있으며, 전자는 당연히 회수할 수 없게 된 것으로써 회사가 이를 대손으로 회계 처리를 하건 안하건 간에 그 소멸된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입(신고조정)토록 하고 있으며, 후자는 채권 자체는 그대로 존재하고 있으므로 회사가 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생했다고 회계처리(결산조정)를 하였을 때에 한하여 세무상 당해 사업연도의 손금에 산입하도록 하고 있다. (라) 청구법인은 확정지분제 또는 책임분양제 사업을 수행하면서 공사비 채권에 대하여 확정된 조합분담금과 일반분양분 수입금을 통해서만 충당하도록 조합과 계약을 체결하였으므로 일반분양분 할인분양에 따라 조합의 분양수입금 감소로 인해 회수하지 못한 공사비 채권 잔액은 청구법인(시공사)의 손실로 귀속되어지는 것으로써 조합과의 정산 여부를 떠나 최종 분양 및 대금회수가 완료된 시점에 최종 공사비 채권이 확정된 것이고, 이미 과다 청구되어 회계장부상 남아 있는 채권 잔액은 조합 및 연대보증인에 대하여 법률적으로 청구권리가 소멸되었다고 보아야 하므로 이는 법적으로 회수할 수 없는 채권으로서 회계상 대손처리(채권의 제각)와 관계없이 그 채권의 법적 권리가 소멸된 시점에 소멸시효가 완성된 것이므로 2012사업연도의 귀속으로 하여 신고조정에 의한 대손금 손금산입은 타당하다. (마) 만약, 처분청 의견대로 채권은 존재하고 다만 조합의 해산 등의 사유로 회수불능 채권으로 보아 청구법인이 채권을 제각한 2014사업연도를 대손 시기로 본다면 청구법인은 연대보증인들의 재산상황까지도 조사하여 회수불능 여부를 판단하여야 하므로 민법상 소멸시효 완성인 3년이 경과한 시점(2015사업연도)으로 하여 대손 시기를 확정해야 하므로 채권의 제각시점을 대손금 귀속시기로 보는 것은 부당할 수도 있다.
(3) 청구법인은 2014사업연도에 채권 잔액을 제각처리 하였지만 이는 법인세법상 대손금 처리를 하였다기보다 전기오류수정손실로 처리되어야 하는 것을 회계처리 방법 중 하나를 선택한 것으로 단순한 회계처리의 오류로 보아야 하며 법인세법상 회계 오류의 수정 손익은 해당 항목의 귀속시기를 따라야 하므로 2012사업연도에 손금산입하고 2014사업연도에는 이월익금으로 보아 손금불산입되어야 한다. (가) 국세청 예규 등을 보면 확정지분제 사업의 경우 사실상 실제 분양이 완료된 시점을 공사수익이 확정된 시점으로 보고 있으며, 기 과다 인식되었던 공사수익은 해당 사업연도의 매출액에서 차감하거나 전기오류수정손실로 회계처리하여 손금산입하고 있다. (나) 청구법인은 2012사업연도에 전기오류수정손실 등으로 회계처리를 하지는 못하였으나 당해 사업연도의 손금에 반영되어야 함에 따라 2014사업연도에 채권을 제각하면서 대손금을 시인하지 않고 손금불산입 유보로 세무조정을 하였던 것이다. (다) 비록, 청구법인이 대손금으로 하여 신고조정에 의한 경정청구를 하였으나 이는 청구법인이 조합과의 정산을 통해 회계상 손실처리 함이 원칙이나 조합과의 미정산 등으로 인해 처리하지 못하였을 뿐 사실상 채권의 법적 권리가 소멸되었으므로 이는 채권의 소멸시효 완성에 해당한다고 볼 수 있고, 또한 세무적으로도 2014사업연도에 전기오류수정손실로 회계처리하여 귀속시기 오류로 인한 경정청구를 하나 채권 제각을 통한 대손금으로 처리하여 경정청구를 하나 결과적으로는 동일한 효과이므로 2012사업연도로 하여 신고조정에 의한 대손금으로 손금산입하여 경정청구한 것이다.
(4) 청구법인의 공사비 채권 잔액은 채권부존재 이외에도 조합이 2012사업연도에 해산 총회를 개최하여 조합원의 승인을 받았으므로 사실상 사업의 폐지에 해당되어 2012사업연도의 대손금으로 손금 산입되어야 한다. (가) 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제8호 중 사업의 폐지의 경우에는 해당 사업연도로 하여 대손금으로 손금산입토록 규정하고 있다. 청구법인과 공사도급 계약을 맺은 조합은 아파트 재건축사업을 지속적으로 영위하기 위한 법인이 아니라 기존 주민들이 주거환경개선 목적의 일회성 사업을 수행하기 위하여 임시적으로 설립된 법인으로 실제 사업기간은 설립 총회부터 해산 총회까지다. (나) 따라서 조합은 2012사업연도에 해산 총회를 개최하여 조합원의 승인을 득하였으므로 이후 해산 등기 및 사업자등록 폐쇄 등의 여부와 관계없이 조합은 향후 별도의 사업을 영위할 의사가 없어 실질적인 사업의 폐지에 해당하기 때문에 2012사업연도의 대손금 손금산입은 타당하다.
(1) 청구법인은 채권부존재에 따른 분양완료시 소멸시효 완성으로 2012사업연도 손금이라고 주장하나, 이 건은 법인세법 시행령 제19조의2 의 제1항 제1호 내지 제7호의 사유에 해당되지 아니하는 대손금이므로 결산조정사항이다. (가) 청구법인은 계약에 의하여 손실을 조합에 청구할 수 없으므로 채권부존재에 해당하여 소멸시효를 기산할 수 없다고 하여 실제 분양이 완료된 2012사업년도의 법인세 관련 신고조정에 의한 대손금이라고 주장하나, 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제1호에서 제7호까지의 사유를 제외한 대손금은 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날을 귀속시기로 규정하고 있다. (나) 청구법인과 조합 간의 거래에서 발생한 당해 대손금은 소멸시효의 완성이 아닌 약정에 의한 채권의 임의적인 포기에 해당하므로, 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제1호에서 7호까지 규정하고 있는 소멸시효의 완성에 해당하지 않는 결산조정 사항이다. (다) 필요경비에 해당하는 대손금은 당해 채권이 법적으로 소멸된 경우와 법적으로는 소멸되지 아니하였으나 채무자의 자산상황, 지급능력 등에 비추어 자산성의 유무에 대하여 회수불능이라는 회계적 인식을 한 경우로 구분할 수 있고, 이 건의 대손금은 후자의 대손금에 해당한다 할 것인데, 전자는 당연히 회수할 수 없게 된 것이므로 사업자가 이를 대손으로 회계상의 처리를 하건 안하건 간에 그 소멸된 날이 속하는 과세연도의 필요경비로 산입 되는 것이고, 후자는 채권 자체는 그대로 존재하고 있으므로 사업자가 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생했다고 장부에 필요경비로 계상하였을 때에 한하여 당해 과세연도의 필요경비에 산입할 수 있다 할 것이다.
(2) 청구법인은 실질적인 전기오류수정손실에 의한 것으로 2012사업연도 손금이라고 주장하나, 이 건 대손금은 권리의무확정주의에 따라 대손금이 손금으로 확정되는 날, 즉 결산조정에 의한 손금으로 계상한 날이 속하는 사업년도의 손금이다. 청구법인은 2014사업연도에 채권 잔액을 제각처리한 것에 대하여 법인세법상 대손금 처리를 하였다기보다는 실질적으로는 전기오류수정손실로 처리되어야 하는 것으로 2012사업연도에 손금산입하고 2014사업연도에는 이월익금으로 손금불산입하여야 한다고 주장하나, 법인세법에서는 손익귀속시기와 관련하여 권리의무확정주의에 따라 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도에 귀속되어야 한다고 규정하고 있으며, 이 건에 해당하는 대손금이 확정된 날은 결산조정사항에 해당하므로 손금으로 계상한 날, 즉 법인이 결산시 손금으로 계상한 사업연도의 손금이다.
(3) 청구법인은 실질적인 사업의 폐지에 따른 대손금으로 신고조정 사항이라 주장하나, 동 대손금은 결산조정사항이다. (가) 청구법인은 조합이 2012사업연도에 해산 총회를 개최하여 조합원의 승인을 받았으므로 사실상 사업의 폐지에 해당하여 2012사업년도의 손금이라고 주장하나, 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제8호 및 제3항 제2호에서는 사업의 폐지로 회수할 수 없는 채권은 당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날, 즉 결산조정사항이라고 규정하고 있다. (나) 따라서 사업의 폐지에 해당하여 2012사업연도 손금으로 신고조정사항이라는 청구법인의 주장은 법령을 잘못 해석한 근거없는 주장이다.
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때 (2) 법인세법 제19조의2 [대손금의 손금불산입] ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.
④ 제1항을 적용받으려는 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 법인세법 시행령 제19조의2 [대손금의 손금불산입] ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권" 이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 상법에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
2. 어음법에 따른 소멸시효가 완성된 어음
3. 수표법에 따른 소멸시효가 완성된 수표
4. 민법에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금
5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권
6. 민사집행법 제102조 에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권
7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 따라 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것
8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권
9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금 (중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다). 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.
② 제1항 제9호에 따른 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일 전에 해당 수표나 어음을 제시하여 금융기관으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일을 말한다)로 한다. 이 경우 대손금으로 손금에 계상할 수 있는 금액은 사업연도 종료일 현재 회수되지 아니한 해당 채권의 금액에서 1천원을 뺀 금액으로 한다.
③ 제1항 각 호의 대손금은 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.
1. 제1항 제1호부터 제7호까지의 규정에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날
2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 아래와 같다. 청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로 다음과 같이 2개의 사업을 하였다. (가) OOO 아파트 주택재건축정비사업
1. 공사도급계약서(2007.10.26.)
2. 조합과 청구법인이 작성한 합의서
3. 청구법인이 주장하는 사업추진경과는 아래와 같다. (나) OOO 재건축사업
1. 공사도급계약서(2005.5.10.)
2. 청구법인이 주장하는 사업추진경과는 아래와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점채권이 실질적으로 존재하지 아니하며 채권이 존재하였다고 하더라도 할인분양으로 소멸하였고 채무자가 해산하였으므로 2012사업연도의 대손금으로 보아야 한다고 주장하나, 청구법인은 쟁점채권에 대하여 대손충당금 설정 및 제각 등의 회계처리를 하였으므로 당시 채권이 존재한 것을 부인하기는 어려운 점, 청구법인이 할인분양 후 쟁점채권의 정산 여부에 대하여 채무자와 합의한 내용은 제시되지 아니한 점, 회수불능 대손금은 법인 스스로 결산을 통하여 회계처리를 하여야만 손금으로 인정받을 수 있는 결산조정사항인 점, 청구법인이 2012사업연도 결산 당시 장부상 쟁점채권을 자산으로 계상하고 대손충당금 설정대상에 포함하여 한도액을 설정하는 등 대손금으로 회계처리를 하지 아니하였다면 쟁점채권을 대손금으로 손금에 계상한 것으로 볼 수 없으므로 그 후에 회계상의 잘못을 정정하였다는 등의 이유로 국세기본법제45조의2 제1항의 경정청구를 할 수는 없다고 보이는 점(대법원 2003.12.11. 선고 2002두7227 판결 참조) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.