청구인들이 제출한 쟁점법인의 주주명부는 단지 주주명, 주식수, 1주당 가액만이 기재되어 있는 점에 비추어 쟁점법인은상법상 주주명부가 주주명부가 작성되어 있는 것으로 보기 어렵다 할 것이므로 주식등변동상황명세서를 근거로 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
청구인들이 제출한 쟁점법인의 주주명부는 단지 주주명, 주식수, 1주당 가액만이 기재되어 있는 점에 비추어 쟁점법인은상법상 주주명부가 주주명부가 작성되어 있는 것으로 보기 어렵다 할 것이므로 주식등변동상황명세서를 근거로 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점주식의 명의신탁일인 2012.3.31. 현재 주주명부에 따르면, 청구인들 명의로 명의개서가 이루어진 사실이 없으므로 대법원 판례의 취지에 비추어 2013.3.20. 법인세 신고 당시 주식등변동상황명세서가 제출되었다는 점을 근거로 증여세를 부과할 수 없다. 대법원은 상속세 및 증여세법 제45조의2 제3항 의 주식등변동상황명세서 등에 주식 등의 소유자 명의를 실제 소유자와 다르게 기재하여 조세를 회피하려고 하였더라도 주주명부나 사원명부 자체가 없어 명의개서가 이뤄지지 않은 경우에는 같은 법 제45조의2 제1항 본문을 적용할 수 없었던 문제점을 보완하여 그러한 경우에도 증여세를 과세하려는데 입법취지가 있는바, 주주명부가 작성되어 있는 경우에는 설령 주식등변동상황명세서 등에 주식의 소유자 명의가 실제 소유자와 다르게 기재되어 있더라도 명의자 앞으로 주식에 대한 명의개서가 이루어지지 아니하였다면 명의자에게 같은 법 제45조의2 제3항을 적용하여 증여세를 과세할 수 없다고 판시하였다. 이 건의 경우, 2012.6.11. 법무법인 자유로가 작성한 OOO의 임시주주총회의사록 인증서에 첨부된 주주명부를 보면 2012.6.1. 개최된 임시주주총회 당시 아직 청구인들 앞으로 명의개서가 이루어지지 아니한 사실이 명백히 확인되는바, 처분청은 주주명부에 따른 명의개서 여부를 제대로 살피지 아니하고 단순히 법인세 신고시 제출된 주식등변동상황명세서를 토대로 같은 법 제45조의2 제3항을 적용하는 것은 부당하다.
(2) 쟁점계약서는 OOO이 청구인들의 동의 없이 명의를 도용하여 작성한 것이므로 명의신탁에 의한 증여세 부과는 부당하다. 청구인들은 OOO이 진행하던 OOO 조합원의 지위에 있었기에 조합원 지위에서 인감도장을 날인할 사안들이 다수 있어 사무처리 편의를 위해 OOO 사무실에 인감도장을 보관하고 있었다. OOO은 OOO에 보관되어 있는 청구인들의 인감도장을 청구인들의 동의 없이 사용하여 쟁점계약서를 작성하였던바, 쟁점계약서는 청구인들의 명의를 무단으로 도용하여 작성한 것에 불과한 것이며, 이러한 사실은 청구인들과 OOO 사이 주식양도·양수계약 무효확인 청구의 소에서 주식에 대한 양도ㆍ양수 계약이 무효임을 확인한다는 화해권고 결정이 내려진 점과 청구인들이 OOO을 사문서 위조 및 동행사죄로 고소하였고 수사과정에서 그 혐의가 인정되어 2015.9.3 법원의 약식기소까지 이루어진 점을 통해 충분히 알 수 있다.
(3) 조사청은 쟁점주식 1주당 주식가치를 평가함에 있어 증여일인 2012.3.31.이 아닌 직전연도말인 2011.12.31.자 재무상태표를 기준으로 평가하는 등 여러 문제점을 내포하고 있는 바, 이를 정확한 기준에 따라 다시 평가하면 1주당 주식가치는 OOO으로 산출되어 증여금액이 발생하지 아니한다. 조사청은 쟁점주식 1주당 순자산가치 평가시 증여일인 2012.3.31.이 아닌 직전연도말인 2011.12.31.자 재무상태표를 기준으로 평가하였는바, 이를 증여일 현재로 결산하면 2012.3.31.자 재무상태표와 같이 순자산 장부가액인 OOO원으로 산출되며 이를 시가로 평가하면 아래 <표1>과 같이 OOO원으로 산출된다. <표1> 2012.3.31. 현재 순자산가치 평가표 OOO의 경우 평가후의 자산 총액 대비 부동산 등(소득세법 시행령 제158조 제1항 제5호 가목) 보유비율을 계산하면 아래 <표2>와 같이 OOO%에 해당하는바, 이 경우 쟁점주식 1주당 주식가치의 평가는 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 제4항 제4호 에 따라 순자산가치로만 평가하여야 한다. <표2> OOO의 부동산 보유비율 따라서 조사청은 2011.12.31. 재무상태표를 기준으로 평가하여 OOO의 1주당 순자산가치를 제대로 산정하지 못한 오류가 있으며, OOO의 경우 부동산 등 자산 보유비율이 OOO%에 해당하여 순자산가치로 평가하여야 하고, 순자산가치는 마이너스 금액이어서 1주당 주식가치는 OOO원이 산출되어 증여금액은 발생하지 아니하므로 이 건 처분은 부당하다.
(1) 주식회사의 설립등기시 상법 제317조 제2항 에서 자본금의 액, 발행주식의 총수, 그 종류와 각종 주식의 내용과 수 등을 등기하도록 되어 있고, 또한 상법 제352조 제1항 에서 주식을 발행한 때는 주주명부에 주주의 성명과 주소, 각 주주가 가진 주식의 종류와 그 수, 각 주주가 가진 주식의 주권을 발행한 때에는 그 주권의 번호, 각 주식의 취득연월일 등을 기재하도록 되어 있으며, 상법 제337조 제1항 에서 취득자의 성명과 주소를 주주명부에 기재하지 아니하면 회사에 대항하지 못하도록 되어 있다. 법인세법 시행령 제160조 에 의하면 “주주명부나 사원명부란 상법 제352조 의 규정에 의한 주주명부 또는 같은 법 제566조의 규정에 의한 사원명부로서 다음 각 호의 구분에 의한 주주 또는 사원의 인적 사항이 기재된 것을 말한다.” 라고 되어 있어, 주주의 성명, 주소 및 주민등록번호가 기재되어 있어야 하는 것이다. 청구인이 제시한 주주명부는 상법 또는 법인세법에 의한 주주명부로 볼 수 없고, 또한 상법 또는 법인세법에 의한 주주명부가 제출되지도 않았으므로 상속세 및 증여세법 제45조의2 제4항 에 의한 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에 해당하여 법인세법 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한 당초 결정은 정당한 것이다. 비상장법인의 경우 주주명부가 작성되지 않거나 명의개서가 제대로 이루어지지 않고 필요에 의해 작성되는 등으로 엄격하게 관리되고 있지 않는 점 등에 비추어 상속세 및 증여세법 제45조의2 제3항 은 주식변동등상황명세서 등에 주식의 소유권에 관한 공시력을 부여한 것으로서 위 주식등변동상황명세서에 주주명이 명의수탁자로 기재되어 있으면 명의개서가 된 것으로 간주하는 것이다. 청구인들은 조사 당시 명의개서 여부를 판단할 수 있는 주주명부가 전혀 제출되지 않았을 뿐만 아니라, 현재도 처분청이 명의신탁일로 판단한 2012.3.31. 당시의 주주명부의 존재 및 그 주주명부에 청구인들이 기재되지 않았다는 점을 증명하지 못하는 바, 결국 명의신탁일 당시에는 주주명부가 존재하지 않았다고 판단할 수밖에 없으므로 상속세 및 증여세법 제45조의2 제3항 을 적용하여 법인이 제출한 주식등변동상황명세서가 주식의 소유권을 공시하는 것으로 보고 그 주식등변동상황명세서 등의 기재를 명의개서의 기준으로 삼아 명의신탁으로 판단할 수 있고, 위 규정의 입법 취지에도 부합한 것이다. 따라서 청구인들 및 OOO에 대한 조사 당시 OOO은 폐업법인으로 주주명부 및 명의개서 내용에 대한 자료를 제출한 바가 없으나 관할세무서에 제출된 쟁점계약서 및 주식등변동상황명세서에 의해 명의신탁 시점을 확인하여 2012.3.31. 증여받은 날로 보아 증여세를 과세한 처분은 정당하다. (2) 상속세 및 증여세법 제45조의2 제1항 의 증여의제 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통 하에 명의자 앞으로 등기 등을 하는 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와는 관계없이 일방적으로 명의를 사용하여 등기한 경우에는 적용될 수 없으며, 이 경우 과세관청이 실질소유자가 명의자와 다르다는 점만을 입증하면 그 명의자로의 등기 등이 당사자의 의사와 관련 없이 실질소유자의 일방적인 행위에 의한 것이라는 입증은 이를 주장하는 명의자가 하여야 하고(대법원 2008.2.14. 선고 2007두15780 판결, 같은 뜻임), 명의신탁에서 실질소유자와 명의자 간에 합의와 의사소통이 있었는지의 여부와 관련하여 반드시 명시할 필요는 없고 묵시적이거나 전후 사정에 비추어 있었다고 할 수 있으면 족하며 명의자의 동의가 사전에 한 것이든 사후에 행한 것이든 증여의제 과세대상인 것이다(조심 2008부2751, 2008.12.2., 같은 뜻임). 청구인들은 쟁점주식 취득이 명의도용에 따른 것임을 주장하나, 청구인들이 OOO 재직 당시 대표이사, 사내이사, 감사 겸 경리부장으로 재직하고 있었는바, 회사에서의 지위 등에 비추어 볼 때 동의나 승낙 없이 그 의사에 반하여 임의로 쟁점주식을 명의신탁하였다고 보기는 어렵고, 특히 2015년 3월 주식변동서면확인시 안내문을 받고 고액의 증여세가 과세될 것을 알았음에도 당시에는 명의도용을 전혀 주장한 사실이 없이 단지 주식 평가가 잘못되었다는 점만 주장하였을 뿐이다. 민사재판에서 관련된 형사사건의 확정판결에서 인정된 사실은 일반적으로 유력한 증거자료가 되지만, 당해 민사재판에서 제출된 다른 증거에 비추어 관련 형사사건의 확정판결에서의 사실판단을 그대로 받아들이기 어렵다고 인정할 특별한 사정이 있는 경우에는 채택할 수 없다 할 것인바(대법원 2003.4.22. 선고 2003두551 판결, 같은 뜻임), 청구인들이 OOO을 사문서 위조 및 행사 등의 사유로 형사 고발하여 약식 기소된 것이 이 건 쟁점주식 명의도용의 근거가 될 수는 없으며, 명의신탁자인 OOO은 2011년 법인자금 횡령 혐의로 불구속 기소된 사실이 있고, 조사청의 문답서에도 이를 언급하며 OOO의 과점주주로 법인의 2차 납세의무자에 해당되어 세금 및 체납처분을 회피할 목적으로 주식을 분산하고자 하였다고 진술하였다. 청구인들은 OOO과 쟁점주식 매매 이전부터 최근까지 같은 사업에 종사해온 지인들로 명의신탁자 OOO의 배임 등으로 OOO의 사업이 위험해지자 OOO의 과점주주 문제를 해소하기 위해 명의를 분산하는데 협력하였거나 최소한 묵인하였다고 보는 것이 타당하므로 이 건 처분은 정당하다.
(3) 청구인들은 OOO의 순자산을 평가하여 순자산가액이 OOO원이며, 2012.3.31. 현재 부동산 등의 보유비율이 OOO%에 해당하여 순자산가치로만 평가하여야 한다고 주장하나, OOO의 2012사업연도 표준대차대조표를 보면, 단기대여금에 OOO원을 계상하였고 해당 채권에 대하여 대손충당금을 설정한 내역이 없어 2012.3.31. 현재 대여금의 평가액이 OOO원이라는 청구인들의 주장은 인정하기 어렵고, 부동산을 OOO%이상 소유한 부동산과다보유법인에도 해당되지 아니하므로 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 제1항 본문에 따라 쟁점주식을 평가하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.
① 2012.3.31. 현재 OOO의 주주명부가 없어 주식등변동상황명세서를 근거로 청구인들이 명의수탁한 것으로 보아 증여세를 과세한 처분의 당부
② 쟁점주식의 거래가 청구인들의 명의가 도용되어 명의수탁된 것이라는 청구주장의 당부
③ 2012.3.31. 현재 OOO은 부동산과다법인에 해당하므로 쟁점주식의 평가액이 OOO원이라는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제45조의2[명의신탁재산의 증여 의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 특수관계인 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.
⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"란 국세기본법 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 관세법에 규정된 관세를 말한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조[비상장주식의 평가] ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법 제63조 제1항 제1호 다목의 주식 또는 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수등의 100분의 10이하의 주식 또는 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 법인세법 시행령 제74조 제1항 제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.
④ 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다.
1. 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 또는 출자지분
2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴·폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분
3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분
4. 소득세법 시행령 제158조 제1항 제5호 가목에 해당하는 법인의 주식등
⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. 제55조[순자산가액의 계산방법] ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제59조 제2항의 규정에 의한 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 이를 합산한다. 다만, 제54조 제4항의 규정에 의하여 평가하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제58조[국채·공채 등 그 밖의 유가증권의 평가] ② 대부금·외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액과 입회금·보증금 등의 채무가액은 원본의 회수기간·약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액으로 한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다. (3) 소득세법 시행령 제158조[기타 자산의 범위] ① 법 제94조 제1항 제4호 다목에서 "대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
5. 다음 가목 및 나목에 해당하는 법인의 주식등을 양도하는 경우의 당해 주식등
(4) 상법 제352조[주주명부의 기재사항] ① 기명주식을 발행한 때에는 주주명부에 다음의 사항을 기재하여야 한다.
2. 각 주주가 가진 주식의 종류와 그 수 2의2. 각 주주가 가진 주식의 주권을 발행한 때에는 그 주권의 번호
② 무기명식의 주권을 발행한 때에는 주주명부에 그 종류, 수, 번호와 발행년월일을 기재하여야 한다.
③ 제1항 및 제2항의 경우에 전환주식을 발행한 때에는 제347조에 게기한 사항도 주주명부에 기재하여야 한다. (5) 법인세법 시행령 제152조[법인의 설립 또는 설치신고] ① 법 제109조 제1항에 따라 법인의 대표자는 기획재정부령으로 정하는 법인설립신고서에 제2항에 따른 주주등의 명세서를 첨부하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
② 법 제109조 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "대통령령으로 정하는 주주등의 명세서"란 주식등의 실제소유자를 기준으로 다음 각 호의 내용을 적은 서류로서 기획재정부령으로 정하는 주주등의 명세서를 말한다.
1. 주주등의 성명 또는 법인명, 주민등록번호·사업자등록번호 또는 고유번호
(1) 조사청이 2015년 8월 작성한 OOO의 주식변동조사 종결보고서 내용은 아래와 같이 나타난다. (가) OOO의 주식 매매내역은 아래 <표3>과 같으며, 당초 OOO의 대표이사 OOO 및 OOO로부터 청구인들이 저가양수에 따른 증여 혐의로 서면확인대상자로 선정되었으나, 명의신탁 혐의가 있어 실지 조사대상자로 전환하였다. <표3> OOO의 주식 매매 현황 (나) 법인등기부등본상 OOO은 2008.3.7.〜2012.1.16. 기간 동안 OOO의 대표이사로, OOO은 2008.3.7. 이사, 2011.3.〜2014.3.13. 사내이사로, OOO의 2012.1.16. 감사로 등기되어 있고, 실제 직책으로 OOO은 대표이사, OOO은 관리이사, OOO은 경리부장을 역임하였으며, OOO은 운전기사로 근무하였다. (다) OOO 및 OOO가 제출한 증권거래세 신고서상 주식매매계약서에 OOO, OOO, OOO의 경우 인감도장이, OOO의 경우 막도장이 날인되어 있다. (라) 명의신탁 여부에 대한 조사내용은 아래와 같다.
1. 명의신탁 혐의자인 OOO은 명의를 분산한 이유로 자신이 배임으로 유죄판결을 받은 사실이 있고, 조세 및 체납처분을 회피하기 위해서라고 진술하였으며, OOO은 2012년 11월 납기 원천세 등 현재까지 OOO원의 국세가 체납된 상태이다.
2. 조사대상자들은 2015년 3월 주식변동 서면확인시 주식을 저가 양수한 혐의로 소명안내문을 받고 명의도용 사실을 처음 알게 되었다고 주장하나, 주식변동 서면확인 기간 동안 단지 상속세 및 증여세법상 비상장주식 평가방법의 적정 여부에 대해서만 주장하였을 뿐 명의도용을 주장한 사실이 없고, 실지조사 착수시 OOO에 주식양도․양수계약 무효확인청구의 소OOO에 따른 화해권고 결정을 받아 제출하였으나 이를 통해서는 명의도용을 인정받기 어렵자 조사기간 종결이 임박한 2015.8.12. OOO을 사문서 위조로 고소하였다.
3. OOO은 OOO을 사문서 위조로 고소하기 위해 OOO에게 매매계약서를 달라고 요구하고, OOO은 OOO에게 받으라는 내용의 카카오톡 대화가 확인되는바, OOO, OOO이 해당 서류를 보관하고 있다는 것은 명의도용 주장이 사실이 아니라는 증거이다.
4. OOO, OOO, OOO의 사업 경력을 살펴보면, OOO은 (주)OOO(120-86-32, 2002.1.24.∼2002.12.31.), OOO(214-05-68, 1994.10.7.∼1996.6.30.), (주)OOO(214-86-22, 1998.4.9.∼2006.1.5.) 등 법인을 경영한 경력이 있고 2007∼2009년 주식회사 OOO주주(지분 OOO%)로 확인되며, OOO은 (주)OOO의 대표이사(2007년∼2010년) 및 주주(2009년 지분 OOO%)로 확인되는 바, (주)OOO는 2007년∼2008년 OOO이 OOO%, OOO가 OOO% 지분을 소유한 적이 있는 회사로 OOO과 OOO 및 OOO은 예전부터 OOO 및 (주)OOO의 주주 및 직원으로 협력관계에 있었고, OOO도 (주)OOO(131-81-72, 2002.6.19.～2006.6.19.)이라는 법인을 운영한 사실이 있고, 특히 OOO의 경리부장으로서 법인의 주주가 변경된 사실을 모를 수 없는 위치에 있는 자이다. 청구인들은 오래전부터 비상장주식에 대한 개념을 알고 있었고, 쟁점주식에 대한 취득사실을 몰랐다고 보기 어려우며, 인감도장이 날인된 점으로 보아 명의가 도용된 것이 아닌 명의신탁으로 보인다.
5. 청구인들은 OOO을 사문서 위조로 고소한 상황으로 향후 유죄판결을 받을 가능성이 있으나, 형사사건의 확정판결에서 인정된 사실이라도 그대로 받아들이기 어려운 특별한 사정이 있는 경우 이를 채택할 수 없다. 쟁점주식의 명의신탁자와 청구인들은 직·간접적으로 오래전부터 알고 지냈던 사이로 특히 청구인들은 OOO 재직 당시 대표이사, 사내이사, 감사를 지낸 등기 임원이고, OOO 퇴사 후 명의신탁자의 아들이 운영하는 회사인 (주)OOO에 주주 및 직원으로 근무한 내역이 확인되며, 당초 서면확인시 OOO의 세금이 부과될 수 있음을 알고도 형사고소를 하지 않고, 민사소송을 제기하거나 형사 고소 시점을 조율하는 등 형사 고소 역시 사실상 통정한 것으로 보이는 바, 사문서 위조 등에 대한 형사 판결이 있더라도 이를 신뢰하기 어렵다.
6. OOO은 청구인들과 달리 OOO의 운전기사에 불과하고 주식매매계약서에 막도장이 날인되어 있고, 카카오톡 내용으로 볼 때, 주식을 취득한 사실에 대하여 전혀 모르고 있었던 것으로 보이고, 청구인들과 별도로 OOO을 사문서 위조로 고소한 점 등으로 보아 명의가 도용된 것으로 보인다.
(2) 조사청이 2015.8.5. 실시한 OOO에 대한 문답서 주요 내용은 아래와 같다.
(3) 조사청은 2015.7.24. 청구인들을 출석시켜 문답서를 작성하였으며, 그 중 OOO의 주요 내용은 아래와 같다.
(4) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 OOO의 주주명부를 법무법인에서 인증하였고, 명의신탁일 현재 주주명부에 명의개서되지 아니한 것으로 명백히 확인되었다고 관련 증빙을 제시하며 아래와 같이 주장한다.
1. 상속세 및 증여세법에서는 별도로 주주명부에 대한 정의를 두고 있지 아니여 주주명부에 관하여는 상법상 규정이 준용될 수밖에 없다. 즉, 법인세법과 달리 상법상 주주명부의 경우 주주의 성명과 주소 등을 기재하면 족한데, 이 사건 인증서에 첨부된 주주명부의 경우 주주의 성명이 기재되어 있는 점, 공증기관에서 인증을 받는 경우 실제 주주명부, 주주 또는 대리인의 인감증명서 등을 제출하여야 하고, 인증기관은 실제 주소, 상법상 주주명부의 존재 여부 등에 대하여 확인하고 인증하고 있는 점, 가명 주주로의 명의개서를 차단하거나 주식 소유권을 확인하기 위하여 ‘주주의 성명 및 주소’를 기재한다는 취지에서 본다면 이 사건 관련 법인의 실제 주주는 이 사건 부과 처분 또는 이로 인한 법적 분쟁에서 이미 그 실제 주주의 존재가 확인되었다는 점에서, 단순히 그 주주의 주소가 기재되지 아니하였다 하여 이를 주주명부로 볼 수 없는 것이 아니라 할 것이다.
2. 처분청은 이 사건 적용 조항 상 “주주명부 등이 작성되지 아니한 경우”를 “(주주명부가 있는 상태에서) 주주변동에 따른 명의개서가 이루어지지 않은 경우를 의미하는 것”으로 해석하여야 한다는 주장하나, 이는 대법원 판례에도 명백히 배치된다. 대법원(2014.5.16. 선고 2011두11099 판결)은 “주주명부 등이 작성되지 아니한 경우”의 의미를 “주주명부나 사원명부 자체가 없는 경우”로 명백히 한정하고 있는바, 이는 통상 명의개서를 하지 않더라도 주식을 취득한 자가 주식의 소유자이나, 회사와의 관계에서는 주주명부에 기재된 자가 주주인 것으로 취급되며, 상속세 및 증여세법은 상법 규정에 따라 주주명부를 기준으로 차명 여부를 판단하도록 하고 있는 점, 그런데 법인 중에는 주주명부를 작성하지 않는 경우도 종종 있으며 이 경우는 주주명부 그 자체가 없으므로 주주명부를 기준으로 차명여부를 판단할 수 없으므로 상속세 및 증여세법은 주주명부가 작성되지 아니한 경우에만 주식등변동상황명세서에 의하여 차명여부를 판정하도록 하고 있는 점, 만일 주주명부가 작성되어 있는데 주주명부의 기재와 주식등변동상황명세서의 기재에 차이가 있다면 주주명부상으로는 차명주식에 해당하지 않지만 주식등변동상황명세서에 의하면 차명주식에 해당하는 경우가 생기며 이 경우에도 차명주식 여부는 “주주명부”를 기준으로 판단하는 것이 타당하다는 점, 주식등변동상황명세서는 주주명부가 없는 경우 차명주식 여부를 판단하는 보충적인 방법일 뿐이며, 이는 상속세 및 증여세법의 문언과 입법취지에서도 쉽게 확인할 수 있다.
3. 통상 법인은 주주명부가 설립 당시 최초로 작성되고 그 이후 변동 상황이 있는 경우 일자와 함께 그 내용이 주주명부에 기록되는 것임에 비추어 볼 때, 이 건 관련 OOO은 명의신탁일인 2012.3.31. 에는 주주의 변동 등이 없었으므로 어떠한 내용도 기재할 수 없었고, OOO은 설립일부터 주주명부를 작성하여 명의신탁일 현재에도 계속 그 주주명부를 보관하고 있었던 것이다. 즉, 명의신탁일인 2012.3.31. 이전에 작성된 2012.1.16. 자 주주명부 및 기 제출된 2012.6.1. 자 주주명부가 이를 입증하고 있는 것이다.
4. 청구인들이 OOO에서 2001.11., 2004.12.31. 및 2006.2.25.에 각 작성된 주주명부를 제출하였고, 2006.2.25. 이후 변동이 없어 2006.2.25. 작성된 주주명부에 기재된 내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인들이 제출한 2006.2.25. OOO의 주주명부 현황
5. 2012.1.16. 및 2012.6.1. 임시주주총회의사록(인증)에는 주주총수 4명(발행주식총수 OOO주) 중 출석 주주수 2명(이의 주식수 OOO주), 임시주주총회의사록에 첨부된 주주명부에는 주주이름과 안건 항목란에 주주총수 4명 중 OOO(OOO주) 및 OOO(OOO주)가 회의에 참석하여 찬성의결한 것으로 기재되어 있다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 제45조의2 제1항 은 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다고 규정하고 있는 바, 주주명부가 작성되어 있는 경우에는 설령 주식등변동상황명세서 등에 주식의 소유자 명의가 실제 소유자와 다르게 기재되어 있다고 하더라도, 명의자 앞으로 주식에 대한 명의개서가 이루어지지 아니하였다면 명의자에게 같은 법 제45조의2 제3항을 적용하여 증여세를 과세할 수는 없다 할 것이다(대법원 2014.5.16. 선고 2011두11099 판결, 참조). 이 건의 경우, 청구인들은 OOO의 주주명부를 제시하면서 주주명부에 변동이 없으므로 명의개서되지 아니하여 명의신탁이 아니라는 주장이나, OOO의 주주명부가 작성되어 있는 것인지를 살펴보면, 상속세 및 증여세법에서는 별도로 주주명부에 대한 정의를 두고 있지 아니하여 상법상 규정을 준용하여야 한다고 보이는바, 상법 제352조 제1항 은 주주명부에 주주의 성명과 주소, 각 주주가 가진 주식의 종류와 수, 각 주식의 취득연월일을 기재하도록 규정하고 있음에도 청구인들이 제출한 OOO의 주주명부는 단지 주주명(주민등록번호), 주식수, 1주당가액만이 기재되어 있는 점에 비추어 OOO은 상법상 주주명부가 작성되어 있는 것으로 보기 어렵다 할 것이므로 처분청이 OOO의 주식등변동상황명세서를 근거로 청구인들에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 관련 증빙을 제시하면서 쟁점주식의 거래는 OOO이 청구인들의 명의를 도용하여 계약을 체결한 것이라고 아래와 같이 주장한다.
1. 청구인들과 OOO 및 OOO 간에 체결한 쟁점주식 양수양도계약서, 인감증명 및 증권거래세 과세표준신고서 내용에 의하면, 청구인들이 2012.3.31. OOO 및 OOO로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 양수한 것으로 되어 있다.
2. 청구인들 및 OOO이 원고로 하고 OOO 및 OOO를 피고로 하여 제기한 주식 양도․양수계약무효확인 청구의 소OOO에서 OOO은 화해권고결정으로 쟁점주식의 양수도계약이 무효임을 확인하였다.
3. 조사청이 작성한 문답서에 OOO은 과점주주로서 제2차 납세의무 등 조세회피를 위하여 청구인들의 명의를 임의로 도용하여 명의신탁하였다고 진술하였고, 청구인들은 쟁점주식의 취득 사실을 조사청의 소명안내문을 받고서야 알았다고 진술한 것으로 나타난다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 OOO이 청구인들의 명의를 도용하여 쟁점주식을 청구인들의 명의로 하였다고 주장하나, 명의신탁은 반드시 명시할 필요는 없고 묵시적이거나 전후 사정에 비추어 합의가 있었다고 볼 수 있으면 족한 것이며, 명의신탁에 대한 명의자의 동의는 명시적이든 묵시적이든 사전에 이루어진 것이든 사후에 이루어진 것이든 그 형태를 불문하는 것인바, 청구인들과 OOO 및 OOO가 체결한 쟁점주식 양수도계약서에는 청구인들의 인감도장이 날인되어 있는 점, 청구인들은 OOO이 주주로 있는 OOO 등의 임직원으로 재직한 사실이 있는 점, OOO의 운전기사인 OOO과 OOO의 카카오톡 대화내용에 의하면 쟁점주식의 매매계약서 작성사실을 알고 있는 것으로 보이는 점, 청구인들은 조사청의 소명안내문을 받고도 명의도용을 주장하지 아니하고 있다가 조사청의 조사종결 직전에야 OOO을 형사고소한 점 등에 비추어 OOO이 쟁점주식을 청구인들의 명의로 명의개서한 사실에 대하여 청구인들이 알고 있었다고 보이므로 청구인들의 명의가 도용되었다는 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.
(6) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 쟁점주식 평가시 명의신탁일인 2012.3.31. 현재로 평가하여야 하고, OOO은 2012.3.31. 현재 부동산 등의 자산이 OOO%를 초과하는 부동산과다보유법인이므로 순자산가치로만 평가하여야 하며, 순자산가치로 평가시 평가액은 OOO원이라고 주장한다. (나) 조사청이 평가한 OOO의 2011.12.31. 현재 1주당 주식가치 평가명세 내용은 아래 <표5>와 같이 나타난다. <표5> OOO의 주식 보충적 평가 내역 (다) OOO이 법인세 신고시 제출한 대차대조표 내용은 아래 <표6>과 같으며, 2012.1.1.～2012.12.31. 기간 동안 대손충당금 및 대손금조정명세서상 단기대여금 채권잔액 OOO원 등 채권잔액은 OOO원으로 되어 있다. <표6> OOO의 표준대차대조표 현황 (라) 청구인들이 제출한 OOO의 2012.3.31. 및 2011.12.31. 현재 재무상태표와 2011 및 2012사업연도 손익계산서 내용은 아래 <표7>․<표8>과 같이 나타난다. <표7> OOO의 재무상태표 현황 <표8> OOO의 손익계산서 현황 (마) 청구인들이 제출한 2012.3.31. 현재 건설용지 및 단기대여금 평가 내역은 아래 <표9>․<표10>과 같이 나타난다. <표9> 2012.3.31. 건설용지 평가 내역 <표10> 2012.3.31. 현재 단기대여금 평가 내역 (바) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식을 2012.3.31. 현재 평가할 경우 부동산 등이 OOO%를 초과하는 부동산과다보유법인에 해당하여 순자산가치만으로 평가하여야 하고 그 평가액은 OOO원이라고 주장하나, 상속세 및 증여세법 시행령 제55조 제1항 은 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 OOO원 이하인 경우에는 OOO원으로 한다고 규정하고 있고, 같은 영 제58조 제2항 단서에서 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다고 규정하고 있다. 이 건의 경우, OOO이 2012.3.31. 현재 부동산 등의 자산이 OOO%를 초과하는 부동산과다보유법인인지를 살펴보면, 청구인들은 2012.3.31. 현재 재무제표에 계상된 단기대여금 OOO원이 회수불가능한 금액이라고 제시하나, OOO이 법인세 신고시 제출한 2012사업연도말 표준대차대조표상 단기대여금채권이 OOO원으로 계상되어 있는 점, 청구인들이 제출한 2012.3.31. 현재 재무상태표에 단기대여금 OOO원, 대손충당금 OOO원이 계상되어 있는 점 등에 비추어 청구인들은 실제 회수불가능하다고 인정할 만한 객관적인 증빙이 없이 임의로 자산에서 차감하여 계산한 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.
2. 그 밖의 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서, 같은 호 나목(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다), 제7항(제1호 다목이 적용되는 경우는 제외한다) 또는 제114조 제7항(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다)의 금액에 자산별로 대통령령으로 정하는 금액을 더한 금액. 다만, 제1항 제1호 나목에 따라 취득가액을 환산가액으로 하는 경우로서 가목의 금액이 나목의 금액보다 적은 경우에는 나목의 금액을 필요경비로 할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (2) 소득세법 시행령 제163조(양도자산의 필요경비) ⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 “대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액”이란 제176조의2 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 가액을 말한다. 제166조(양도차익의 산정 등) ⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제64조 에 따라 안분계산 한다. 제176조의2(추계결정 및 경정) ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.
2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지·건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액
③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.
1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액
2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액
(3) 부가가치세법 시행령 제64조(토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산) 법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한 금액. 다만, 감정평가가액[괄호 생략]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
결정 내용은 붙임과 같습니다. (참조결정 조심2008부2751)