현지에서 원천징수된 외국인계약자세를 외국납부세액공제 부인한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2000.8.16.부터 OOO에서 전자제품 제조․판매업을 영위하는 법인으로, 2011～2014사업연도에 OOO 소재 OOO 주식회사 등에 기계 수출 및 설치용역을 제공하고, 해당 사업연도 법인세 신고시 OOO 세법에 따라 외국인 계약자에 대한 세액(이하 “외국인계약자세”라 한다)으로 원천징수된 OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)에 대하여 외국납부세액으로 공제받았다.
• 나. OOO장이 2015.6.17.부터 2015.8.20.까지 청구법인에 대한 법인세조사를 실시한 결과, OOO 정부와 OOO 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정(이하 “OOO 조세조약”이라 한다) 제7조에 따라 사업소득(이윤)은 타방 체약국에 고정사업장이 있고 그 사업장에 귀속되는 이윤이 있어야만 타방체약국에서 과세할 수 있으나, 청구법인은 OOO 소재의 고정사업장이 존재하지 않아 사업소득에 따른 원천징수세액이 발생할 여지가 없다고 보아 청구법인의 외국납부세액공제를 부인하고 기타 다른 조사내용을 반영하여 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2015.10.12. 청구법인에게 2011～2014사업연도 법인세 합계 OOO을 각 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.1.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 당초 OOO 정부에 납부한 기업소득세 등이 소득에 대하여 부과된 조세로 보아 외국납부세액 공제를 신청하였다. OOO 정부에서 OOO에서 사업하는 외국법인 및 개인으로부터 원천징수하는 외국인계약자세(기업소득세, 부가가치세)를 구체적으로 보면, 기업소득세는 공급하는 물품대금 및 서비스로부터 얻게 되는 수익에 대하여 과세하는 일종의 “매출세”이므로 소득을 과세대상으로 하는 우리나라의 법인세와 그 성격이 다르다. 즉, 외국인계약자세는 OOO 조세조약에서 규정하고 있는 이중과세방지 대상인 법인세, 소득세, 주민세 범주에 포함되지 아니한다. 따라서, 외국인계약자세가 외국납부세액 공제 요건에 해당되지 아니하여 세액공제를 할 수 없다 할지라도, 당해 조세를 OOO세법에 따라 OOO 정부에 실제 납부하였고, 이와 같은 성격의 조세는 청구법인의 사업수행에 필요한 비용이라 할 것이므로 이를 법인세법제19조 제4항 및 같은 법 시행령 제19조 제10호에서 규정한 제세공과금으로 보아 손금으로 인정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 OOO 조세조약제2조에서 조세조약 대상조세를 OOO에 있어서는 소득세․법인세․주민세로, OOO에 있어서는 개인소득세․이윤세․이윤송금세로 정의하고 있고, 외국인계약자세는 외국인계약자의 선택에 따라 OOO 회계시스템을 따르는 경우 실지소득에 법인세율을 적용하여 과세되고, 그렇지 않은 경우 거래금액에 인정법인세율을 적용하여 원천징수 형태로 납부되는바, 이는 법인의 이윤에 대하여 과세되는 조세이므로 OOO 조세조약 제2조의 적용대상이다. OOO 조세조약제7조는 고정사업장에 귀속되는 이윤에 대하여 과세할 수 있다고 규정하고 있는데, 청구법인의 외국인계약자세는 OOO 조세조약제5조에 따른 고정사업장이 없음에도 OOO 과세당국이 조세조약에 위배되게 징수한 것으로서 적법하게 납부한 세액이 아니므로 법인세법제57조에 따른 외국납부세액 공제를 적용받을 수 없다. 또한, 조세조약에 위배되게 납부하였다면 OOO 과세당국에 불복을 청구하여 돌려받아야 하며, 불복으로도 처리되지 않는다면 국제조세조정에 관한 법률의 상호합의절차 개시를 신청하여 양국의 권한 있는 당국 간의 상호합의로 처리하여야 하는 것이므로 손금산입 대상으로도 인정하기 어렵다.

• 가. 쟁점 OOO 세법에 따라 현지에서 원천징수된 외국인계약자세를 외국납부세액공제 대상이 아니라고 보아 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 등: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 과세자료에 의하면, 청구법인은 2011～2014사업연도에 OOO 소재 OOO 주식회사 등에 기계 수출 및 설치용역을 제공하고, 2011～2014사업연도 법인세 신고시 OOO 세법에 따라 외국인계약자세 명목으로 원천징수된 금액OOO에 대하여 외국납부세액으로 공제받았고, OOO장은 2015.6.17.부터 2015.8.20.까지 청구법인에 대한 법인세조사를 실시한 결과, 한․OOO 조세조약 제7조에 따라 사업소득(이윤)은 타방 체약국에 고정사업장이 있고 그 사업장에 귀속되는 이윤이 있어야만 타방체약국에서 과세할 수 있으나, 청구법인은 OOO 소재 고정사업장이 존재하지 않아 사업소득에 따른 원천징수세액이 발생할 여지가 없다고 보아 청구법인의 외국납부세액공제를 부인하고 기타 다른 조사내용을 반영하여 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2015.10.12. 청구법인에게 이 건 처분을 하였다.

(2) OOO 진출기업을 위한 세무안내 자료(2011.12.1.) 중 ‘외국인계약자세’에 대한 내용은 다음과 같다. (가) 외국인투자법에 근거하지 아니한 형태로 OOO에서 사업을 수행하는 개인 및 조직은 외국인계약자세(Foreign Contractor Withholding Tax)를 지불하여야 한다. (나) 외국인계약자세는 ‘부가가치세’와 ‘법인세’로 구성되며 ① OOO 회계시스템을 적용하여 회계처리하는 경우에는 외국인계약자가 관련 세금(부가가치세는 ‘매출부가가치세-매입부가가치세’, 법인세는 ‘28%×과세 소득’)을 계산하여 신고․납부하고, ② OOO 회계시스템을 적용하지 않는 경우에는 OOO의 발주처가 외국인계약자에게 계약금액을 지급하기 전에 관련 세금(부가가치세는 ‘추정부가가치×부가가치세율’, 법인세는 ‘매출액×추정법인세율’)을 원천징수하여 과세관청에 납부하여야 한다.

(3) 청구법인은 쟁점금액을 외국납부세액공제 대상으로 보거나 OOO 외국인계약자세는 일종의 “매출세”이므로 당해 조세를 손금으로 인정하여야 한다고 주장하며, OOO에서 2013년 4월 발행한 “OOO외국인계약자세제 기본골격안내” 자료(외국인계약자세는 ‘부가가치세’와 ‘기업소득세’로 구성되어 있고, 부가가치세는 당연히 소득세에 속하지 아니하며, 기업소득세 역시 본질적으로 소득세/법인세가 아닌 매출세(Business/Sales Revenue Tax)인 것으로 소개하고 있음), 2014년 7월 발간된 국세청의 국세지(“공제 가능한 세금이 아니더라도 그 세금이 실제로 외국정부에 지급되고, 당해 납세자에 의하여 지급되었다면, 손금산입은 가능하다. 이는 외국에 납부한 세금이 세액공제요건을 갖추지 못한 것이라도 이 금액은 사업수행상 필요한 경비이고, 손금은 필요경비인 경우 인정되기 때문이다”라고 기재되어 있음)를 제출하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점금액을 법인세법제57조에 따른 외국법인세액에 해당 한다고 보아 외국납부세액공제를 적용하거나 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나,OOO 조세조약제7조에서 “기업이 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 사업을 경영하는 경우 동 고정사업장에 귀속되는 이윤에 대하여만 동 타방체약국에서 과세할 수 있다”고 규정하고 있고, OOO에 고정사업장을 가지고 있지 아니한 내국법인이 OOO에서 제품 등을 수출하고 받은 대가 에 대하여 외국인계약자세를 부담하였다면 이는 OOO 과세당국이 조세조약에 위배되게 징수한 것이라 적법하게 납부한 세액으로 보기 어려우며, OOO 조세조약제7조에 따라 적정하게 납부된 세액이 아닌 경우에는법인세법제57조에 따른 외국법인세액에 해당된다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등 (1) 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 것) 제19조[손금의 범위] ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 조세특례제한법 제100조의18 제1항 에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제21조[세금과 공과금의 손금불산입] 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세액을 포함한다) 또는 지방소득세 소득분과 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다)

2. 반출하였으나 판매하지 아니한 제품에 대한 개별소비세 또는 주세(酒稅)의 미납액. 다만, 제품가격에 그 세액에 상당하는 금액을 가산한 경우에는 예외로 한다.

3. 벌금, 과료(통고처분에 따른 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금 및 체납처분비

4. 법령에 따라 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금

5. 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지·제한 등의 위반에 대한 제재(制裁)로서 부과되는 공과금

6. 연결모법인에 제76조의19 제2항에 따라 지급하였거나 지급할 금액 제57조[외국납부 세액공제 등] ① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(조세특례제한법이나 그 밖의 법률에 따라 면제되거나 세액 감면을 적용받는 경우에는 대통령령으로 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법 (2) 법인세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22577호로 개정된 것) 제19조[손비의 범위] 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

제94조[외국납부세액의 공제] ① 법 제57조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 외국법인세액"이란 외국정부(지방자치단체를 포함한다. 이하 같다)에 의하여 과세된 다음 각 호의 세액(가산세 및 가산금은 제외한다)을 말한다. 다만, 국제조세조정에 관한 법률 제10조 제1항 에 따라 내국법인의 소득이 감액조정된 금액중 국외특수관계자에게 반환되지 아니하고 내국법인에게 유보되는 금액에 대하여 외국정부가 과세한 금액을 제외한다.

1. 초과이윤세 및 기타 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액

2. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액

3. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로서 소득외의 수익금액 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액

(3) OOO 조세조약(1994.9.9. 발효) 제2조[대상조세] 1. 이 협정은 조세가 부과되는 방법 여하에 불구하고 일방체약국, 그 정치적 하부조직, 또는 지방자치단체가 부과하는 소득에 대한 조세에 대하여 적용한다.

2. 재산의 가격증가에 대한 조세는 물론, 동산 또는 부동산의 양도로인한 소득에 대한 조세 및 임금 또는 급료의 총액에 대한 조세를 포함하여 총소득 또는 소득의 제요소에 부과되는 모든 조세는 소득에 대한 조세로 본다.

3. 이 협정이 적용되는 현행 조세는 특히 다음과 같다.

• 가. OOO에 있어서는,

(1) 소득세

(2) 법인세 및

(3) 주민세 (이하 "OOO의 조세"라 한다.)

• 나. OOO에 있어서는,

(1) 개인소득세

(2) 이윤세 및

(3) 이윤송금세 (이하 "OOO의 조세"라 한다.)

4. 이 협정은 이 협정의 서명일 이후 현행 조세에 추가 또는 대체하여 부과되는 동일하거나 실질적으로 유사한 조세에 대하여도 적용한다. 양 체약국의 권한있는 당국은 자국 세법의 실질적인 개정사항을 상호 통보한다. 제7조[사업이윤] 1. 일방체약국의 기업의 이윤에 대하여는, 그 기업이 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국에서 사업을 경영하지 아니하는 한, 동 일방체약국에서만 과세한다. 기업이 위와 같이 사업을 경영하는 경우 동 고정사업장에 귀속되는 이윤에 대하여만 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.