관세평가분류원장의 ‘품목분류 사전심사 회신자료’에는 청구법인들의 염지계육을 부가가치세 면세품목으로 분류한 사실이 확인되는 점, 과세관청은 본래의 성질이 변하여 해당 ‘품목’으로 분류할 수 없다는 점을 증명하여야 함에도 입증책임을 다한 것으로 볼 수는 없는 점 등에 비추어 청구법인들에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
관세평가분류원장의 ‘품목분류 사전심사 회신자료’에는 청구법인들의 염지계육을 부가가치세 면세품목으로 분류한 사실이 확인되는 점, 과세관청은 본래의 성질이 변하여 해당 ‘품목’으로 분류할 수 없다는 점을 증명하여야 함에도 입증책임을 다한 것으로 볼 수는 없는 점 등에 비추어 청구법인들에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
[주 문] OOO세무서장․OOO세무서장이 2016.7.22. 각각 청구법인들에게 한 2011년 제1기 부가가치세 OOO원(주식회사 OOO) 및 부가가치세 OOO원(주식회사 OOO)의 각 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 2011년 제1기 부가가치세 과세기간 중 청구법인들이 공급한 계육을 과세물품으로 보아 과세한 처분은 부당하다. (가) 청구법인들은 이 사건 부과처분 과세기간(2011년 제1기) 중 계육에 염지제를 혼합하지 않았음에도 청구법인들이 위 과세기간 중 계육에 이 사건 염지제를 직접 혼합 내지 첨가한 후 그와 같은 계육을 공급한 사실이 있음을 전제로 이루어진 이 사건 부과처분은 사실관계를 오인한 위법한 처분이다. 처분청은 청구법인들이 동 과세기간 중 계육을 공급함에 있어 절단 및 세척, 그리고 1차로 염지 처리한 계육을 그대로 공급한 것이 아니라 그 계육에 추가로 이 사건 염지제를 직접 혼합·첨가한 후 이를 공급하였다는 의견이나, 당초 세무조사시 조사청이 확보한 OOO 스프 포장 자료 사진, OOO 영업점 및 OOO 생산관리 담당자 사실확인서, 2011년 1월 1일부터 2011년 6월 30일 기간 중 OOO이 작성한 생산일보, 동 기간 중 거래처에 발급한 거래명세서만 보더라도 염지제를 혼합하여 공급하지 않았음이 명백하다. 또한 처분청은 청구법인들이 공급받은 벌크 형태의 염지제를 봉지 스프 형태의 염지제로 포장하여 제시된 사진처럼 공급하였다고 주장하면서도 이를 관리하기 위한 생산실적 기록이 전혀 없다고 하나, 봉지 스프 형태의 염지제 한 봉지는 그 가치(가격), 용량, 제조방법 등을 감안할 때 현실적으로 생산일자, 생산량, 재고량 등을 일일이 관리할 필요도 없을 정도의 물품에 불과하므로, 예를 들어 대형 조선소에서 조그마한 나사 하나 하나를 관리하지 않았으므로 조선소가 배를 제작함에 있어 나사를 사용하였다는 조선소 주장을 믿지 못하겠다는 것과 동일하다 할 것이다. OOO이 수집한 생산실적보고서, 품목제조보고서 등은 청구법인들이 그 영업장 시설에서 취급하는 모든 축산가공품 및 식료품 등에 대하여 빠짐없이 그 생산·공급실적 등을 보고하였는지만이 문제될 뿐이며, 단지 위 보고서들의 ‘품목’ 기재란에 ‘염지계육’이라고 기재되어 있다는 사정만으로 청구법인들이 계육에 염지제를 혼합하여 공급한 사실이 있다고 단정할 수는 없다. 또한 청구법인들은 2014년 9월 무렵에서야 염지제를 자체 개발하여 생산하였고 동 시점 이후부터 계육에 염지제를 직접 혼합한 후 이를 공급하였는데, OOO이 위 감사결과에 따라 지시한 시정요구 사항 또한 모두 청구법인들이 주장하는 것과 일치할 뿐만 아니라 당초 세무조사시 이미 확인된 사항이다. 따라서 청구법인들이 계육에 염지제를 혼합한 후 이를 공급하였다는 취지의 처분청 의견은 막연한 추정에 불과하며 이에 대한 사실관계는 당초 세무조사에서의 구체적인 조사를 통해 이미 밝혀졌다. (나) 설령 청구법인들이 이 사건 부과처분 과세기간 중 계육에 염 지제를 직접 혼합한 후 이를 공급하였다는 취지의 처분청 의견이 모두 사실로 인정된다고 하더라도, 계육에 염지제를 직접 혼합한 후 이를 공급하는 계육공급 방식은 여전히부가가치세법상 면세대상 거래에 해당한다. OOO이 계육을 공급하면서 염지제를 추가로 직접 혼합·첨가한 후 이를 OOO에 공급하였고 OOO은 공급받은 염지계육을 그대로 각 가맹점에 공급하였는바, 처분청은 청구법인들이 위와 같은 방법으로 행한 계육의 공급은 모두부가가치세법상 면세거래가 아니라 과세거래에 해당한다는 의견이나, 위 의견은 OOO의 결정 사례, 조세심판원의 심판결정 사례, 국세청의 업무집행 사례, OOO의 관세법상 품목분류 회신에 모두 반하는 부당한 견해이다. OOO의 결정사례에서 부가가치세법은 관세율표 번호에 따른 품목분류에 의해 부가가치세 면세 여부를 판단하면 되는 것이고 과세관 청으로서는 본래의 성질이 변하여 해당 ‘품목분류’로 볼 수 없다는 점에 대해 객관적이고 합리적인 방법으로 이를 주장·입증해야 하는 것이지 이와 달리 단순히 어떠한 가공방법 등이 사용되었다는 점을 내세워 본래의 성질이 변하였을 것이라고 함부로 추정하여서는 아니된다는 점을 명백히 하고 있다. 뿐만 아니라 이 사건 다툼이 되는 사안과 동일하게 “계육의 공급이 면세대상 미가공식료품의 공급에 해당하는지”에 관한 국세청의 업무집행기준(질의회신 등)을 살펴보면, 닭 특유의 비린내 제거 및 유통기한을 조금 연장하기 위하여 극소량의 조미액이 첨가된 소금용액(염장 액)을 혼합하여 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니한 상태로 진공 포장한 후 공급하는 경우 해당 제품은부가가치세법제12조 제1항 제1호상의 면세 미가공식료품에 해당되어 면세대상임을 규정하고 있다. 또한 계육에 염장액을 직접 투입 내지 혼합한 후 이를 공급한 경 우에 해당한다고 하더라도 이를 곧바로 부가가치세 과세대상 거래라고 단정할 것이 아니라 염장한 계육이관세법관세율표 제207호 또는 제210호에 해당하는지 살펴보아야 한다. (다) 이 사건 부과처분은 부가가치에 관한 부가가치세제의 이론적 측면에서 보더라도 부당하다. 현행부가가치세법은 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거친 ‘미가공식료품’에 대하여 부가가치세를 면제하도록 규정하고 있는데, 이는 ‘본래의 성질이 변하는 정도의 가공’에 한해 공급단계에서 원생산물의 공급과 달리 새로이 창출한 부가가치가 존재한다고 보아 원생산물의 공급과는 다르게 취급하겠다는 입법취지가 확인된다고 할 것인바, 설령 청구법인들이 계육에 염지제를 투입한 후 이를 공급하였다 하더라도 염지제를 투입한 염지계육의 공급과 그 이전 단계의 계육의 공급은 그 공급단가 즉부가가치세법상의 ‘시가’에 있어서 아무런 차이가 발생하지 아니하므로 이 건의 경우 부가가치세제의 이론에 입각하여 볼 때 새로이 창출한 부가가치가 없어 ‘본래의 성질이 변하는 정도의 가공’에 이르지 아니하였고 따라서 부가가치세법을 적용함에 있어 원생산물의 공급과 다르게 취급할 이유가 없다고 판단된다. (라) 청구법인들에게는 계육의 공급이 ‘면세거래’인지 ‘과세거래’인지에 따른 세부담 증감이 거의 없어 위 구별에 따른 조세탈루 목적은 존재하지 아니하며 고의적으로 ‘면세거래’로 신고할 이유가 없다. 처분청은 청구법인들이 과세거래를 면세거래로 신고하는 방법을 통해 그에 따른 부가가치세를 탈루하였다는 의견이나, 청구법인들은 장부외 거래를 통한 매출누락, 매입누락 등 신고 누락으로 조세를 탈루하지 아니하고 계육 공급에 대하여 모두 계산서를 발급하고 교부받아 과세관청에 성실하게 신고하였는바, 청구법인들로서는 ‘면세거래’ 내지 ‘과세거래’ 간에 세부담 증감이 없어 구별의 실익이 없었을 뿐만 아니라 위 구별에 따른 조세탈루목적은 처음부터 존재하지도 않았으며 고의적으로 ‘면세거래’로 신고할 아무런 이유도 없다.
(2) 이 사건 부과처분은 중복조사금지원칙을 위배한 것이다. 처분청은 OOO이 수집한 축산물가공품 등 생산실적보고 자료는 당초 확보하지 못했던 ‘중요한 자료’에 해당하므로 중복조사금지원칙에 위배되지 아니한다는 의견이나, 생산실적보고 자료는축산물 위생관리법의 입법 취지에 따라 축 산물가공품의 연간생산량 등을 단순 취합하여 이를 통계자료 작성 등에 사용하기 위한 목적에서 매년 1회 단 1장의 보고서 서식에 품목별 연간 생산량 합계를 기재하여 제출하는 형식적인 보고서에 불과한바, 생산실적보고 자료 등의 기재 내용만으로는 청구법인들의 조세 탈루 혐의를 인정할 만한 ‘명백한’ 자료에 해당한다고 보기 어려울 뿐만 아니라 당초 세무조사 당시에도 이미 동일한 조세탈루의 혐의를 두고 그에 관한 세무조사가 이루어진 점에서 조세탈루의 새로운 혐의가 밝혀졌다고 볼 수 없고, 생산실적 자료 등의 기재 내용에 부합하거나 이를 구체적으로 뒷받침하는 어떠한 명확한 자료가 없으므로 단지 위 보고 자료 등의 내용에 의하여 조세탈루 사실이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침 되는 자료에 의하여 인정된다고도 볼 수 없다.
(1) 2011년 제1기 부가가치세 과세기간 중 청구법인들이 공급한 계육을 과세물품으로 보아 과세한 처분은 정당하다. (가) 청구법인들은 이 사건 부과처분 과세기간(2011년 제1기) 중 계육에 염지제를 혼합하지 않았음에도 청구법인들이 위 과세기간 중 계육에 이 사건 염지제를 직접 혼합 내지 첨가한 후 그와 같은 계육을 공급한 사실이 있음을 전제로 이루어진 이 사건 부과처분은 사실관계를 오인한 위법한 처분이라고 주장하나, OOO이 2014.7.29.부터 염지제를 주식회사 OOO에 의뢰하여 위탁 생산하지 않고 직접 생산하게 되었다는 사실이 그 이전에는 계육에 염지제를 섞지 않았다는 사실을 직접적으로 입증하지 아니하는 점, 청구법인들은 공급받은 생닭과 염지제를 가맹점에서 자체적으로 스스로 혼합하여 냉장 보관하여 사용하는 것을 원칙으로 하고 있다고 주장만 할 뿐 이에 대한 객관적 증빙을 제시하지 못하는 점, OOO이 계육과 염지제를 분리하여 공급하였다는 증거로 내세우는 내부자료인 생산일보와 거래명세서는 검증이 불가능한 점, 주식회사 OOO으로부터 공급받은 벌크형태의 염지제를 봉지 스프형태의 염지제로 포장하여 팜플렛의 사진처럼 공급하였다고 주장하면서도 이를 관리하기 위한 생산실적 기록이 전혀 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들일 수 없다. (나) 청구법인들은 설령 계육에 염 지제를 직접 혼합한 후 이를 공급하였 다고 하더라도 위 계육공급 방식은 여전히부가가치세법상 면세대상 거래에 해당한다고 주장하나, 대법원은 생닭이 아닌 염지·숙성작업을 거친 가공 닭을 가맹점들에 공급한 경우 구부가가치세법제12조 1항 1호, 같은 법 시행령 제28조 1항의 규정에 따라 소정의 부가가치세 면제대상인 ‘가공되지 아니하거나 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거친 축산물’에 해당한다고 볼 수 없다고 판시한 점, 국세청 예규는 OOO 사업을 운영하는 사업자가 털과 내장 등을 제거한 생닭에 염지제를 혼합하여 포장한 계육을 가맹점에 공급하는 경우 해당 계육의 가공 정도가 신선도 유지를 위한 염장이 아니고 조미를 하여 생닭의 성질이 변하였다고 볼 수 있는 때에는 면세되는 미가공식료품에 해당하지 아니한 것으로 해석하고 있는 점, OOO은 2009.11.9. OOO에 최초 보고시점부터 부가가치세 과세대상에 해당하는 염지제와 계육을 혼합하는 방식으로 가공하여 생닭의 성질이 변하였다고 볼 수 있는 염지 계육을 공급하고 있었던 점 등에 비추어 청구주장을 받아들일 수 없다. (다) 청구법인들은 이 사건 부과처분은 부가가치에 관한 부가가치세제의 이론적 측면에서 보더라도 부당하고, 청구법인들에게는 계육의 공급이 ‘면세거래’인지 ‘과세거래’인지에 따른 세부담 증감이 거의 없어 조세탈루 목적은 존재하지 아니하며 고의적으로 ‘면세거래’로 신고할 이유가 없다 고 주장하나, 부가가치세의 납세의무자를 규정한부가가치세법제2조 제1항 상 ‘사업상 독립하여 재화 또는 용역을 공급하는 자’라 함은 부가가치를 창출해 낼 수 있을 정도의 사업형태를 갖추고 계속․반복적인 의사로 재화 또는 용역을 공급하는 자로 자기가 영위하는 사업에서 생산한 재화 또는 용역의 공급 자체를 사업으로 하는 자뿐만 아니라 그 사업의 범위 내에서 이와 관련되거나 또는 부수하여 생산한 재화 또는 용역을 공급하는 자를 포함하므로 청구법인들은 과세대상인 염지계육의 공급자로부가가치세의 납세의무자에 해당한다.
(2) ‘축산물가공품 등 생산실적보고’ 등은 당초 확보하지 못했던 조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료에 해당하므로 중복조사금지원칙에 위배되지 아니한다. 조사당시 조사되지 않은 사실들과 객관적 증빙 등이 새로 발견되었다면국세기본법제81조의4 제2항에 의하여 재조사를 할 수 있는 경우에 해당하여 중복조사 금지규정에 위배되지 아니하는바, OOO은축산물 위생관리법제25조에 따라 2009.11.25. 최초 보고 및 2013.7.18., 7.24. 변경 보고를 통해 원료육(생닭)과 염지제를 배합하여 염지계육을 제조하겠다고 관할 관청(OOO)에 품목제조 보고하였고 이에 따라 2010년부터 2014년까지 염지계육을 생산하였다고 생산실적을 보고한 사실이 확인되는 이상 조사청이 당초 확보하지 못 했던 조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료를 통하여 과세한 이 건 부과처분은 중복조사금지원칙에 위배되지 아니한다.
① 청구법인들이 공급한 염지계육이 부가가치세 면세대상이라는 청구주장의 당부
② 이 건 부과처분이 중복조사금지원칙에 위배되어 위법한 것인지 여부
(1) 국세기본법 제81조의4【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.
1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우
3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우
4. 제65조 제1항 제3호 단서(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다) 또는 제81조의15 제4항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우(결정서 주문에 기재된 범위의 조사에 한정한다)
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 (2) 국세기본법 시행령 제63조의2【세무조사를 다시 할 수 있는 경우】법 제81조의4 제2항제6호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 세금탈루 혐의가 있는 자에 대하여 일제조사를 하는 경우
2. 각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우
3. 조세범 처벌절차법제2조 제1호에 따른 조세범칙행위의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우.(단서 생략)
(3) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제12조【면세】① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
1. 가공되지 아니한 식료품{식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다} 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것 (4) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제28조【미가공식료품 등의 범위 】① 법 제12조 제1항 제1호에 규정하는 가공되지 아니한 식료품(이하 이 조에서 "미가공식료품"이라 한다)은 다음 각 호에 규정하는 것으로서 가공되지 아니하거나 탈곡·정미·정맥·제분·정육·건조·냉동·염장·포장 기타 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용에 공하는 것으로 한다.
② 법 제17조 제2항 제2호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
2. 법 제16조에 따라 발급받은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일 부가 착오로 적혔으나 해당 세금계산서의 그 밖의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우 (5) 부가가치세법 시행규칙(2013.6.28. 기획재정부령 제355호로 전부개정되기 전의 것) 제10조【미가공식료품의 범위 】
① 영 제28조 제1항·제2항 및 영 제40조 제1항 본문에서 규정하는 미가공식료품의 범위는 별표 1 미가공식료품분류표에 의한다.
② 제1항의 미가공식료품분류표의 적용에 있어서는 관세법별표 관세율표를 기준으로 한다 [별표1] 미가공식료품분류표(제10조 제1항 관련) 구 분 관세율표 번호 품 명
0207
⑦ 가금류의 육과 식용설육(관세율표 제0105호의 가금류의 것으로서 신선·냉장 또는 냉동한 것에 한한다) 0210
⑩ 육과 식용설육(염장·염수장·건조 또는 훈제한 것에 한한다) 및 육 또는 설육의 식용의 분과 조분
(1) OOO은 2009.9.11. 설립된 축산물가공업을 영위하는 법인이고 OOO은 2010.8.4. 설립되어 OOO로부터 공급받은 계육을 가맹점에 공급하는 OOO을 영위하는 법인으로서, OOO은 주식회사 OOO으로부터 도계된 닭을 공급받아 1차로 내부(허파, 닭기름, 잔여물)와 외부(잔털)에 남아있는 이물질을 제거한 후 전기구이용으로 날개, 닭다리, 가슴살 등으로 구분하여 절단, 세척한 다음 이 상태로 주식회사 OOO 등에 공급하거나 1차 가공을 거친 계육을 유통과정상 변 질을 방지하고 보존성을 증대하기 위해 염장액을 첨가하는 2차 작업을 거친 후 냉장, 냉동으로 포장하여 OOO에 공급하고 있다.
(2) 청구법인들은 2010년 제2기～2014년 제2기 부가가치세 과세기간 중 위 계육 공급분을 면세대상으로 보아 각 면세수입금액을 신고하였으나, 조사청은 OOO의 감사지적에 따라 OOO이 2010년부터 OOO 등에 과세대상인 계육을 공급하였다고 보아 우선적으로 2011년 제1기 부가가치세 과세기간 중 OOO이 OOO에 면세로 매출한 부분과 OOO이 가맹점에 면세로 매출한 부분을 과세로 전환하여 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 이 건 부과처분을 하였다.
(3) 처분청은 다음과 같이 과세근거자료를 제시하면서 OOO은 생닭에 염지제를 혼합하여 공급하였고 동 방식은 신선도 유지를 위한 단순한 염장이 아니라 생닭의 성질이 변한 상태의 가공식품 공급에 해당하므로 이를 과세대상으로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다는 의견이다. (가) OOO은축산물 위생관리법제25조에 따라 2009.11.25. 최초 보고 및 2013.7.18. 변경보고(배합비율 변경, 염지제 1% → 2%)를 통해 원료육(생닭)과 염지제를 배합하여 염지계육을 제조하겠다고 관할 관청(OOO)에 품목제조 보고하였고, 이에 따라 다음 <표2>와 같이 2010년부터 2014년까지 염지계육을 생산하였다고 생산실적 보고한 사실이 확인된다. (나) 생닭에 첨가되는 ‘OOO’과 관련하여 OOO이식품위생법제37조에 따라 2014년 7월 OOO시장에게 보고한 ‘식품(식품첨가물) 품목제조보고서’와 주식회사 OOO이 2010년 1월 OOO시장에게 보고한 ‘식품(식품첨가물) 품목제조보고서’에 따르면, 이 건 염지제는 OOO이 그간의 문제점을 보완하여 자체 생산하였다고 주장하는 ‘OOO’과 제품명 뿐만 아니라 주원료 성분 및 배합비율이 모두 같은 점에서 주식회사 OOO에 위탁 생산하던 동일한 염지제를 OOO이 직접 생산한 것에 불과함에도 종전과 다른 ‘OOO’을 자체 생산함에 따라 이때부터 염지제를 혼합하여 공급하였다는 청구법인들의 주장은 설득력이 없다. (다) 청구법인들은 공급받은 생닭과 염지제를 가맹점에서 자체적으로 스스로 혼합하여 1일간 냉장 보관하여 사용하는 것을 원칙으로 하고 있다고 주장하나, 이 경우 익일 판매량을 정확히 예측하지 못하여 미판매 재고물량이 발생한 경우 시간이 지남에 따라 맛과 향이 변하는 등의 문제가 발생하여 OOO에서 염지하여 밀봉 공급한 경우 제조일로부터 8일간 냉장보관 할 수 있는 것과 비교할 때 현저하게 가맹점에 불리하여 가맹점에서 직접 염지하여 판매하였다고 주장하는 청구법인들의 주장은 현실적으로 수긍하기가 어렵다. (라) 청구법인들은 생닭과 염지제의 분리 공급 증거로 내부자료인 생산일보와 거래명세서를 제출하였으나, 이에 대한 검증이 불가능할 뿐만 아니라 제출한 자료도 일부기간에 국한되고 생산일보는 생산한 품목에 대한 구분(부위)만 있는 등 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료가 없어 이를 근거로 염지계육이 아니라고 단정할 수 없으며, 주식회사 OOO으로부터 공급받은 벌크형태의 염지제를 봉지 스프형태의 염지제로 포장하여 제시된 사진처럼 공급하였다고 주장하면서도 이를 관리하기 위한 생산실적 기록을 제시하지 못하고 있다. (마) OOO이 염지제를 자체 생산하여 혼합하기 시작하였다고 주장하는 2014년 10월 이후인 2015년 7월 거래명세서상 품목별 단가는 그 이전 염지하지 않고 생닭 또는 1차 가공만 한 품목과 상이하여야 하는데도 다음 표와 같이 염지처리하지 않고 염지제를 분리 공급하였다고 주장하는 2011년 4～7월 및 2014년 7월 거래명세서상의 단가와 동일하여 회사가 제출한 자료의 신빙성이 떨어진다. (바) 청구법인들은 가맹점주 또는 생산관리 담당자의 진술내용을 ‘확인서 형식’으로 제출하였으나, 가맹점주와 회사 관계자들은 회사와 특수관계에 있는 자로서 진술내용의 객관성과 합리성을 뒷받침할 수 있는 증빙자료로 볼 수 없어 그 내용을 그대로 받아들이기 어렵다.
(4) 청구법인들은 다른 업체에서 OEM 방식으로 공급받은 염지제(수프봉지 형태)를 생닭에 별도로 첨부하여 가맹점에 납품하였는바, OOO이 현재의 가공시스템을 준공한 시기(2014년 9월) 이전에 공급한 계육은 미가공식품에 해당하므로 면세대상이라고 주장하면서 다음과 같이 소명하였다. (가) OOO 및 OOO 스프 포장 자료 사진, OOO 가맹점주들과 OOO 생산관리 담당자 사실확인서를 보면, 염지제 자체 생산을 위한 공장 증설을 완성한 2014년 9월 이전까지 OOO은 OOO에 염지제를 섞은 닭을 공급한 사실이 없고, 외부에서 매입한 스프 형태의 염지제와 생닭을 원팩으로 진공 포장하여 납품한 사실을 알 수 있다. (나) 2011.1.1～2011.6.30. 기간 중 OOO이 작성한 ‘생산일보’를 보면, OOO에 납품한 내역이 상세하게 기록되어 있는데 동 일보 상에는 생닭을 부위별로 절단 가공한 내역만 있을 뿐 염지제와 혼합하여 가공하였다는 내용이 전무하며, 동일 기간에 작성된 ‘거래명세표’ 와 비교하여도 숫자와 품목이 일치되어 있어 사후에 인위적으로 작성한 것으로 볼 수 없는 점 등에서 OOO이 염지제를 섞은 닭을 납품한 사실이 없음이 객관적으로 확인된다. (다) 2011년 4월～7월 기간 중 OOO과 OOO이 거래한 품목을 작성한 ‘거래명세표’상에서도 염지계육이 거래되지 않았음이 나타난다. (라) OOO이 OOO에 보고한 ‘축산물가공품 등 생산실적보고’, ‘염지계육 품목제조보고’ 는 단순한 신고용 보고서로서 이에 대한 사실관계 조사 없이 동 문서만을 근거로 하여 과세한 처분은 근거과세에 위배된다.
1. OOO이 관할관청에 보고하는 ‘생산실적 등의 보고’는 사실에 근거한 것이 아닌 일종의 행정지도에 따른 형식적인 보고인바, 동 보고는 담당자가 ‘스프 형태의 염지제와 닭을 원팩으로 진공포장하여 납품하는 것’을 ‘염지계육’으로 파악하여 잘못 보고 한 것이다.
2. 동 보고서에서 나타난 ‘염지계육’은 같은 법의 적용을 받는 다른 회사(주식회사 OOO)가 생산한 염지제를 OOO이 계육에 함께 넣어 공급 하였다는 것이지 실제 염지제를 섞어 매출하였다는 의 미로 확대 해석해서는 아니되며, 관할관청에서도 사후관리를 위해 이를 활용한 사실이 없다.
3. 또한 ‘품목제조보고서’를 보면, 제품정보 및 제조방법 설명서가 나와 있는데 그 유통기한이 제조일로부터 12개월로 되어 있어 염지제를 스프 형태로 제조한다는 사실만을 알 수 있는 것이지, 품목제조보고가 되었다고 하여 반드시 염지제와 혼합한 염지계육을 생산하겠다는 의미가 아니고 처분청 의견과 같이 염지제가 혼합된 염지계육이 생산되었다면 유통기한이 12개월이 될 수 없다.
4. OOO과 같은 업종인 주식회사 OOO도 2011.7.13. 염지계육을 생산하겠다고 OOO도지사에 ‘품목제조 보고서’를 보고하였으나, 실제 2011년부터 2014년까지의 실적을 보고한 ‘OOO 생산실적보고’에는 염지계육을 생산하지 않았음이 확인되는 등 품목제조보고가 반드시 염지계육 등을 제조하겠다는 신고가 아니고, 실적보고 또한 사실과 다른 금액이 보고될 수 있다는 점을 입증하고 있다. (마) 청구법인들의 대표이사가 2017.2.10. OOO에 품목분류 사전심사를 신청하여 수신한 OOO ‘품목분류 사전심사 회신자료’(2017.3.17.)를 보면, 염지계육(냉장식품)을 일정한 크기로 절단한 닭의 생육(99.9%)에 설탕, 정제염, 비프시즈닝파우더, MSG, 기타(양파분말, 덱스트린, 마늘분말) 등을 첨가하여 냉장한 물품으로 설명하면서 이를 ‘절단하여 냉장한 닭고기’로 보아 관세율표의 해석에 관한 통칙 제1호 및 제6호에 의하여 제207.13-1090호(부가가치세 면세품목)로 분류한 사실이 확인된다.
(5) 청구법인들의 대표이사 및 불복대리인은 2016.4.27. 조세심판관 회의에 참석하여 OOO이 발주한 시설공사 납품계약서 및 표준공사시방서를 제출하였는바, 그 내역을 보면 계약체결일은 2014.7.28., 납품기일은 2014.10.8., 공사내용은 ‘소스 및 베타생산라인 제작․설치’, 계약내역은 ‘소스 및 분말 제조설비’, 납품장소는 ‘OOO공장 내’로 나타난다.
(6) 이상의 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대 하여 살피건대, 처분청은 OOO이 생닭에 염지제를 혼합한 가공식품 형 태로 OOO에 공급하였으 므로 이를 과세대상으로 보아 과세한 처분은 정당하다는 의견이나, 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제12조 제1항 제1호, 같은 법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제28조 제1항 제7호, 같은 법 시행규칙(2013.6.28. 기획재정부령 제355호로 전부개정되기 전의 것) 제10조에 의하면 수육류로서 가공되지 아니하거나 건조·냉동·염장·포장 기타 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용에 공하는 ‘미가공식료품’의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제하면서 그 범위에 대하여는 시행규칙 제10조 [별표1] ‘미가공식료품분류표’에 의하되, 동 분류표의 적용에 있어서는관세법별표 관세율표를 기준으로 하도록 규정하고 있으며, 이에 대하여 국세청장은 가맹점이 공급받은 계육이관세법관세율표 제207호 또는 제210호에 해당하는 경우 부가가치세 면세대상 물품으로 해석하고 있는바(국세청 2015-법령해석부가-0269, 2015.9.9.), 처분청이 과세근거로 제시하고 있는 ‘축산물가공품 등 생산실적 보고’ 등은축산물 위생관리법제34조에 따라 OOO이 신고한 서면에 불과할 뿐 관할관청에서 구체적으로 현장확인 내지 장부기록을 검사하는 등의 방법으로 실제 조사하여 작성된 자료가 아닌 점, 동 보고내용만으로는 OOO이 계육에 염지제를 직접 혼합한 후 공급하였는지 아니면 계육과는 별도로 포장하여 공급하였는지 여부에 대한 사실관계가 구체적으로 확인되지 아니하는 점, 청구법인들이 조세심판관회 의에 참석하여 제시한 시설공사 납품계약서 및 표준공사시방서를 보면 OOO이 생닭에 염지제를 혼합하는 형태의 현재 가공시스템 설치공사를 착공한 시기는 2014년 7월 이후인 것으로 나타나는 점, 청구법인들의 대표이사가 신청하여 수신한 OOO장의 ‘품목분류 사전심사 회신자료’(2017.3.17.)에는 염지계육[일정한 크기로 절단한 닭의 생육(99.9%)에 설탕, 정제염, 비프시즈닝파우더, MSG, 기타(양파분말, 덱스트린, 마늘분말) 등을 첨가하여 냉장한 물품]을 관세율표의 해석에 관한 통칙 제1호 및 제6호에 의하여 제207.13-1090호(부가가치세 면세품목)로 분류한 사실이 확인되는 점, 과세관청은 본래의 성질이 변하여 해당 ‘품목’으로 분류할 수 없다는 점을 객관적이고 합리적인 방 법으로 증명하여야 함에도 그러하지 아니하여 입증책임을 다한 것으로 볼 수는 없는 점 등에 비추어 OOO이 생닭에 염지제를 혼합한 가공식품 형태로 OOO에 공급한 과세요건이 구체적으로 충족되었다고 하기 어렵다 할 것이다. 따라서 위와 같은 요건을 전제로 청구법인들이 면세로 신고한 것을 과세로 전환하여 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(7) 쟁점①을 인용하여 쟁점②는 별도로 심리할 실익이 없으므로 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.