외국인 의료관광에 있어 수술 외 항공,숙박,식사 등의 관광은 별도의 사업으로 구분될 수 있고, 쟁점배분액이 총수납액에서 상당비율을 차지하고 있어 단순한 알선수수료로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점배분액은 관광용역의 대가로 판단되므로 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
외국인 의료관광에 있어 수술 외 항공,숙박,식사 등의 관광은 별도의 사업으로 구분될 수 있고, 쟁점배분액이 총수납액에서 상당비율을 차지하고 있어 단순한 알선수수료로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점배분액은 관광용역의 대가로 판단되므로 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
OOO세무서장이 2016.5.18. 청구인에게 한 부가가치세 2011년 제2기분 OOO원, 2012년 제2기분 OOO원, 2013년 제1기분 OOO원, 2013년 제2기분 OOO원 및 2014년 제1기분 OOO원과 OOO세무서장이 2016.5.24. 청구인에게 한 2011년 귀속 종합소득세 OOO원의 부과처분은 <별지>에서 기재한 금액을 각 과세기간의 부가가치세 과세표준 및 종합소득세 총수입금액에서 제외하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.
(1) 청구인과 비독점적·공동업무협약을 맺은 중국 등의 외국의료관광업체 및 관광가이드는 청구인의 지휘·관리·감독·통제 없이 스스로의 계산과 책임하에 독립적으로 외국인 환자인 의료관광객을 모집하여 항공, 비자, 숙박, 교통, 통역, 관광 등 일체의 의료관광서비스를 제공하였고, 처분청이 청구인의 수입금액 누락액으로 보아 부가가치세를 과세한 외국의료관광업체에 대한 배분액[CRM상 “Z”로 표시된 합계 OOO원(<별지> 기재 참조)으로, 이하 “관광업체배분액”이라 한다]과 외국의료관광가이드에 대한 배분액[종이진료차트에 수기로 표시된 합계 OOO원(<별지> 기재 참조)으로, 이하 “가이드배분액”이라 하며, 관광업체배분액과 합하여 “쟁점배분액”이라 한다]은 청구인이 외국의료관광업체 등을 대신하여 외국인 환자로부터 단순히 대리 수납하고 이를 다시 전달한 것(단순한 도관 역할)에 불과한바, 의사인 청구인은 외국인 환자에게 보건업에 해당하는 성형의료용역만을 공급하였을 뿐이며 의료관광서비스를 제공한 사실이 없는 점, 업무 제휴 계약서에서 외국인 환자로부터 지급받는 총 수납금은 성형수술비와 의료관광서비스 대가로 구분되고 이를 청구인이 일괄 수납한 뒤 즉시 각자 배분하기로 규정되어 있는 점, 국내 유명 성형외과의 수술비 정보는 외국인 환자에게 널리 공개된 정보OOO로 일체의 서비스를 제공받은 외국인 환자가 청구인에게 일괄 수납할 때 의료관광서비스와 성형수술비를 일괄하여 함께 지급하였음은 당연하고 이는 중국 등의 광고내역에서도 확인되는 점, CRM 입력을 위한 원시자료인 종이진료차트에는 관광업체배분액과 가이드배분액에 대한 금액‧귀속자가 명확히 구분·기록되어 있는 점, 거래특성상 외국의료관광업체 등이 이른바 갑으로 청구인은 외국의료관광업체와 외국인환자간의 개별계약내용에 대해 세세히 파악하거나 관여할 수 없고 청구인이 의료관광서비스에 필요한 어떠한 공급(항공료, 숙박비 등)을 받거나 비용을 지출한 사실이 없는 점, 청구인이 일괄 수납했다는 이유만으로 쟁점배분액이 청구인의 용역대가에 포함될 수는 없는 점, 주된 용역에 부수되는 용역인지는 그 공급주체가 동일한 경우를 전제로 하는 것으로 의료관광서비스의 공급주체가 외국의료관광업체 등이므로 청구인의 성형의료용역에 부수될 수 없는 점, 청구인에게 귀속되지 아니한 약 OOO원의 쟁점배분액에 대하여 국세 외에도 현금영수증 발급 의무위반에 따른 OOO원의 과태료가 부과되어 계속 사업이 불가능한 점 등에 비추어 쟁점배분액을 청구인이 공급한 용역으로 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 청구인은 2010년∼2011년 귀속분에 대하여 2012.9.20∼2012.11.9.기간 동안 종전의 세무조사를 받아 수입금액 누락으로 과세되었음에도 이 건 세무조사에서 동일한 2011년 과세기간에 대하여 동일한 세목으로 과세되었는바,헌법상의 과잉금지의 원칙에 기초하여 납세자의 기본권 제한을 최소화하기 위해 같은 세목 및 같은 과세기간에 대한 재조사를 원칙적으로 금지하도록국세기본법에서 규정하고 있는 점, 조사대상세목이 소득세, 부가가치세, 원천세로 동일한 점, 조사유형도 동일하게 일반통합조사로 시작하여 범칙조사로 전환되어 종결된 점 등에 비추어 중복세무조사에 기초하여 이루어진 위법한 처분인 2011년 제2기 부가가치세와 2011년 귀속 종합소득세의 부과처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구인은 중국인 등 외국인 환자에 대하여 상담을 통해 시술금액을 정하고 결제는 중국카드 단말기를 통해 중국에서 매출이 발생하는 것처럼 꾸미거나 중국개설계좌를 이용한 환치기 수법으로 국내에 원화로 들여오는 수법 또는 병원에서 현금으로 결제하는 방법으로 대가를 수취하였는바, 누락한 것으로 본 수입금액은 CRM상 인적메모란에 총액으로 기재하여 관리하였고 관광업체배분액은 ‘Z’로 표시되어 있는 점, 가이드배분액은 종이진료차트에 펜으로 작성하여 사후적으로 얼마든지 임의적으로 작성이 가능할 뿐만 아니라 금액을 특정하기 어렵고 외국인 가이드에게 현금으로 지급하였다는 구체적인 증빙이 없는 점, 청구인이 외국인 환자에 대하여 구체적인 진료방법, 진료일정, 진료가액 등 성형의료용역에 대한 전반적인 내용을 협의·확정하므로 그 대가의 결정권한은 청구인에게 있고, 환치기에 따른 부수적인 비용, 브로커 수수료, 환자의 지불능력 등 전반적인 사항을 고려하여 국내 환자보다 고가로 대가를 결정하는 점, 성형의료관광에서 숙박, 픽업, 교통, 통역 등의 관광서비스는 부수적인 용역의 공급으로 주된 용역의 공급은 성형의료인 점, 청구인이 제출한 업무제휴계약서에는 총 수납금액의 귀속만 명시할 뿐 분배비율에 대한 언급이 없고 관광업체분배액은 총 수납액의 20∼50% 수준으로 청구인의 성형의료용역의 대가에 따라 부수적으로 결정되므로 관광서비스 자체는 독립적인 용역의 공급으로 보기에 어려운 점, 청구인이 단순히 외국의료관광업체 등을 대신하여 외국인 환자로부터 관광서비스용역의 대가를 수납하고 이를 전달하는 도관역할만을 하였다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 쟁점배분액은 청구인이 한 성형의료용역의 대가에 포함되지 아니한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.
(2) 청구인은 이 건 세무조사에서 부과처분한 2011년 제2기 부가가치세 및 2011년도 귀속 종합소득세는 종전 세무조사에서 개인통합조사로 종결되었으므로 중복세무조사라고 주장하나,국세기본법제81조의4 제2항 제1호 및 제3호의 규정에서 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있어 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사할 수 있다고 규정하고 있고, 이번 세무조사는 2012∼2014년의 CRM 자료를 추출하여 신고내역과 비교대사한 결과 명백한 탈루가 발견되어 2011년의 경우도 CRM의 자료로 조사범위를 확대하여 수입누락액을 적출하였는바, 탈루한 혐의를 인정할 만한 상당한 정도의 객관성과 합리성을 갖춘 명백한 자료에 의한 것이므로 중복조사금지 원칙에 위반되지 아니하다.
① 외국의료관광업체 및 관광가이드에게 지급한 배분액이 청구인의 성형의료용역의 공급대가에 포함되는지 여부
② 2011년 귀속 종합소득세 및 2011년 제2기 부가가치세에 대한 세무조사가 중복조사에 해당하는지 여부
(1) 부가가치세법(2014.12.23. 법률 제12851호로 개정되기 전의 것) 제4조【과세대상】부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 제14조【부수 재화 및 부수 용역의 공급】① 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급은 주된 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.
1. 해당 대가가 주된 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화 또는 용역
2. 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역 제29조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
(2) 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것) 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제81조의4【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.
1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우
3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우
4. 제65조 제1항 제3호(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 필요한 처분의 결정에 따라 조사를 하는 경우
5. 그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 (3) 국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제63조의2【중복조사의 금지】법 제81조의4 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 탈세혐의가 있는 자에 대하여 일제조사를 하는 경우
2. 각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우
3. 법 제81조의5 및 제81조의12에 따른 부과처분을 위한 실지조사를 하지 아니하고 재경정하는 경우
(1) 답변서, 청구이유서, 결의서 등의 심리자료를 보면, 청구인이 공동사업으로 운영하는 OOO성형외과의 외국인 환자의 90% 이상이 중국인 환자로, 외국의료관광업체 등으로부터 고객을 유치하고 그 대가로 수입의 일정률을 지급하고 있어 국내 환자보다 고가로 성형용역 등의 대가를 받고 있으며, 조사청은 CRM에서 진료일자, 진료시간, 차트번호, 인적사항, 예약내용 등이 기록되어 있고 예약내용과 인적사항에는 환자별 시술금액이 나타난 전산자료를 확인하여 중복, 취소, 변경 등 불확실한 자료를 제외하고 기신고한 내역과 대사하여 아래 <표>와 같이 수입누락금액을 적출하고 이에 대응하는 관광업체배분액 등 부외 경비를 필요경비로 인정(가이드배분액은 불인정)함에 따라 OOO세무서장은 성형의료용역이 부가가치세 과세로 개정된 2011.7.1. 이후 누락한 수입금액에 대하여 OOO성형외과의 대표공동사업자인 청구인에게 부가가치세를 과세하였고, OOO세무서장은 누락한 수입금액 중 청구인의 지분비율에 해당하는 소득에 대하여 청구인에게 종합소득세를 과세한 것으로 나타난다. <표>
(2) 청구인은 가이드배분액의 진료일자 및 인별 목록(2011.1.27.∼2014.6.30., 1,543건)을 제출하였고, 위 목록에서 2013.7.1.부터 2013.7.31.까지의 종이진료차트를 제출하였으며, 종이진료차트에는 OOO로 표시된 관광업체배분액과 OOO 등으로 표시된 가이드배분액이 수기로 기재되어 있는 것으로 나타난다.
(3) 청구인은 외국의료관광업체 및 외국인가이드와 상호 동등한 지위에서 각자의 책임·역할·의무와 권리를 명확히 정한 비독점적 공동업무협약을 체결하였다고 주장하며 국문과 중문으로 작성된 업무 제휴 계약서 4매를 제출하였고, 계약당사자인 “을”로 OOO 등의 업체 및 “을”의 전담인력으로 표시된 자가 기재되어 있으며, 주요 내용은 다음과 같다.
(4) 청구인은 종이진료차트는 원시자료로서 직원 성과급과 무관한 가이드배분액을 제외하고 CRM 전산에 입력한 것으로, 전체 종이진료차트와 업무 제휴 계약서를 세무조사 당시 조사청에게 모두 제출하였다고 심판관회의에서 진술하였고, 청구인은 중국인 환자를 소개하는 무등록 유치업자에게 고율의 수수료를 지급하기 위하여 내국인보다 높은 수수비용을 청구하고 원화결제, 중국 카드결제 단말기, 환치기 계좌 등을 이용하여외환거래법의 위반 등으로 구속기소된 것으로 OOO지방검찰청 공소장(2016년 형제70206호, 75387호)에서 나타난다.
(5) 조사청은 청구인의 2010년∼2011년 귀속분에 대한 개인통합조사(범칙조사로 전환)를 2012.9.20.∼2012.11.9. 실시하여 차명계좌를 사용하여 OOO원의 수입금액(2010.6.22.∼2011.12.31.)을 누락한 사실을 적출하여 종합소득세 합계 OOO원, 부가가치세 합계 OOO원 및 원천세 등 OOO원을 과세한 뒤,조세범처벌법제3조 제1항 및 제18조에 의거 통고처분하였으며, 2015.11.9.∼2016.04.17. 실시한 이 건 세무조사의 대상 기간은 2012년∼2014년까지였으나, 2016.3.11. 조사유형을 일반통합조사에서 범칙조사로 전환하면서 조사대상기간에 2011년을 추가·확대하여 이 건 처분을 한 뒤 조세법처벌법제3조 제1항 위반으로 청구인을 고발한 사실이 세무조사 통고서 등에서 확인된다.
(6) 청구인은 외국인 환자가 외국의료관광가이드와 동행하여 내원하면 상담실장과 사전 상담한 뒤 진료의사와 수술내용을 최종확정하고, 상담실장과 외국인 환자가 총수납액을 확정하여 수납창구에서 일괄로 현금 수납 후 수술실로 이동하여 수술이 시작되면 외국의료관광가이드가 이미 정해진 쟁점배분액을 현장에서 수수한다고 주장하며 병원내의 CCTV 동영상, 환자가 수술을 하지 아니하는 경우 의료, 항공, 호텔서비스 등의 위약책임은 환자가 부담한다는 중국의료관광업체의 광고내역, 외국인 환자가 성형수술을 받으면서 비자 등 출입국, 항공, 숙박 등의 의료관광서비스에 대하여 별도의 대가를 지급하지 아니하였다는 내용의 확인서OOO 등을 제출하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 관광업체배분액은 청구인이 외국의료관광업체 등으로부터 알선 등의 용역을 제공받고 지급한 것이고 가이드배분액은 그 지급사실을 확인할 수 없다는 의견이나, 의료와 관광이 결합된 외국인 의료관광에 있어 수술 외 항공, 숙박, 식사 등의 관광은 별도의 사업으로 구분될 수 있고, 쟁점배분액이 총수납액에서 상당비율을 차지하고 있어 단순한 알선 수수료로 보기 어려운 점, 사회통념상 의료업체인 청구인의 성형외과병원이 자기 책임으로 해외에서 외국인을 모집하여 관광부분까지 용역을 제공하였다고 보기 어려워 보임에도 처분청은 외국의료관광업체 등이 청구인에게 종속 또는 고용되어 관광용역을 제공하였거나 청구인이 외국인 환자의 관광부분을 통제하는 등 실제 공급자라는 과세근거를 제시하지 못한 점, 종이진료차트가 세무조사 과정에서 제출되었고 CRM 자료에는 차트번호가 기재되어 있어 종이진료차트가 신빙성이 있는 원시자료로 보이는 점, 처분청은 종이진료차트의 가이드배분액은 부인하면서 CRM 자료의 수납금액(수입누락금액) 및 관광업체배분액은 인정하는 모순적인 측면이 있는 점, 거래 관행상 외국인 가이드에게도 대가가 분배되었을 가능성이 높은 점 등에 비추어 쟁점배분액은 외국의료관광업체 및 외국의료관광가이드가 공급한 관광용역의 대가로 판단되므로 이를 청구인의 수입누락금액에 포함하여 부가가치세 및 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(8) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 동일한 과세기간인 2011년에 대하여 동일한 세목인 부가가치세 및 종합소득세를 수입누락으로 과세하여 중복조사에 해당된다고 주장하나, 이 건 세무조사는 2012년∼2014년 귀속분에 대하여 조사과정에서 확인된 CRM 자료에서 2011년의 수입금액을 누락한 사실이 명백하게 확인되었는바, 국세기본법제81조의4 제2항 제1호에 따른 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당되는 것으로 판단되므로 청구주장을 받아들이기 어렵다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.