종합부동산세법」에서 합산배제 주택은 건축법에 따른 건축허가를 받은 자가 신축하여 보유하는 미분양주택으로 규정하고 있으나, 쟁점주택의 건축주는 이 건 신탁자가 아닌 ㅇㅇ건설㈜이고, 그 앞으로 소유권보존등기가 경료된 점 등에 비추어 쟁점주택이 종합부동산세 합산배제 대상에 해당하지 아니한다고 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
종합부동산세법」에서 합산배제 주택은 건축법에 따른 건축허가를 받은 자가 신축하여 보유하는 미분양주택으로 규정하고 있으나, 쟁점주택의 건축주는 이 건 신탁자가 아닌 ㅇㅇ건설㈜이고, 그 앞으로 소유권보존등기가 경료된 점 등에 비추어 쟁점주택이 종합부동산세 합산배제 대상에 해당하지 아니한다고 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 법령 및 판례가 명시한 실질과세의 원칙에 따라 종합부동산세에 관한 과세처분을 하여야 한다. ｢국세기본법｣ 제14조 제1항 은 “과세의 대상이 되는 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 하여 ‘귀속에 관한 실질주의’를 규정하고 있다. 이와 관련하여 대법원은, ① ‘영업허가 명의가 다른 사람의 이름으로 되어 있어도 실제로 영업을 한 자를 그 소득의 귀속자’로 판단하여야 한다고 판시한 바 있으며 (대법원 1989.9.29. 선고 89도1356 판결),
② “ ｢지방세법｣ 제182조 제1항 소정의 ‘사실상 소유자’라 함은 공부상 소유자로 등재된 여부를 불문하고 당해 재산에 대한 실질적인 소유권을 가진 자를 말한다고 보아야 할 것이다. 그런데 …(중 략)… 이 사건 건물에 대한 사용․수익․처분권은 원고에게 있다고 보아야 하고, 따라서 원고는 이 사건 건물에 대한 ‘사실상의 소유자’라고 봄이 상당하며, 위 무상양여계약이나 가등기가 그 철거의 무이행의 담보를 위한 것이라고 하여 달리 볼 것은 아니다.”라고 판시하여 소득 또는 재산의 귀속을 실질에 따라 판단하고 있다(대법원 2006.3.23. 선고 2005두15045 판결). 그렇다면, 쟁점주택에 대한 종합부동산세 납세의무의 성립 여부 역시 위와 같은 실질과세의 원칙에 따라 실질 소유자를 기준으로 과세여부를 판단하여야 한다.
(2) 주택신축판매업자에 대한 비과세 판단 역시 거래 실질에 따라 하여야 한다. ｢종합부동산세법｣ 제8조 제2항 은 주택에 대한 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택을 제외하도록 규정하고 있다. 따라서, 쟁점주택의 소유가 위 규정에 해당한다면 당연히 부과처분은 취소되어야 한다.
(3) OOO은 쟁점주택 건설을 위한 부지 매입 단계에서부터 시공 및 준공까지 전 과정을 실질적으로 주도하여 완성하였다. (가) 쟁점주택의 위탁자인 OOO은 주택건설사업자로서 2001년 11월경부터 쟁점주택 건설을 위하여 OOO외 5필지 등 관련 토지의 매입을 완료하였고, 이후 사업승인을 얻은 후 2003년 3월 말경부터 공사를 착공하였다. (나) 그런데, 2003년 당시 분양시장이 급속히 악화되어 OOO은 부득이 공사를 중단할 수밖에 없었으며 이러한 공사중단은 2010년까지 계속되었다. 그러다가, OOO은 2011년 3월경 착공 이래 상당기간이 경과되어 보완이 필요했던 부분의 설계를 변경한 후 사업을 재개하였다. 그러나, 2011년 당시 금융기관들은 자금을 원활하게 융통해주지 않았던 상황에서 OOO은 다시 자금 부족으로 공사를 중단할 수밖에 없는 상황이었다. 이에, OOO의 대표이사 OOO는 수 개월에 걸쳐 쟁점주택 건설사업을 인수할 회사를 물색해 보기도 하였지만 마땅한 인수자가 나오지 않았다. 쟁점주택 건설사업이 좌초위기에 직면할 때 즈음 주식회사 OOO으로부터 OOO주식회사(이하 “OOO”이라 한다)가 형식적으로 시공 및 시행을 하는 조건으로 자금 융통이 가능하다는 의견이 있었는데, 당시 OOO의 대표이사 OOO는 위 제의의 타당성 여부를 따져볼 겨를도 없이 이를 수락할 수밖에 없었다. (다) 당시로서는 명의신탁이 금지되어 있었기 때문에 OOO은 형식적으로 OOO과 쟁점주택 부지 매입계약 및 시공을 위한 공사사업약정을 체결하였고, 이를 통하여 OOO으로부터 자금을 융통하여 OOO 명의로 공사를 재개하여 완공하였다. (라) 쟁점주택이 완공됨에 따라 2014.6.13. 최초 형식적 명의자인 OOO 앞으로 소유권보존등기를 하였다. 이후 쟁점주택의 실질 소유자인 OOO은 2014년 9월경 쟁점주택을 형식적 소유자 OOO로부터 매수한 후, OOO 앞으로 매매를 원인으로 하는 소유권이전등기를 경료함과 동시에 같은 날 담보 목적으로 청구법인 앞으로 소유권이전등기를 경료하였다. (마) OOO은 종합부동산세 비과세 요건을 득하기 위하여 수탁자인 청구법인 명의로 2015년 12월경 처분청에게 2015년 사원용주택등 합산배제 신고서를 제출하였다.
(4) 처분청이 원용한 대법원 2008.7.24. 선고 2007두5639 판결은 실질과세원칙과 무관한 판례로 이 건 사건에 원용될 수 없다. 상기 대법원 판결은 ① 건축법의 관계 규정상 건축허가 혹은 건축신고시 관할 행정청에 명의상 건축주가 실제 건축주인지 여부에 관한 실질적 심사권이 있다고 보기 어렵고, ② 또 명목상 건축주라도 그것이 자의에 의한 명의대여라면 당해 위반건축물에 대한 직접 원인행위자는 아니라 하더라도 명의대여자로서 책임을 부담함이 상당한 점, ③ 만약 이와같이 보지 않을 경우 건축주는 자신이 명목상 건축주에 불과하다고 주장하여 책임회피의 수단으로 악용할 가능성이 있고, ④ 또 건축주 명의대여가 조장되어 행정법 관계를 불명확하게 하고 법적 안정성을 저해하는 요소로 작용할 수 있는 점의 이유를 들어 건축명의자의 건축주로서 책임을 인정하였다. 그러나 ① 위 사안과 달리 처분청은 ｢국세기본법｣ 제14조 에 의해 납세자에 대한 세법 적용에 따른 과세권 행사에 대한 실질적 심사권을 보유하고 있는 국가기관으로 형식적 심사권한을 전제로 한 위 사안과는 다르며, ② 청구법인이 원용한 대법원 1989.9.29. 선고 89도1356 판결 등에서 보듯이 행정상 명의대여자 책임을 인정함과는 별론으로 명의대여자에 대한 실질과세원칙이 적용되어야 함을 천명하고 있고, ③ 납세자의 조세회피행위의 규제를 위해 도입된 것이 실질과세원칙이라는 점, 그리고 ④ 가장행위나 조세회피행위의 규제를 위한 실질과세원칙의 적용은 오히려 법적 안정성을 제고한다는 점 등을 고려하면 위 대법원 판례는 이 건 사건에 원용할 수 없다.
(5) 과세기준일 2015.6.1. 현재 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택인지 여부는 그 실질에 따라 판단하여야 하는 것으로 쟁점주택은 주택건설사업자인 OOO이 건축하여 소유하는 미분양주택이므로 당연히 종합부동산세 과세대상에서 제외되어야 한다.
(1) 주택에 대한 종합부동산세 과세표준 합산대상에서 제외되는 주택 중 주택건설업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택은 과세기준일 현재 ｢주택법｣ 제16조 의 규정에 의한 사업계획승인을 얻은 자 또는 ｢건축법｣ 제11조 에 따른 허가를 받은 자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택을 말한다. 쟁점주택 신축과 관련하여 OOO이 2002.3.12. 건축허가를 받았으나, 2012.9.12. 건축허가상 건축주 명의를 OOO로 변경하여 신축하고 소유권보존 등기를 하였다. 대법원 판례는 건축주 명의를 갖는 자는 명의가 도용되었다는 등의 특별한 사정이 있지 않는 한 ｢건축법｣ 제69조 제1항 의 건축주에 해당한다고 판시하였다(2008.7.24. 선고 2007두5639 판결). 따라서 쟁점주택의 건축주 명의자인 OOO이 명의가 도용된 사실이 없는바, OOO이 건축주에 해당되므로 쟁점주택은 ｢종합부동산세법 시행령｣ 제4조 제1항 제3호 에 규정한 합산배제 대상 주택에 해당되지 않는다.
(2) 쟁점주택은 실제 OOO이 신축하여 보유하고 있는 미분양주택이고 신축 당시 금융권에서 자금융통이 원활하지 않아 형식적으로 OOO 명의로 신축하였다는 청구법인의 주장은 국세기본법 제15조 에 규정한 신의․성실의 원칙을 위반한 것이다.
3. 과세기준일 현재 사업자등록을 한 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양 주택
(1) 청구법인의 신탁자인 OOO은 주택법에 따른 주택건설사업자로 2002.1.25. 등록하였음이 확인된다.
(2) OOO장이 발급한 2002.10.9. 건축허가서를 보면 쟁점주택 건축허가가 2002.3.12.이고 OOO이 건축주인 것으로 확인되고 2002.11.29. 발급된 착공신고필증에 건축주가 OOO로 나타난다. 또한, 2011년 1월 발급된 건축․대수선․용도변경허가서에 건축주가 OOO로 나타난다.
(3) 2012.9.12. 쟁점주택의 소재 지번 대지 846㎡ 매매계약서를 보면 매매대금은 OOO원이고 매도인이 OOO, 매수인이 OOO로 기재되어 있다.
(4) 2012.9.5. OOO과 OOO간의 공사 및 사업약정서를 체결하였는데 동 약정서 2번 항목 계약당사자의 지위를 보면 당 사업을 진행하기 위한 공사비 조달을 위해서는 부득이 OOO의 금융신용으로 금융회사 대출을 받아야 하는 관계로, 시행자 및 시공자의 지위를 OOO이 OOO로부터 넘겨 받아 진행할 수밖에 없는 형태가 되었는바, 이에 실질적 시행자 지위로서의 사업시행의 수익과 위험부담은 그대로 OOO이 가지면서, 시공자의 지위는 실질적이든 외형적이든 모두 OOO이 넘겨 받아 본 사업에 참여하는 것으로 합의한다고 되어 있다.
(5) 2014.9.25. 쟁점주택과 분양된 주택을 포함한 전체 매매계약서를 보면 매매대금은 OOO원이고 매도인이 OOO, 매수인이 OOO로 기재되어 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구법인은 위탁자인 OOO이 쟁점주택의 건설과 관련하여 금융기관에서 대출을 받는 것이 불가능하여 건축허가상 건축주 명의를 OOO로 변경하였으나 실질 건축주는 OOO로 쟁점주택은 종합부동산세 합산배제 요건에 해당한다고 주장하지만, ｢종합부동산세법｣상 합산배제 주택은 ｢건축법｣에 따른 건축허가를 받은 주택건설업자가 신축하여 보유하는 미분양주택인데, 쟁점주택은 OOO이 건축허가상의 건축주이고 그 앞으로 소유권보존등기를 한 점, 대법원 판례에 의하면 건축주의 명의를 갖는 자는 명의가 도용이 되었다는 등의 특별한 사정이 있지 않는 한 ｢건축법｣ 제69조 제1항 의 건축주에 해당한다고 판시(2008.7.24. 선고 2007두5639 판결, 같은 뜻임)한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주택을 과세표준합산대상 주택으로 보아 종합부동산세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.