청구인이 양도가액 및 취득가액을 임의로 신고한 것으로 보아 기준시가로 환산한 가액에 의하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO(이하 “쟁점1토지”라 한다) 및 같은 리 OOO(이하 “쟁점2토지”라 하고 쟁점1토지와 합하여 “쟁점토지”라 한다)를 OOO에게 일괄하여 OOO원에 양도하였고, 국세청 홈택스 서비스를 이용하여 쟁점토지의 양도가액을 OOO원, 취득가액을 OOO원, 과세표준을 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 양도한 토지별 양도가액 및 취득가액을 임의로 산정하여 신고하였고, 쟁점2토지의 경우 비사업용 토지임에도 장기보유특별공제를 적용한 것으로 보아 아래 <표>와 같이 기준시가에 의하여 토지별 양도가액 및 취득가액을 재산정하는 등으로 OOO 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. <표> 과세표준 재산정 내역
• 다. 청구인은 이에 불복하여 OOO 이의신청을 거쳐 OOO 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 국세청 홈택스 서비스를 이용하여 양도소득세 신고를 하였고, 이는 정상신고임에도 불구하고 처분청은 일방적으로 기준시가를 기준으로 토지별 배분하는 방식으로 양도가액 등을 재계산한 후 신고(납부)불성실가산세를 포함한 과세처분을 하였으므로 이는 부당하다. 청구인은 쟁점토지와 유사한 거래(3필지의 과수원 상속토지)에 대하여 동일한 방법으로 양도소득세를 신고·납부하였으나 이에 대하여는 불성실신고통보나 가산세 부과처분이 없었으므로 이 건 과세처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 쟁점토지를 일괄양도하면서 양도가액, 취득가액, 기타필요경비, 장기보유특별공제를 잘못 계산하여 양도소득세를 신고하였는바, 이에 처분청이 양도가액은 양도당시 기준시가로 안분하고, 취득가액은 취득당시 기준시가로 환산하여 과세표준을 확정하고 산출세액에 신고(납부)불성실가산세를 가산하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 청구인이 양도한 토지별 양도가액 및 취득가액을 임의로 신고한 것으로 보아 기준시가로 안분 및 환산한 가액에 의하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법 제95조【양도소득금액】① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다. 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 따른다. 제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.

② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. 제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지】⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제166조【양도차익의 산정 등】⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제64조 에 따라 안분계산 한다. 제176조의2【추계결정 및 경정】② 법 제114조 제7항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액”이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.

2. 법 제96조 제1항 및 동 조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지·건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 양도당시의 실지거래가액, 취득당시의 기준시가 제3항 제1호의 매매사례가액 × ------------------------ 또는 동항 제2호의 감정가액 양도당시의 기준시가 (제164조 제8항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가) (3) 부가가치세법 시행령 제64조 【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 “건물등”이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.

소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. (단서 생략)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지 매매계약서에 의하면, 각 토지별 매매대금이 구분되어 있지 아니하고 이를 일괄하여 OOO원에 매매하는 것으로 작성된 사실이 확인된다.

(2) 청구인은 양도소득세 신고서 접수증, 양도소득세 고지서, 이의신청서 및 결정서 등을 증빙으로 제출하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 이 건 양도소득세 과세처분이 부당하다고 주장하나, 토지별 매매가액을 구분하지 아니하고 일괄하여 OOO원에 양도된 쟁점토지는 토지별 양도가액이 불분명하므로 소득세법 제100조 제2항, 같은 법 시행령 제166조 제6항 및 부가가치세법 시행령 제64조 제1호 에 따라 양도당시 기준시가에 의해 토지별 양도가액을 안분하여야 하는 점, 쟁점토지의 실제 취득가액도 확인되지 아니하므로 소득세법 제114조 제7항 및 같은 법 시행령 제176조의2 제2항 제2호에 따라 토지별 취득가액을 양도 및 취득당시 기준시가에 의해 환산한 가액으로 산정하여야 하는 점, 쟁점2토지가 비사업용 토지에 해당한다는 점에 관하여는 청구인이 다투고 있지 아니한 점, 청구인이 제출한 증빙으로는 청구인에게 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 보기 부족한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

• 가. 청구인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)은 2006.12.31. 현재 주식회사 OOO[레이다장치 제조․도매업을 영위하기 위해 2002.11.18. 설립된 비상장법인으로, 2003.7.1. 방위산업체로 지정되어 군 관련 사업(대공 레이더 및 오리콘 대공포 등)을 영위하다가 2011.9.2. 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)의 자회사로 편입되었으며, 이하 “OOO”이라 한다]의 주식 OOO주(이하 “전체주식”이라 한다)의 주주로 OOO의 주주명부에 등재되어 있다.
• 나. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 2015.6.1.부터 2015.11.24. 까지 OOO에 대한 주식변동 조사를 실시한 결과, 전체주식 중 OOO이 2006.3.24. OOO으로부터 취득한 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)의 실제소유자가 청구인 OOO(이하 “OOO”이라 하고, OOO과 합하여 이하 “청구인들”이라 한다)이라 하여상속세 및 증여세법(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2에 따라 OOO에게 증여세를 과세할 것을 처분청에 통보하였다.
• 다. 처분청은 이에 따라 2016.3.14. OOO에게 2006.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정․고지하였고, 같은 날 OOO을 위 증여세에 대해 연대납세의무자로 지정 및 납부통지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2016.6.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 재산취득자의 직업이력, 취득기간 및 취득자금 규모 등으로 보아 주식을 자력으로 취득할 수 있었을 경우, 증여받아 취득한 내용이 명확하게 밝혀지거나 개연성이 충분히 입증되지 않는다면 명의신탁으로 보는 것은 부당한 것인바, OOO은 퇴직금으로 받은 차량 OOO(OOO이하 “쟁점차량”이라 한다)을 OOO에게 양도하였고, OOO으로부터 차량대금을 수령하지 못해 대신 쟁점주식으로 변제를 받았다. OOO은 OOO으로부터 쟁점주식을 주당 OOO원에 양수하면서 현금 대신 당시 자신이 운행하던 쟁점차량을 양수대금으로 지급하였음에도, 처분청은 쟁점차량의 자동차 등록원부에 동 차량이 2006.3.24. 쟁점주식을 양수하기 이전인 2004.12.27. 이미 OOO의 명의로 이전되어 있고, OOO으로 명의가 이전되기 전의 소유자는 ‘OOO’라는 이유만으로 쟁점주식을 명의신탁주식으로 보았다. 처분청은 전체주식 OOO주 중 OOO주를 OOO의 실제보유주식으로, 나머지 OOO주인 쟁점주식을 OOO의 명의신탁주식으로 각 보았는바, 명의신탁 사실에 대한 입증책임이 처분청에게 있음에도, 처분청은 그 근거를 명확히 제시하지 못하고 있다.
• 나. 처분청 의견 (1) 과세관청은 그 실질소유자가 명의자와 다르다는 사실만을 입증하면, 그 명의자로의 명의개서 등이 명의자의 의사와는 관계없이 실질소유자의 일방적인 행위로 이루어졌다는 입증은 이를 주장하는 명의자가 하여야 하고(대법원 1990.2.27. 선고 89누3465 판결, 대법원 1990.10.10. 선고 90누5023 판결, 같은 뜻임), 명의신탁관계는 반드시 신탁자와 수탁자 간의 명시적 계약에 의하여서만 성립되는 것이 아니라 묵시적 합의에 의하여서도 성립될 수 있는 것인바(대법원 2001.1.5. 선고 2000다49091 판결, 같은 뜻임), 처분청은 권리의 이전 및 행사에 등기 등이 필요한 쟁점주식의 명의자가 실제소유자가 아님을 입증함과 동시에 증거가치가 충분한 많은 간접자료에 의하여 실제소유자를 입증하면 되는 것이고, 이에 따라 쟁점주식을 OOO이 OOO에게 명의신탁한 주식으로 보았다. (2) 쟁점주식은 OOO이 OOO에게 명의신탁한 주식이다. (가) OOO은 과거 OOO의 운전기사로 재직한 사람으로, OOO의 전체주식 거래 내역은 다음 <표1>과 같은바, 처분청은 전체주식 중 OOO주(쟁점주식)를 OOO의 명의신탁주식으로, 나머지 OOO주는 OOO의 실제보유주식으로 보았다. <표1> OOO의 OOO 주식 거래 내역 (나) OOO은 OOO으로부터 쟁점주식 OOO주를 주당 OOO원에 양수하면서 현금 대신 당시 본인이 운행하던 쟁점차량을 주식양수대금으로 주었다고 주장하나, 쟁점차량의 자동차 등록원부를 보면, 2006.3.24. 쟁점주식을 양수하기 이전인 2004.12.27. 이미 OOO의 명의로 이전되어 있는 것으로 나타나고, OOO으로 명의가 이전되기 전의 소유자는 ‘OOO’라는 사람이다. (다) 또한, 쟁점주식을 양도한 OOO은 확인서(2015.4.16.) 및 문답서(2015.9.23.)를 통해 OOO의 부탁으로 쟁점주식에 대한 명의를 대여하였음을 인정하였고, 2006.3.24. OOO에게 쟁점주식 양도시 양도대금을 수취한 사실이 없다고 진술하였다. (라) 결국, OOO이 OOO으로부터 양수한 쟁점주식은 OOO이 보유하던 OOO의 명의신탁주식을 재차 명의수탁한 것이고, OOO 외 13인으로부터 양수한 주식 OOO주는 명의신탁 혐의가 있는 것으로 의심되나 명의신탁자를 특정할 근거가 불충분하여 명의신탁 증여의제 대상에서 제외하였다.

청구인 OOO 명의의 쟁점주식은 청구인 OOO이 명의를 신탁한 것이 아니라는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법률 상속세 및 증여세법(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제2조(증여세 과세대상) ① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산

③ 이 법에서 "증여"라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다. 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는국세기본법제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 유예기간중에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가소득세법제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는증권거래세법제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경명세를 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"라 함은국세기본법제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와관세법에 규정된 관세를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 국세통합전산망에 따르면, OOO은 2002.11.18. ‘주식회사 OOO’라는 법인명으로 설립된 레이다장치 제조․도매업 등을 영위하는 법인으로서, 2003.2.4 ‘주식회사 OOO’로, 2007.6.18. ‘주식회사 OOO’으로 법인명을 변경하였고, 2003.7.12.부터 주식회사 OOO(2003년 8월 OOO에 인수되었으며, 이하 “OOO”이라 한다)의 사업장이었던 OOO007.6.18. 지번이 같은 리 313으로 변경되었다)에서 현재까지 군 관련 방위산업을 영위하고 있는 것으로 나타난다. (2) OOO 홈페이지의 회사연혁에 따르면, 2003년 8월 OOO을 인수하고 같은 시기에 방위산업체로 지정된 사실이 기재되어 있다. (3) 국세통합전산망에 따르면, OOO은 전자제품 도매․제조업체인 OOO의 설립시점인 1987.5.19.부터 1997.8.6.까지 대표이사로 재직하였고, OOO의 주주 또는 임직원으로 재직한 사실은 없으며, 2001년 보유하고 있던 OOO 주식 OOO주(지분율 OOO%) 전체를 사단법인 OOO에 증여한 것으로 나타난다. (4) OOO이 OOO을 실질적으로 경영하였다는 사실을 입증하기 위해 처분청이 제출한 자료 및 이에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다. (가) 2006.8.23.부터 2009.12.21.까지 OOO의 대표이사로 재직한 OOO의 진술내용(2015.10.7.)에 따르면, OOO은 주식회사 OOO[OOO이 1996년부터 2004년까지 지분 OOO를 보유하다가 2005년 지분 전체를 현재 대표자인 OOO(OOO의 재무관리 업무 등을 담당하고 있다)에게 양도하였고, 2011년말 이후에는 OOO 주식회사(OOO의 배우자인 OOO가 2007년부터 2010년까지 지분 OOO를 보유하다가 2011년부터 지분 OOO를 보유하고 있다)가 지분 OOO를 보유하고 있으며, 이하 “OOO”라 한다]가 OOO 소유의 회사라고 진술하였다. (나) OOO은 2015.6.10. OOO 소재지에서 발견한 가죽수첩을 자신의 것이라고 인정하였는바, 수첩의 1쪽에 ‘기업경영참고용’이라고 기재되어 있고, 146쪽에 걸쳐 OOO과 관련한 경영내용이 OOO 필체로 적혀있었으며, OOO은 사단법인 OOO의 고문 명함을 소유하고 있었다. (다) 2010년 4월부터 2014년 7월까지 OOO의 경리과장으로 재직한 OOO의 확인서에 따르면, OOO는 OOO이 매주 2～3차례 OOO에 방문하여 대표이사 OOO과 회의를 하였고, 내부에 OOO의 사무실이 별도로 있었음을 확인하였다. (라) 이메일 및 각종 보고서 출력물 등에 따르면, OOO은 자필로 업무를 지시하는 방식으로 OOO의 경영에 관여하였다. (마) OOO의 주식 양수도계약에 관한 인수협상 결과 및 양해 각서 초안에 대하여 OOO가 2015.7.15. 발송한 이메일에 따르면, OOO은 단독으로 OOO의 대표자로 참석하여 양해각서 초안내용에 합의하는 등 실질적으로 OOO의 경영에 적극 관여한 정황이 나타난다. (5) 쟁점주식의 양도인인 OOO의 확인서(2015.4.16.)에 따르면, OOO은 쟁점주식을 양수 및 양도한 사실이 없고, 쟁점주식의 양도시 계약서(이하 “양도계약서”라 한다)를 작성한 이유는 평소 알고 지내던 OOO의 직원 OOO이 도장을 날인할 것을 부탁하였기 때문이며, 이와 관련하여 대금을 수취한 사실이 없음을 확인하였다. (6) OOO의 문답서(2015.9.23., 2015.11.18.)에 따르면, OOO은 쟁점주식의 양수 및 양도시 OOO이 명의를 대여해 달라고 부탁하였는바, 1990년대 중후반부터 OOO과 교류가 있었고, 명의 대여 당시 매우 친밀한 관계에 있어 부탁을 거절할 수 없었으며, 쟁점주식 양도시 OOO이 OOO의 지시로 양도계약서를 가지고 와서 자신(OOO)의 명의로 되어 있는 쟁점주식의 명의를 변경하여야 한다고 하여 도장을 날인하였다고 진술하였다. (7) 쟁점차량의 자동차 등록원부에 따르면, 쟁점차량은 OOO이 2006.3.24. OOO으로부터 쟁점주식을 양수하기 전인 2004.12.27. 이미 OOO의 명의로 이전되어 있었고, OOO으로 명의가 이전되기 전의 소유자는 ‘OOO’로 나타난다. (8) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 OOO 명의의 쟁점주식이 OOO의 명의신탁주식이 아니라고 주장하나, OOO 소재지에서 발견된 OOO의 가죽수첩, OOO 직원이었던 OOO의 확인서 및 이메일․보고서 출력물 등에 따르면, OOO이 OOO을 실질적으로 경영하고 있는 것으로 보이는 점, OOO에게 쟁점주식을 양도한 OOO은 확인서 및 문답서를 통해 OOO의 부탁으로 동 주식에 대한 명의를 대여하였고 OOO에게 쟁점주식을 양도하면서 대금을 수취한 사실이 없다고 진술한 점, OOO이 쟁점주식에 대한 양수대가로 OOO에게 양도하였다고 주장하는 쟁점차량은 그 전에 이미 OOO의 명의로 이전되어 있었고 또한 앞선 소유자는 제3자인 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

• 가. 청구인은 청구인의 아버지인 공OOO의 2014.8.10. 사망에 따라 2015.2.28. 상속세 신고를 하면서 상속재산가액을 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 하여 상속세를 신고․납부하였다.
• 나. 처분청은 청구인에 대하여 상속세 조사를 실시하여 상속공제액 중 동거주택 상속공제액(OOO원)은상속세 및 증여세법제23조 의2의 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 2014.8.10. 상속분 상속세 OOO원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2016.6.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1)상속세 및 증여세법제23조의 2(동거주택 상속공제)에서 정의하고 있는 “주택”의 개념에 대하여상속세 및 증여세법에서 명시적으로 규정하고 있지 아니하고 있으므로 조세법률주의 및 엄격해석의 원칙을 적용하여야 한다.

(2) 청구인의 피상속인과 피상속인의 배우자가 2004.8.10.∼2006.2.2

1. 주택 1채와 조합원입주권을 보유한 사실이 있으나, 조합원입주권은 주택수에 포함된다는 별도의 명시적 규정이 없으므로 당해 조합원입주권은 주택수에 포함되지 아니하므로 동거주택 상속공제를 배제하여 과세한 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견 피상속인의 상속개시일(2014.8.10) 이전 10년 기간 중의 주택보유현황을 보면, OOO구 소재 아파트를 1991.8.28. 취득한 후 2004.3.17. 재건축으로 사업시행인가 고시된 후 2009.2.3. 재건축이 완료되어 피상속인 명의로 소유권이 보존되어 상속개시일 현재까지 보유하였고, OOO시 소재 주택을 피상속인의 배우자 김OOO이 1989.2.11. 취득한 후 2006.2.21. 양도하여 피상속인과 상속인이 상속개 시일로부터 소급하여 10년 이내 기간 중에는 1세대 2주택에 해당된다. 따라서, 피상속인과 청구인은 상속개시일로부터 소급하여 10년 이내에 1세대 2주택에 해당되어 10년 이상 계속하여 1세대 1주택 요건을 충족하지 못하였으므로 동거주택 상속공제를 배제하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인을 1세대 2주택자로 보아 동거주택 상속공제를 배제하여 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법 제23조의2【동거주택 상속공제】① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함한다)의 100분의 80에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 상속인 이라 한다)이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것.

2. 피상속인과 상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이조에서 1세대 1주택이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것.

② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당 하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거기간에 산입하지 아니한다. 제23조의2【동거주택 상속공제】(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법제89조 제1항 제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 "상속인"이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(이하 이 조에서 "동거주택 판정기간"이라 한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 동거주택 판정기간에 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 상속개시일 현재 1세대 1주택인 경우로서 동거주택 판정기간 중 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것

② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제20조의2【동거주택 인정의 범위】① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택이란 소득세법 시행령제154조 제1항에 따른 1세대가 1주택(소득세법제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.

1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전주택을 양도하고 이사하는 경우에만 해당한다.

2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

3. 피상속인이문화재보호법제53조 제1항에 따른 등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우.

소득세법 시행령제155조 제7항 제2호에 따른 이농주택을 소유한 경우.

소득세법 시행령제155조 제7항 제3호에 따른 귀농주택을 소유한 경우.

6. 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 상속개시일 이전에 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하기 위하여 세대를 합쳐 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 세대를 합친 날부터 5년 이내에 피상속인 외의 자가 보유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

7. 피상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인함으로써 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 피상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

② 법 제23조의2 제2항에서 대통령령으로 정하는 사유란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유

3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유 (3) 소득세법 시행령 제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제3호에서 “대통령령이 정하는 1세대 1주택”이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 “1세대”라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간의 제한을 받지 아니한다. 제154조【1세대 1주택의 범위】

⑰ 법 제89조 제2항 본문에 따른 조합원입주권(이하 "조합원입주권"이라 한다)을 1개 소유한 1세대{도시 및 주거환경정비법제48조에 따른 관리처분계획의 인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 제154조 제1항에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대에 한한다}가 당해 조합원입주권을 양도하는 경우 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 법 제94조 제1항 제2호 가목에도 불구하고 제154조 제1항에 따른 1세대 1주택으로 본다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 심판청구서 및 처분청의 심리자료 등에 의하면 아래와 같은 사실들이 나타난다. (가) 피상속인은 OOO 소재 OOO아파트 10동 506호를 1991.8.28. 취득하였고, 2004.3.17. 재건축으로 사업시행인가 고시가 있었으며, 2009.2.3. 재건축 완료되어 OOO아파트 170동 1204호(이하 “쟁점주택”이라 한다)로 소유권보존 등기가 된 사실이 등기부등본에 의하여 확인된다. (나) 피상속인의 배우자 김OOO은 1989.2.11. OOO동 10번지 소재 연립주택 114동 301호(이하 “쟁점외주택”이라 한다)를 취득한 후 2006.2.21. 양도한 사실이 등기부등본에 의하여 확인된다. (다) 피상속인의 배우자 김OOO은 피상속인과 주소지가 동일하며, 2009.8.25. 사망한 사실이 주민등록초본에 의하여 확인된다. (라) 2014.8.10.(상속개시일(2014.8.10.)로부터 소급해서 10년간은 2004.8.9.～2014.8.10.이고, 소급기간별로 주택 보유 현황을 보면 2004.8.10.～2006.2.21. 기간 중에 1주택(OOO) + 1조합원 입주권(OOO), 2006.2.22～2009.2.2. 기간 중에 1조합원 입주권, 2009.2.3.～상속개시일 중에 1주택(OOO)을 소유하고 있었음이 확인된다. (마) 피상속인 공OOO의 사망으로 상속인인 청구인은 2015.2.28. 상속세 신고시 쟁점주택을 상속받고 동거주택 상속공제(OOO원)를 받은 사실이 상속세 신고서에 의하여 확인된다. (바) 피상속인과 청구인의 주소지 변동내역은 아래 <표1>과 같다. <표1>

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 동거주택 상속공제 요건 중 1세대 1주택 충족 여부 판단시 조합원 입주권은 주택수에서 제외되어야 한다고 주장하나, 동거주택 상속공제는상속세 및 증여세법제23조의2 제1항에서 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택 요건을 충족하여야 동거주택 상속공제가 적용된다고 규정하고 있고, 1세대 1주택 요건을 충족한 주택의 멸실로 인해 취득한 입주권으로서 동 입주권 이외에 다른 주택이 없는 경우에는 1세대 1주택 요건을 충족한 것으로 보는 것(기획재정부 재산세제과-230, 2012.3.22. 같은 뜻임)이나, 피상속인의 상속개시일로부터 10년(2004.8.11.～2014.8.10.) 내외 기간 중 피상속인과 그 배우자가 1주택과 1조합원입주권을 보유(2014.8.10～2006.2.21.)한 것으로 나타나는바, 피상속인과 청구인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이내 기간 중에는 1세대 2주택에 해당되어 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택 보유 요건을 충족하지 못하였으므로 동거주택 상속공제를 배제하여 청구인에게 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유가 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.