취득가액 이월과세 적용대상이나 양도 전 증여자인 직계존속이 사망한 경우 이월과세 배제 가능 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO 어머니 OOO(이하 “증여자”라 한다)로부터 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 증여받았고, 증여자는 OOO 사망하였으며, 청구인은 OOO 쟁점주택을 OOO원에 양도하고 취득가액 및 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 직계존속으로부터 쟁점주택을 증여받아 5년 이내에 양도하여 취득가액 이월과세 적용대상이라고 보아 OOO 청구인에게 2014년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 OOO심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 양도소득세의 이월과세 적용은 직계존비속간 또는 배우자간 증여를 통한 양도소득세의 회피를 막기 위한 제도인데, 증여자가 증여 후 얼마 지나지 않아 사망한 경우 그 증여재산이 상속재산에 포함된다면 양도소득세와 증여세, 상속세를 중복해서 부과하는 결과가 되고, 증여자가 사망하여 증여 취소를 할 기회도 없게 되므로 이월과세의 적용은 너무 가혹하다. (가) 청구인은 직계존속의 사망 이후 쟁점주택에 대한 상속을 두고 분쟁이 발생할 것을 우려하여 사망 전에 쟁점주택을 증여받았으며, 증여자가 사망하자 쟁점주택을 양도하여 장례비용이나 병원비 등으로 사용하였다. (나) 증여자는 쟁점주택을 증여하고 2개월 이내에 사망하였기 때문에 쟁점주택의 증여재산가액이 상속세 과세가액에 포함되어 상속세를 납부하게 되므로 조세회피가 이루어질 수 없다. (다) 세법상 증여 후 증여세 신고기한 이내에 반환을 하면 증여로 보지 않는 규정이 있으나, 쟁점주택의 경우는 증여 후 2개월 이내에 증여자가 사망하여 증여재산의 반환도 불가능한바, 이와 같은 경우는 증여를 통하여 양도소득세를 탈루하는 경우로 볼 수 없다. (라) 증여자는 OOO 쟁점주택을 보유하고 거주하여 1세대 1주택자에 해당하므로 양도소득세를 부당하게 감소시키기 위해 청구인에게 쟁점주택을 증여한 것도 아니다. (마) 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 이월과세를 제외하고 있는 것과 같은 취지에서 사망으로 직계존비속관계가 소멸한 경우에도 이월과세를 제외하는 것이 공평하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점주택을 OOO 직계존속으로부터 증여받아 5년 이내인 OOO 양도하였으므로 취득가액 이월과세를 적용하였고, 증여자가 OOO 사망하였으나 이월과세 적용을 제외할 수 있는 근거는 없으므로 이 건 양도소득세 과세처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 직계존속으로부터 특정자산을 수증받아 5년 이내 양도하여 취득가액 이월과세 적용대상이나 양도 전 증여자인 직계존속이 사망한 경우 이월과세를 배제할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법률: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 증여자는 OOO 쟁점주택을 취득하였고, 실지취득가액은 확인되지 아니하며, 청구인은 OOO 증여자로부터 쟁점주택을 증여받고 증여재산가액을 OOO원으로 하여 OOO 처분청에 OOO 증여분 증여세 OOO원을 신고하였다.

(2) 증여자는 OOO 사망하였고, 청구인은 OOO 쟁점주택을 OOO원에 양도하고 취득가액 및 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고하였으나, 처분청은 취득가액 이월과세를 적용하여 쟁점주택의 취득가액을 증여자의 취득당시가액인 환산취득가액 OOO원으로 산정하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 직계존속으로부터 쟁점주택을 수증받아 5년 이내 양도하는 경우 취득가액 이월과세 적용대상이지만 이 건과 같이 수증받은 후 2개월만에 직계존속이 사망한 경우에는 이월과세를 배제하여야 한다고 주장하나, 소득세법 제97조의2 제1항 에서 배우자의 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우에만 이월과세 적용을 제외한다고 규정하고 있을 뿐 직계존비속의 사망시에는 이월과세 적용을 제외한다는 규정이 없는 점, 취득가액 이월과세의 취지는 직계존비속 간의 우회양도를 통한 조세회피를 방지하기 위한 것으로 청구인이 직계존속으로부터 쟁점주택을 증여받고 5년 이내 이를 양도한 이상 직계존속의 사망여부와 무관하게 조세회피 가능성은 여전히 동일한 점 등에 비추어 처분청이 취득가액 이월과세를 적용하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률 소득세법(2014.12.23. 법률 제12852호로 일부개정된 것) 제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 제97조[양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 제97조의2[양도소득의 필요경비 계산 특례] ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

1. 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용된 경우

2. 제1항을 적용할 경우 제89조 제1항 제3호에 따른 양도에 해당하게 되는 경우 제101조[양도소득의 부당행위계산] ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 증여받은 자의 증여세(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액

2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세

③ 제2항에 따라 증여자에게 양도소득세가 과세되는 경우에는 당초 증여받은 자산에 대해서는 상속세 및 증여세법의 규정에도 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다.