청구인들이 물납을 신청한 쟁점재산이 관리, 처분이 부적당한 재산인지의 여부

OOO세무서장이 2016.1.8. 청구인에게 한 <별지> 재산의 물납거분처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 박OOO의 사망에 따라 2015.8.31. 상속세 신고를 하면서 상속재산가액 을 OOO원, 납부할 세액 OOO원 중 OOO원은 현금으로 납부하고, OOO원은 연부연납, 나머지 차액 OOO원은 서울특별시 OOO 외 10필지 7,989㎡로 물납을 신청하였다.
• 나. 처분청은 청구인들의 물납신청재산에 대하여 현장확인을 하였고, 상속세 및 증여세법 시행령제71조의 규정에 따라 물납신청 재산 전체에 대하여 관리·처분이 부적당함을 이유로 물납재산의 변경을 명령하였으나, 청구인들이 그 중 한 필지만 다른 재산으로 대체하고 나머지 재산에 대하여는 물납변경 신청을 아니하자 2016.1.8. 아래 <표1>의 재산에 대하여 물납허가신청을 불허하였다. <표1> (단위: 천원, ㎡)
• 다. 청구들인은 이에 불복하여 2016.1.25. 이의신청을 거쳐 2016.3.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 청구인들은 처분청의 물납재산 변경명령에 따라 타인이 점유하고 있는 경기도 OOO 전 1,198㎡를 경기도 OOO 잡종지 2,023㎡로 물납변경 신청하였고, 나머지 물납허가 신청한 재산은상속세 및 증여세법제73조에 따라 적법하게 신청한 것이다. 설령, 사실상 도로로 사용되어 재산적 가치가 없다고 판단되어 물납이 허용되지 아니하면 추후에 상속세를 결정할 때에는 판례(대법원 2013.3.14. 선고 2012두25019 판결, 조심2013중4706, 2014.5.13.)와 같이 그 재산에 대한 상속재산가액의 평가도 OOO원으로 하여 상속재산가액을 결정하여야 할 것으로 처분청의 이 건 물납허가신청 불허통지를 취소하고 청구인들의 물납신청 내용대로 허가함이 타당하다.
• 나. 처분청 의견 처분청의 현장확인 결과 청구인들이 물납허가를 신청한 쟁점①토지의 경우 현황이 도로로 실질적으로 재산적 가치가 있다고 보기 어렵고, 도로 이외의 용도로 사용할 수 없는 토지로써 매각이 곤란하여 그 관리·처분이 부적당하며, 쟁점②토지의 경우에도 부정형의 토지로 단독으로 이용가치가 없고, 진입로가 없는 맹지로 처분상의 문제점이 있어 상속세 및 증여세법 시행령제71조의 규정에 따라 물납신청재산에 대하여 2015.9.10. 다른 재산으로 변경할 것을 명령하였으나 청구인들은 타인이 점유하고 있는 것으로 확인된 경기도 OOO 전 1,198㎡ 1필지에 대해서만 변경을 신청하였고, 나머지 재산에 대해서는 물납변경신청하지 아니하였으므로 2016.1.8. 물납허가신청에 대한 처분청의 불허 통지는 잘못이 없고, 청구인들은 쟁점①․②토지 이외에도 OOO원 이상의 부동산을 상속받아 쟁점①․②토지로 물납할 수 밖에 없는 부득이한 사정이 있다고 보이지 아니하여 이 건 물납허가신청을 불허한 통지는 타당하다.

• 가. 쟁점 청구인들이 물납을 신청한 쟁점재산이 관리·처분이 부적당한 재산인지의 여부
• 나. 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법 제73조【물납】① 납세지 관할 세무서장은 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세의무자의 신청을 받아 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납을 신청한 재산의 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

1. 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다) 중 부동산과 유가증권(국내에 소재하는 부동산 등 대통령령으로 정하는 물납에 충당할 수 있는 재산으로 한정한다)의 가액이 해당 상속재산가액의 2분의 1을 초과할 것

2. 상속세 납부세액이 2천만원을 초과할 것

3. 상속세 납부세액이 상속재산가액 중 대통령령으로 정하는 금융재산의 가액을 초과할 것

② 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위, 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우, 그 밖에 물납절차 및 물납신청에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제71조【관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납】① 세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

1. 지상권·지역권·전세권·저당권등 재산권이 설정된 경우

2. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

3. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리·처분이 부적당하다고 기획재정부령이 정하는 경우

② 제1항의 경우에는 그 사유를 납세의무자에게 통보하여야 한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조의4【관리·처분이 부적당한 재산의 범위】영 제71조 제1항 제4호에서 "기획재정부령이 정하는 경우"란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수 토지

2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산 3.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 상장이 폐지된 경우의 해당 주식등

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들의 심판청구서 및 처분청의 심리자료 등에 의하면 아래와 같은 사실들이 나타난다. (가) 청구인들이 2015.8.31. 신고한 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서에 의하면, 상속받은 총 재산명세는 토지 45필지 OOO원, 주택 및 건물 OOO원, 현금 및 기타자산 OOO원 총합계 OOO원인 것으로 나타난다. (나) 청구인들은 상속세로 납부할 세액 OOO원 중 OOO원을 현금으로 납부하고 OOO원에 대하여 연부연납신청 및 OOO원에 대하여 물납신청하였고, 처분청은 현장확인 결과 상속세 및 증여세법 시행령제71조의 규정에 따라 물납대상재산에 대하여 관리․처분이 부적당함을 이유로 2015.9.10. 다른 물납재산으로 변경할 것을 아래 <표2>와 같이 명령하였다. <표2> (단위: 천원) (다) 청구인들은 타인이 점유하고 있는 것으로 확인된 경기도 OOO 전 1,198㎡에 대해서는 경기도 OOO 잡종지 2,023㎡로 물납변경신청하였으나, 나머지 재산에 대해서는 변경신청하지 않았으며, 그 이유에 대하여는 다음과 같이 소명하였다.

① 처분청이 현황도로로 사용하여 재산적 가치가 없다고 변경 명령한 쟁점①토지는 공시지가가 고시된 재산적 가치가 있는 재산으로 청구인들은 그 평가액을 상속받은 총 재산명세서에 포함하여 상속세 과세표준에 포함하여 신고를 하였으며, 재산적 가치가 있는 도로는 물납 제외 사유에 해당하지 아니한다.

② 관리처분이 곤란하다고 변경 명령한 쟁점②토지도 공시지가가 고시되어 재산적 가치가 확인된 재산으로서 그 평가액으로 상속세 신고를 하였으며, 부정형의 토지이거나 진입로가 없는 맹지라면 그 토지 나름대로의 현황에 따라 공시지가가 평가된 것으로 그 현황대로 가치가 있다고 할 것이다.

③ 상속세 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외 제도로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장하고 있고 물납에 대한 허가요건은상속세 및 증여세법제71조에 명확하게 규정하고 있는 것으로 같은 법 시행령 제71조 제1항 및 같은 법 시행규칙 제19조의4에서 관리․처분이 부적당한 재산의 범위에 재산적 가치가 있는 도로 및 부정형의 토지나 맹지는 규정되어 있지 않다.

④ 조세심판례에서도 재산적 가치가 있는 도로는 물납재산에 포함되는 것으로 인정하고 있고, 또한 상속세 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장한 점, 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 존부판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없는 점 등을 고려할 때 세무서장은 물납의 요건이 충족될 때에는 이를 허가하여야 할 기속을 받는다고 하겠으므로 이 건 물납변경명령은 부당하다. (라) 이 건 물납허가신청에 대하여 처분청이 작성한 물납재산의 검토의견 및 현황은 아래 <표3>과 같다. <표3> (단위: 천원, ㎡) (마) 2016.1.8. 처분청은 청구인들이 변경신청한 경기도 OOO 토지 2,023㎡ 이외에 나머지 재산에 대하여 기한까지 청구인들의 물납재산변경신청이 없음에 따라 물납허가신청에 대하여 불허 통지하였다. (바) 청구인들은 2015.8.31. 박OOO이 사망함에 따라 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서를 신고하였고, 그 신고서의 내용에는 상속 재산의 구성이 아래 <표4>와 같이 93.5%가 부동산으로 구성되어 있다. (사) 청구인들은 상속재산 중 대부분이 부동산으로 구성되어 있어서 상속세의 납부는 아래 <표5>과 같이 청구인들의 고유재산으로 일부 납부하고, 나머지는 연부연납신청과 함께상속세 및 증여세법제73조(물납)에 따라 물납허가신청(11건 OOO원)을 하였다. <표5>

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세의 물납제도는 그 세액이 거액인 경우가 많고, 취득재산의 환가에 상당한 시간이 필요하며, 그 재산의 처분이 어려워 그 처분을 강요하다 보면 실질적인 재산가치에 따른 대가를 받지 못하는 경우가 발생할 우려가 있으므로, 국세수입을 해하지 아니하는 한도내에서 납세의무자에게 상속의 대상이 된 당해 부동산으로 위 세금을 납부할 수 있도록 한 제도라 할 수 있으며, 조세법률주의 원칙상 납세의무의 성립과 범위․징수절차 등은 법률로 규정되어야 할 뿐만 아니라 세법의 해석과 적용에 있어서도 행정편의주의적인 유추해석과 확장해석은 허용될 수 없고, 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 하는 점, 상속세의 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장한 점, 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 존부판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없는 점 등을 고려할 때, 세무서장은 물납의 요건이 충족될 때에는 이를 허가하여야 할 기속을 받는다고 할 것(대법원 1992.4.10., 91누9374 판결 참조)인 바, 청구인들은 쟁점①토지가 사실상 도로 용도로 사용되고 있으나 개별공시지가가 고시되어 있어서 재산적 가치가 있다고 보아 상속재산가액에 포함하여 상속세 신고를 하였고 처분청은 그 가액으로 상속세를 과세한 사실이 확인되는 점, 쟁점②토지(농지)에 대하여 처분청은 추후 매각이 곤란하고 부정형의 토지로 단독으로 이용가치가 없으며, 진입로가 없는 맹지로 처분상 문제가 있다는 의견이나 조사서에는 농작물이 식재되어 있다고 기재된 것으로 보아 농지로서 기능을 하고 있는 사실이 확인되는 점, 쟁점①토지와 같이 도로로 사용하고 있는 토지와 농지에 대하여는 관리․처분이 부적당한 재산으로 보도록 한 규정이 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점①․②토지에 대하여 물납허가를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.