쟁점외국신탁은 피상속인(유일한 투자자)의 쟁점국외부동산을 신탁재산으로 하여 그로부터의 이익을 청구인에게만 분배하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인을 거주자로 보아 쟁점국외재산을 상속재산에 포함하여 상속세를 과세하고, 외국신탁의 이익에 대하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
쟁점외국신탁은 피상속인(유일한 투자자)의 쟁점국외부동산을 신탁재산으로 하여 그로부터의 이익을 청구인에게만 분배하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인을 거주자로 보아 쟁점국외재산을 상속재산에 포함하여 상속세를 과세하고, 외국신탁의 이익에 대하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
1. 청구인 및 그 외의 상속인들(5명)은 2008.8.8. 고 한OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 국내 소재 부동산 등 OOO원을 상속받은 후, 2011.3.31. 이에 대한 상속세 신고(기한 후 신고이고, 이 하 “당초 신고”라 한다)를 하였다.
(1) 피상속인이 거주자임에도 청구인 등 상속인들이 당초 신고시 아래 <표1> 기재와 같은 국외 소재 부동산 및 지분의 합계 OOO원[ 모두 청구인이 상속받았고, 이하 이 중 부동산을 “쟁점국외부동산”이라 하며, 나머지(주식)를 합하여 “쟁점국외상속재산”이라 한다]의 신고를 누락하였다고 보았다. <표1> 쟁점국외상속재산 내역 (단위: 미화 천USD, 원화 백만원) 주1) 주택의 경우, 상속개시일의 기준환율(OOO/달러)을 적용하였음(주식의 경우, 현지화 표시액이 기재되어 있지 아니함) 주2) 조사청 조사 결과, 위 주택과 관련한 채무 등 OOO원도 확인되었음(이 건 과 세처분시 반영됨) (2) 쟁점국외상속재산은 외국신탁인 OOO’(이 하 ‘쟁점외국신탁’이라 한다)에 귀속되었다가, 이 중 쟁점국외부동산 이 2009년 양도되었는바, 그 양도차익 OOO원[위 <표1> 기재의 주택 3건에 대한 것(양도가액 합계 OOO원
• 취득가액 합 계 OOO원)이고, 이하 “쟁점외국신탁 의 이익”이라 한다]을 청구인에게 귀속되는 양도소득으로 보았다.
(1) 피상속인은 상속개시일 현재 ‘비거주자’에 해당하는데도, 처분청이 피상속인을 거주자로 보고 쟁점국외상속재산(청구인이 상속받은 것)에 대하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하다. (가) 피상속인은 영주를 위하여 미국으로 이민하였고, 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없었으며, 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정할만한 객관적인 사유가 없으므로 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 및 소득세법에 따른 비거주자에 해당한다.
1. 피상속인은 미국에 1993년 중 미국으로 이민한 이후, 미국에서 회사를 설립․운영한 반면, 국내에는 1년 이상 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가지지 않았다. 즉, 피상속인은 당초 1977년 미국으로 이민하여 미국에서 부동산업을 영위하는 회사(상호가 OOO’이고, 이하 OOO”이라 한다)를 설립․운영하였다가, 국내 귀국하여 1978년～1987년 기간 중 내국법인(OOO 주식 회사)의 대표이사로 재직한 후, 1993년 중 다시 미국으로 이민하여, 2001년 중 미국령 괌에서 회사[상호가 OOO’이고, 업종이 유류제품 도매업(주유소)이며, 이하 OOO”라 하고, OOO과 합하여 “이 건 외국법인 등”이라 한다]를 설립․운영하였다(상속개시일 이후에는 청구인의 사위가 OOO를 운영하고 있다).
2. 피상속인은 외국에서 독립된 세대를 이루었다. 대법원(2014.11.27. 선고 2013두16876 판결)은 거주자 여부를 판단하는 소득세법 시행령 제2조의 문언 중 ‘국내에 생계를 같이하는 가족’이란 국내에서 생활자금이나 주거장소 등을 함께 하는 가까운 친족의 의미로, ‘직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’란 장소적 연관성이 우리나라와 밀접한 경우를 의미한다고 보았다. 피상속인은 청구인과 혼인신고를 하였으나, 1993년 미국 이민 후 사실혼 관계인 김OOO과 미국에서 독립적인 세대를 이루었는바, 청구인과 법률상 혼인관계에 있었다고 하더라도 실질적으로 국외에서 함께 거주한 사람이 따로 있었으므로 미국에 거주하였다고 보아야 한다[김OOO은 한국과 미국을 왕래하였고, 미국을 방문하는 경우에는 피상속인의 미국 주소지에 머물렀고, 피상속인은 국내 입국시 서울특별시 영등포구 여의도동에 소재하는 본인 명의의 아파트에 체류하지 아니하였다].
3. 피상속인은 치료 목적으로 국내에 거주하였을 뿐, 완치 후 다시 생활근거지인 국외로 출국하려는 의사를 가지고 있었다고 보아야 한다. 피상속인은 2002년 국내에 일시 입국하여 체류하던 중, 병환(뇌졸증)으로 쓰러진 후(그 후 같은 연도 중 1회, 2003년 중 3회 동 병환이 재발하였다), 국내 병원에서 그 치료를 받았으나, 의식을 회복하지 못하여 2004.9.4. 금치산의 판정을 받았고, 결국 2008.8.8. 사망하였다. 요컨대, 피상속인이 2002년 이후 국내에 거주하게 된 이유는 국내 입국 후 발생한 병환으로 신체적 및 의사소통 기능을 거의 잃게 되어 미국으로 출국하지 못하고 국내에서 연명치료를 했던 것일 뿐, 다른 이유로 국내에 거주할 목적이 있었던 것은 아니다. (나) 한․미 조세조약으로도 피상속인은 비거주자이다.
1. 피상속인은 미국 세법상 납세의무를 이행(미국에서 이 건 외국법인 등을 운영하였고, 같은 국가에 이와 관련한 납세의무를 이행하였다)에 하여 왔는바, 설사 국내 세법상 거주자에 해당된다고 하더라도 한․미 조세조약상 거주자에 해당한다. 동 조세조약 제3조에 의하면, 개인이 양국의 거주자에 해당하는 경우, ① 주거(permanent home: 가족과 함께 거주하는 장소), ② 중대한 이해관계의 중심지, ③ 일상적 거소(habitual abode), ④ 시민으로 소속된 체약국의 순서로 거주자 여부를 판정한다. 피상속인은 1993년 미국 이민 후 사실혼 관계인 김OOO과 미국 에서 독립적인 세대를 이룬 후 함께 미국에서 지냈는바(피상속인이 2000년부터 병환으로 쓰러지기 전인 2002년 10월까지의 기간 중 미국 등 국외거주기간이 국내거주기간보다 더 길었는바, 우리나라와 미국 양국에 ‘주거’를 두었다고 보아야 한다), 미국에 ‘주거’를 두었다고 볼 수 있다(위 ① 기준에 부합한다). 또한, 설사 피상속인과 김OOO이 양국 모두에 상당기간 거주하여 ‘가족과 주로 지낸 장소’(위 ① 기준)의 판정이 어렵다고 하더라도, 피상속인이 주로 사업을 영위한 국가는 미국이었다(위 ② 기준에 부합한다). 아울러, 피상속인은 지인 방문을 위해 국내 입국한 것을 제외하면, 주로 미국 내 주소를 일상적 거소로 하였다(위 ③ 기준에 부합한다).
2. 처분청은 국내거소신고 내역(2002년 4월 이후) 및 건강보험적용 사실을 제시하면서 피상속인이 거주자라는 의견이나, 국내거소신고제도는 재외국민의 편익을 위한 것(2016.7.1. 동 제도 폐지)이고, 건강보험은 국내에 30일 이상 체류하는 재외국민에게도 적용될 뿐이며, 이외에 처분청이 제시한 증빙자료(① 피상속인의 2008년 귀속 종합소득세 신고, ② 김OOO의 국내 사업소득 내역 등)는 납세자의 세법지식 부족(① 관련), 김OOO의 국외거주사유 불필요(② 관련) 등에 기인하므로 동 처분청 의견은 타당하지 아니하다. (2) 쟁점외국신탁의 이익은 ‘집합투자기구로부터의 이익(배당소득)’에 해당함에도, 이를 양도소득으로 보고 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하다. (가) 소득세법의 해석 소득세법 제2조 제6항에서는 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 수익자에게 해당 소득이 귀속된다고 규정함으로써 ‘신탁’을 ‘도관’으로 보고 있다. 그러나, 소득세법 제17조에서는 배당소득의 하나로 ‘국내 또는 국외에서 받는 집합투자기구로부터의 이익’을 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제23조항에서는 집합투자기구의 요건을 규정(제1항)하면서 국외에서 설정된 신탁은 그 요건을 갖추지 아니하는 경우에도 집합투자기구로 본다고 규정(제2항)하고 있다(같은 법 시행령 제46조에는 집합투자기구의 이익은 이를 지급받는 날을 수입시기로 정하고 있다). 그렇다면, 소득세법 제2조 제6항은 ‘신탁에 관한 총칙규정’(특칙규정이 없는 경우에만 적용되는 것)으로, 같은 법 제17조․같은 법 시행령 제23조는 ‘그 특칙규정’으로 봄이 타당한바, 국외에서 설정된 신탁인 쟁점외국신탁은 후자에 따라 ‘집합투자기구’로, 쟁점외국신탁의 이익은 ‘집합투자기구로부터의 이익’으로 보아 배당소득으로 과세하여야 한다. (나) 쟁점외국신탁의 성격 신탁의 설정배경은 수탁자의 도산 위험 회피, 수익자 보호 및 이중과세 방지 등을 위하여 신뢰체계를 통하여 자율적으로 형성된 채권관계에 따라 수탁자에게 신뢰의무를 부여하여 수익자를 보호하는데 있고, 미국의 신탁제도는 유산의 투자․관리전문가(수탁자)에게 그 의사결정을 일임할 뿐만 아니라 신탁재산의 법률상 소유권도 부여함으로써 재산관리에 미숙한 상속인 등의 무분별한 투자․소비를 방지하는데 효과적인 제도로 이용되고 있다. 쟁점국외신탁은 전문적인 수탁자에 의하여 쟁점국외부동산의 매수자 물색, 협상, 매각신청, 대금수령 및 관리가 이루어지고(즉, 그 관리․처분의 실질적인 권리 행사는 쟁점국외신탁의 수탁자이다), 쟁점국외부동산의 매각대금은 청구인에게 바로 지급된 것이 아니라 관련 부채 및 소송자금으로 사용된 후 양도차익(OOO원, 쟁점외국신탁의 이익)에 크게 미달하는 OOO원만 청구인에게 지급되었는바, 이러한 정황에 의하면, 결국 청구인이 쟁점부동산의 매각․운용에 대하여 어떠한 영향력을 행사할 수 없었음을 의미한다. 이를 종합하면, 청구인이 쟁점외국신탁의 자산운용 결과에 따라 배당 등 수익을 지급받은 것은 사실이나, 자금의 투자결정, 관리, 처분 등 행위가 전문적 투자․관리를 하는 수탁자의 의사결정에 따라 이루어졌는바, 그 경제적 실질은 ‘직접투자기구에 투자한 것’과 유사하다고 보는 것이 타당하다. 아울러, 이러한 국외신탁의 운용방법에 비추어 소득세법 시행령 제23조 제2항에서 국외에서 설정된 신탁을 무조건 집합투자기구로, 그로부터의 이익을 배당소득으로 규정한 것으로 봄이 타당하다.
(1) 피상속인은 상속개시일 현재 ‘거주자’에 해당하므로, 처분청이 쟁점국외상속재산에 대하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 적법․정 당하다. (가) 피상속인은 상속개시일 현재 생계를 같이 하는 가족과 함께 함께 1년 이상 국내에 거주하였고, 그 가족의 직업, 국내 거주일수, 자산상태 등에 비추어 상증세법 및 소득세법에 따른 거주자에 해당한다.
1. 피상속인은 2002년 4월 이후 국내에 거주하였다. 첫 번째로, 국내거소신고 사실증명에 의하면, 피상속인은 병환(뇌졸증) 발병(2002.10.25.) 전인 2002년 4월 김OOO 등 가족이 거주하는 서울특별시 서초동 소재 주택에 거소신고를 한 후 국내에서 생활하였음이 확인된다. 두 번째로, 피상속인의 출입국 내역에 의하면, 2002년 중 국내 체류일수가 209일임이 확인되는바, 이미 2002년부터 거주목적으로 국내에 입국한 것으로 판단된다(병환 발병 이후 사망일인 2008.8.8.까지 국내에 체류한 것으로 확인된다). 세 번째로, 피상속인의 병원진료기록 중 입․퇴원기록지에 의하면, 피상속인은 국내 건강보험의 적용대상이었다. 네 번째로, 피상속인의 국세 신고 내역에 의하면, 피상속인은 2008년 귀속 종합소득세 신고[사업소득(사업장: OOO, 수입금액: 약 OOO원)에 대한 것]시 본인을 ‘거주자’로 구분하였을 뿐 아니라, 상속재산에 대한 상속세 신고(당초 신고)시에도 피상속인을 거주자로 구분하여 각종 공제(장례비용, 배우자상속공제 및 일괄공제)를 적용받은바 있었다.
2. 피상속인과 생계를 같이 하는 가족도 함께 국내에 거주하였다. 피상속인과 사실혼 관계인 김OOO은 1985년～2005년 기간 중 서울특별시 서초동 소재 주택에 주민등록상 주소가 있었고, 2000년(국내 체류일: 191일) 이후 주로 국내에 체류하였고, 2000년～2011년 기간 중 국내에서 사업소득 및 근로소득이 있었으며, 김OOO의 자녀들 중 한OOO는 2000년 이후 계속하여 주로 국내에 거주(2000년～2008년 기간 중 최소 191일․최대 336일 국내 체류)하였고, 한OOO는 미국유학생으로 2008년 이후 주로 국내에 거주(2000년～2006년 기간 중 최소 0일․최대 64일, 2007년 중 142일, 2008년 중 327일 국내 체류)하였고, 이 중 한OOO는 2000년～2004년 기간 중 국내에서 근로소득이 있었음이 각 확인되었다. (나) 한․미 조세조약으로도 피상속인은 거주자이다. 피상속인이 우리나라와 미국의 각 세법에 따라 거주자에 해당하면, 동 조세조약상 거주자 여부를 판정하여야 할 것이다. 그런데, 동 조세조약 제3조에 의하면, 거주자를 판정하는 제1기준은 주거(permanent home: 가족과 함께 거주하는 장소)이고, 피상속인의 가족(김OOO과 그 자녀 2명)은 위 (가) 기재와 같이 국내에 주민등록상 주소를 두고 국내에 거주하고 있었는바, 이는 위 제1기준에 충족되므로 같은 조에 따른 다른 기준들(중대한 이해관계의 중심지 등)의 충족 여부를 따질 필요가 없다. (2) 쟁점외국신탁의 이익은 ‘신탁재산에 귀속되는 소득(부동산의 양도에 따른 소득)’에 해당하므로 이를 양도소득으로 보고 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 적법․정당하다. 소득세법의 문리해석상 쟁점외국신탁의 이익은 같은 법 제17조․같은 법 시행령 제23조가 아니라 같은 법 제2조 제6항을 적용하여야 한다. 시행령 규정은 모법의 위임 범위를 벗어날 수 없고, 위임받은 내용의 판단은 특정 조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라, 법 조항 전체를 유기적․체계적으로 해석하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2013.5.23. 선고 2013두1829 판결, 같은 뜻임). 소득세법 제17조 제5호에는 배당소득의 하나로 국내 또는 국외에서 받는 ‘집합투자기구로부터의 이익’을 규정하고 있는데, 이는 당초 ‘투자신탁의 이익’이란 문언으로 규정되어 있던 중 자본시장 및 금융투자업에 관한 법률(이하 “자본시장법”이라 한다)의 시행(2009.2.4.)에 따라 개정(개정일: 같은 날)된 것이므로 ‘집합투자기구’ 또는 ‘투자신탁’의 의미는 자본시장법상 의미에 따라 판단하여야 한다. 이는 소득세법 제17조 제5호의 위임을 받은 같은 법 시행령 제23조에서 집합투자기구의 요건(제1항, ① 자본시장법에 따른 집합투자기구, ② 매년 1회 이상 결산․분배, ③ 금전으로 위탁받아 금전으로 환급할 것) 및 국외에서 설정된 신탁은 제1항의 요건을 갖추지 아니하는 경우에도 제1항에 따른 집합투자기구로 보도록(제2항)을 규정하고 있다는 점에 비추어도 동일하게 볼 수 있다. 요컨대, 자본시장법 제6조 에 의하면, ‘집합투자기구’란 집합투자를 수행하기 위한 기구를, ‘집합투자’란 2인 이상의 투자자로부터 모은 금전 등을 운용하고 그 결과를 투자자 등에게 배분하여 귀속시키는 것을 각 의미한다. 이를 종합하면, 소득세법 시행령 제23조 제2항의 의미는 자본시장법상 집합투자기구의 성격을 갖추고 있는 국외신탁의 경우에는 같은 조 제1항의 모든 요건을 충족하지 않더라도 집합투자기구로 보겠다는 것일 뿐, 국외신탁 전부를 집합투자기구로 보겠다는 것이 아닌 것으로 해석해야 한다(만약, 그렇게 볼 경우, 같은 조 제2항은 일반적인 신탁의 납세의무를 정한 소득세법 제2조 제6항과 충돌하게 된다). 따라서, 쟁점국외‘신탁’은 소득세법 시행령 제23조 제2항의 ‘신탁’과 용어만 동일할 뿐, 의미가 전혀 다르다고 보아야 하므로 청구주장은 이유 없다.
① 피상속인을 거주자로 보아 쟁점국외재산을 상속재산가액에 포함하여 상속세를 과세한 처분의 당부
② 청구인이 쟁점국외신탁(신탁재산이 쟁점상속부동산인 것)으로 부터 받은 이익이 양도소득(처분청 의견)인지, 아니면 배당소득(청구주장)인지 여부
1. 피상속인과 관련하여,
2. 피상속인의 가족과 관련하여,
3. 당초 신고 및 이에 대한 조사청 조사 내역과 관련하여,
1. 조사청은 피상속인의 유언장(미국 법원이 승인한 것)과 쟁점 국외신탁의 신탁성명(OOO에 대하여 결정한 것으로 보이는 것]를 근거로 쟁점국외부동산의 수익적 소유자가 청구인임을 확인하였다.
2. 조사청은 쟁점국외부동산과 관련하여, 미국의 관계기관이 발급 한 등기부등본을 통해 그 양도가액[동 부동산은 2009.7.21.～2009.11.
10. 기간 중 미화 합계 OOO달러에 양도되었다)을, 최종종결내역서(Seller Final Closing Statement)를 통해 그 필요경비OOO) 등을 각 확인하였고, 그 취득가액은 청구인이 상속 당시 확인한 가액(OOO원)을 적용하여, 미화로 양도차익을 산출한 다음, 양도․취득일의 기준환율을 각 적용하여 그 원화 환산액(OOO원, 쟁점외국신탁의 이익)을 산출하였다.
(2) 청구인이 제출한 증빙자료는 아래와 같다. (가) 2002.10.26.(피상속인이 뇌졸중으로 쓰러진 날)～2014.1.3. 기간 중 청구인과 김OOO 양측 가족 간 다수의 법정소송이 진행되었다고 주장하면서, 2002.10.26.～2014.1.3. 기간 중 양측의 소송 내역 등이 기재된 표를 제출하였고, 이를 살펴보면, 상속개시일 전인 2006년 4월 청구인 가족과 김OOO 가족은 서로 피상속인의 재산에 대한 권리 를 각 주장하면서 제기된 법적 분쟁의 종결을 위해 판사의 중재로 일정한 합의를 하였고, 2006.8.4. 캘리포니아 법원이 동 합의, 쟁점외국신탁 및 피상속인의 유언장을 각 승인 하면서, 재산관리인(conservator)으로 하여금 피상속인을 대 신하여 동 신탁의 실행 및 유언장의 집행을 하도록 명령하였으며, 동 명령에는 피상속인의 모든 재산을 쟁점외국신탁에 이전하는 내용이 포함된다는 등의 내용이 나타난다. (나) 청구인은 미국의 신탁이 전문적 유산의 투자․관리를 수행하고 있다고 주장하면서 ‘미국 Trust 제도의 운용 구조’ 제하의 문서[출처가 기재되어 있지 아니하다)를 제출하였고, 이를 살펴보면, 신탁의 개요(신탁은 신탁설정자가 수탁자로 하여금 수익자의 이익을 위하여 신탁재산에 대한 법률상의 소유권을 보유하도록 하는 법률관계를 의미한다는 등의 내용 기재), 신탁의 당사자(영미법의 사고는 위탁자가 수탁자에게 재산을 위임함으로써 위탁자에 의한 신탁의 간섭을 최소화하고 있고, 수탁자는 신탁재산의 형식적인 소유자로서 신탁사무 등의 역할을 담당하는 등 신탁관계에서 가장 중요한 존재로서 신탁재산의 관리․운용은 수작자가 있어야 가능하다는 등의 내용 기재) 등에 관한 내용이 나타난다. (다) 청구인은 미국법원의 매각승인서[쟁점국외부동산에 대한 것으로 보이고, 위 (1) (나) 1) 기재의 것과 같은 것]을 제출하였고, 이 중 미국법원의 2009.4.3.자 승인서를 살펴보면, 미국 법원이 피상속인의 유언장을 근거로 쟁점외국신탁에 맡겨진 재산(쟁점국외부동산으로 보이는 것)의 매각을 승인하였고, 동 승인서의 26문단에는 청구인의 것으로 보이는 이름(OOO)을 가진 유일한 수익자(Sole Beneficiary)가 신탁 관련 절차의 고지를 받을 자격이 있다는 등의 내용이 기재되어 있다. (3) 기획재정부가 발간한 2003년 개정세법 요강(90페이지 기재)에 의하면, 소득세법 시행령 제23조에는 현행 ‘집합투자기구’에 관한 범위 등을 규정하기 전에 투자신탁의 요건 등을 규정하였고, 동 요건에 ‘금전으로 위탁받아 금전으로 환급할 것’이 포함되어 있으며, 투자신탁의 소득구분은 이자소득 또는 배당소득으로, 투자신탁 외 신탁의 소득구분은 신탁재산으로부터 발생하는 소득의 내용별로 하는 것으로 나타난다. (4) 양측은 2017.3.29. 개최된 조세심판관회의에 각 출석하여 당초 청구이유 및 이에 대한 처분청 의견과 같은 취지의 진술과 더불어 아래와 같이 진술하였다. (가) 청구인 1) 피상속인은 상속개시일 당시 본인의 재산과 직업이 국내가 아닌 국외(미국)에 있었고(미국에서 단독으로 거주하였다), 국내에서의 질병(뇌졸증) 치료가 끝나면, 국외로 출국할 의사를 가지고 있었는바, 이를 한․미 조세조약상 거주자 판정시 중요한 판단 근거로 보아 피상속인을 비거주자로 보아야 한다. 2) 피상속인이 생전에 한 종합소득세 신고 및 피상속인의 장남인 한OOO가 한 상속세 신고(당초 신고)시 피상속인을 거주자로 구분하였던 것은 그 대리인이 외국에 소재한 피상속인의 재산 내역을 알지 못하였는 등 실수 또는 착오에 기인하는 것으로 보인다. 3) 쟁점투자신탁은 실체가 분명한 수탁자가 신탁재산의 운영에 관한 의사결정을 하는 점 등에 비추어 이를 도관으로 볼 수 없는바, 쟁점투자신탁의 이익을 배당으로 보아야 하고, 청구인은 수탁자(신탁관리자)가 양도한 쟁점국외부동산의 양도차익을 받아 다른 자산에 투자하려고 하였으나, 김OOO 가족과의 재산분쟁에 쓰인 비용(신탁관리자에게 지급된 수수료, 소송비용 등) 부담으로 수익금을 제대로 받지 못하였다. (나) 처분청
1. 한OOO 등 상속인들이 상속세 신고를 할 때, 피상속인을 거주자로 봄이 유리하다고 판단하여 거주자에게만 적용되는 각종 공제를 받았으면서, 처분청이 쟁점국외상속재산을 적출하여 상속세를 부과한 후 피상속인을 다시 비거주자라고 주장하는 것은 신의 성실원칙에 위배된다.
2. 피상속인이 국내 병원에서 치료를 받으면서 우리나라의 건강보험을 이용하였다는 사실은 국내에 거주할 의사가 있었다고 보아야 한다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대,
1. 상속세 및 증여세법 제1조 제1호에는 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 사람(거주자)의 사망한 경우에는 상속개시일 현재 그 모든 상속재산에 상속세를 부과하고, 같은 법 시행령 제1조 제1항에는 주소와 거소에 대해서는 소득세법 시행령 제2조․제4조 제1항 및 제2항의 규정에 의하며, 소득세법 시행령 제2조에는 주소에 대하여 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적인 사실에 따라 판정하고, 거소에 대하여 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 생활관계가 형성되지 아니하는 장소를 말하며, 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때 등의 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다고 규정하고 있다.
2. 청구인은 피상속인이 미국 영주권자로, 상속개시일 당시 그 재산 및 직업이 미국에 있었고, 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없었으며, 국내 체류 중 발병한 질환의 치료를 마치면, 미국으로 출국할 의사가 있었다는 사실 등에 비추어 다시 국내에 입국하여 거주하리라고 인정할만한 객관적인 사유가 없으므로 비거주자에 해당한다고 주장하나, 피상속인은 아래와 같은 이유로 상속개시일 현재 거주자로 봄이 타당하므로, 청구인 등 상속인들이 당초 신고시 쟁점국외상속재산의 신고를 누락하였다는 이유로, 처분청이 이를 상속재산가액에 포함하여 청구인 등 상속인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등 (1) 쟁점① 관련 (가) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정 되기 전의 것) 제1조[상속세 과세대상] ① 상속[유증(遺贈), 증여자의 사망으로 인 하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호에 따른 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 그 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의2에 따른 특별연고자에 대한 상속재산의 분여(分與)를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 상속재산에 대하여 이 법에 서 정하는 바에 따라 상속세를 부과한다.
1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소(居所)를 둔 사람(이하 “거주자”라 한다)이 사망한 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산과 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)
2. 거주자가 아닌 사람(이하 “비거주자”라 한다)이 사망한 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산
② 주소․거소와 거주자․비거주자의 정의 등에 관하여 필요한 사항 은 대통령령으로 정한다. (나) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 일부개정되기 전의 것) 제1조[주소와 거소의 정의 등] ① 상속세 및 증여세법(이하 “법”이라 한다) 제1조의 규정에 의한 주소와 거소에 대해서는 소득세법 시행령 제2조․제4조 제1항 및 제2항의 규정에 의한다. 제2조[거주자와 비거주자의 정의 등] ① 법 제1조의 규정에 의한 거주자와 비거주자의 판정에 대해서는 소득세법 시행령 제3조의 규정에 의한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 비거주자가 국내에 영주를 목적 으로 귀국하여 국내에서 사망한 경우에는 법 제1조 제1항 제1호 의 규정에 의한 거주자로 본다. (다) 소득세법 시행령(2010.2.8. 대통령령 제22034호로 일부개정되기 전의 것) 제2조[주소와 거소의 판정] ① 소득세법(이하 “법”이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적인 사실에 따라 판정한다.
② 법 제1조에서 “거소”라 함은 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸 쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 생활관계가 형성되지 아니하 는 장소를 말한다.
③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에 는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.
1. 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때
2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때
④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.
1. 계속하여 1년 이상 국외에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때
2. 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻 은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정 되지 아니하는 때 제3조[거주자 판정의 특례] 국외에서 근무하는 공무원 또는 거주 자나 내국법인의 국외사업장 등에 파견된 임원 또는 직원은 제2조 제4항 제1호의 규정에 불구하고 거주자로 본다. 제4조[거주기간의 계산]
① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날 의 다음날부터 출국하는 날까지로 한다.
② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에는 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국 목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.
③ 국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 1년 이상인 경우에는 국내에 1년 이상 거소를 둔 것으로 본다. (라) 대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피 와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(한․미 조세조약) 제3조[과세상의 주소] (1) 이 협약에 있어서 하기 용어는 각기 다음의 의미를 가진다. (a) “한국의 거주자”라 함은 다음의 것을 의미한다. (ⅰ) 한국법인 (ⅱ) 한국법인 한국의 조세 목적상 한국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 한국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함). (단 서 생략) (2) 상기 (1)항의 규정에 의한 사유로 인하여 어느 개인이 양 체약국 의 거주자인 경우에는 다음과 같이 취급된다. (a) 동 개인은 그가 주거를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다. (b) 동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 또는 어느 체약 국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에는 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다. (c) 동 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 어느 체약국에도 없거나 또는 결정될 수 없는 경우에 그는 그가 일상적 거소를 두고 있 는 그 체약국의 거주자로 간주된다. (d) 동 개인의 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 어느 체 약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에, 그는 그가 시민 으 로 소속하고 있는 체약국의 거주자로 간주된다. (e) 동 개인이 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국 의 시민도 아닌 경우에, 체약국의 권한 있는 당국은 상호 합의에 의하여 그 문제를 해결한다. 본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다. (2) 쟁점② 관련 (가) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 일부개정된 것) 제2조[납세의무의 범위] ⑥ 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁 의 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)에게 해당 소득이 귀속되는 것으로 본다. 제4조[소득의 구분]
② 제1항의 규정에 따른 소득을 구분함에 있어서 제17조 제1항 제5호의 규정에 따른 투자신탁외의 신탁(간접투자자산 운용업법 제135조 의 규정에 따른 보험회사의 특별계정을 제외한다)의 이익은 신탁법 제1조제2항의 규정에 따라 수탁자에게 이전되거나 그 밖에 처분이 된 재산권에서 발생하는 소득의 내용별로 소득을 구분한다. 제17조[배당소득] ① 배당소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
5. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령이 정하는 집합투자기구로부터 의 이익 (나) 소득세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21301호로 일부개정된 것) 제4조의2[신탁소득금액의 계산] ① 신탁업을 영위하는 자는 각 연도의 소득금액을 계산할 때 신탁재산에 귀속되는 소득과 그 밖의 소득을 구분하여 경리하여야 한다.
② 법 제2조 제6항에 따른 수익자의 특정 여부 또는 존재 여부는 신 탁재산과 관련되는 수입 및 지출이 있는 때의 상황에 따른다. 제23조[집합투자기구의 범위 등] ① 법 제17조 제1항 제5호에서 “대통령령이 정하는 집합투자기구”란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 집합투자기구를 말한다.
1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 집합투자기구(같 은 법 제251조에 따른 보험회사의 특별계정은 제외하되, 금전의 신탁으로서 원본을 보전하는 것을 포함한다. 이하 "집합투자기구"라 한다)일 것
3. 해당 집합투자기구의 설정일부터 매년 1회 이상 결산·분배할 것. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익금은 분배를 유보할 수 있으며, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제242조 에 따른 이익금이 0보다 적은 경우에도 분배를 유보할 수 있다(같은 법 제9조제22항에 따른 집합투자규약에서 정하는 경우에 한정한다).
4. 금전으로 위탁받아 금전으로 환급할 것(금전외의 자산으로 위탁받 아 환급하는 경우로서 당해 위탁가액과 환급가액이 모두 금전으로 표시된 것을 포함한다)
② 제1항을 적용할 때 국외에서 설정된 신탁은 제1항 각 호의 요건을 갖추지 아니하는 경우에도 제1항에 따른 집합투자기구로 본다.
③ 집합투자기구가 제1항 각 호의 요건을 갖추지 아니하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 과세한다.
1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조 제18항에 따른 투 자신탁·투자조합·투자익명조합으로부터의 이익은 법 제4조제2항에 따른 집합투자기구 외의 신탁의 이익으로 보아 과세한다.
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조 제18항에 따른 투 자회사·투자유한회사·투자합자회사·사모투자전문회사(조세특례제 한법 제100조의15에 따른 동업기업과세특례를 적용받지 않는 경우에 한정한다)로부터의 이익은 법 제17조 제1항 제1호의 배당 및 분배금으로 보아 과세한다. 제46조[배당소득의 수입시기] 배당소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각 호에 규정하는 날로 한다.
집합투자기구로부터의 이익을 지급받은 날. 다만, 원본에 전입하 는 뜻의 특약이 있는 분배금은 그 특약에 따라 원본에 전입되는 날 로 하며, 신탁계약기간을 연장하는 경우에는 그 연장하는 날로 한다. (다) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률(2009.2.3. 법률 제9407호 로 일부개정된 것) 제6조[금융투자업] ① 이 법에서 “금융투자업”이란 이익을 얻을 목적으로 계속적이거나 반복적인 방법으로 행하는 행위로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 업(業)을 말한다.
④ 이 법에서 “집합투자업”이란 집합투자를 영업으로 하는 것을 말한다.
⑤ 제4항에서 “집합투자”란 2인 이상에게 투자권유를 하여 모은 금전 등 또는 국가재정법 제81조에 따른 여유자금을 투자자 또는 각 기금관리주체로부터 일상적인 운용지시를 받지 아니하면서 재산적 가치가 있는 투자대상자산을 취득․처분, 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자 또는 각 기금관리주체에게 배분하여 귀속시키는 것 을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외한다.
1. 대통령령으로 정하는 법률에 따라 사모(私募)의 방법으로 금전 등 을 모아 운용․배분하는 것으로서 대통령령으로 정하는 투자자의 총수가 대통령령으로 정하는 수 이하인 경우
2. 자산유동화에 관한 법률 제3조의 자산유동화계획에 따라 금전 등을 운용․배분하는 경우
3. 그 밖에 행위의 성격 및 투자자 보호의 필요성 등을 고려하여 대통령령이 정하는 경우 제9조[그 밖의 용어의 정의] ⑱ 이 법에서 “집합투자기구”란 집합투자를 수행하기 위한 기구로서 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 집합투자업자인 위탁자가 신탁업자에게 신탁한 재산을 신탁업자 로 하여금 그 집합투자업자의 지시에 따라 투자․운용하게 하는 신 탁 형태의 집합투자기구(이하 “투자신탁”이라 한다)
2. 상법에 따른 주식회사 형태인 집합투자기구(이하 “투자회사” 라 한다)
3. 상법에 따른 유한회사 형태의 집합투자기구(이하 “투자유한 회사”라 한다)
4. 상법에 따른 합자회사 형태의 집합투자기구(이하 “투자합자 회사”라 한다)
5. 민법에 따른 조합 형태의 집합투자기구(이하 “투자조합”이라 한다)
6. 상법에 따른 익명조합 형태의 집합투자기구(이하 “투자익명 조합”이라 한다)
7. 경영권 참여, 사업구조 또는 지배구조의 개선 등을 위하여 지분증 권 등에 투자․운용하는 투자합자회사로서 지분증권을 사모로만 발행하는 집합투자기구(이하 “사모투자전문회사”라 한다)
결정 내용은 붙임과 같습니다.