도시개발구역으로 지정되었다 하더라도 다른 제한이 없다면 토지를 기존 용도로 계속사용하지 아니하는 경우 비사업용토지에 해당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO 답 1,051㎡, 같은 동 364-2 답 1,782㎡, 같은 동 364-4 답 2,645㎡, 같은 동 365-4 답 297㎡, 같은 동 365-5 전 11,320㎡(이상 5필지의 토지 17,095㎡를 이하 “쟁점토지”라 한다)를 1978.6.9. 매매로 취득하여 보유하던 중 2014.11.28. 쟁점토지를 사단법인 OOO에게 OOO원에 양도한 후, 쟁점토지 양도에 따른 양도소득세 예정신고를 하면서 쟁점토지가 소득세법(2014.12.23. 법률 제12852호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26067호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제168조의14 제1항 제1호의 “토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당한다고 보아 비사업용 토지 적용을 배제하고 장기보유특별공제액 OOO원을 차감한 금액을 양도소득금액으로 하여 2015.1.31. 양도소득세를 신고‧납부하였다.
• 나. 처분청은 쟁점토지가 농지 본래 용도로의 사용까지 제한되는 것은 아니므로 부득이한 사유로 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우에 해당하지 아니한다 하여 장기보유특별공제를 배제하고 2015.12.4. 청구인에게 2014년 귀속 양도소득세 OOO원(납부불성실가산세 OOO원 포함)을 경정‧고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2016.2.29. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 가목, 나목은 일반적인 농지의 경우 소유자가 농지 소재지에 재촌하지 아니하거나 자경하지 아니하는 농지 등에 해당하면 비사업용 토지에 해당하나, 시지역 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역 내 주거지역에 있는 농지의 경우 재촌 또는 자경 여부와 관계없이 농지로 사용하는 경우에는 비사업용 토지에 해당하는 것으로 규정하고 있는바, 이는 어떠한 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률상 주거지역으로 지정된 이상 해당 토지는 농지가 아닌 대지로 이용하는 것이 보다 국토의 균형있는 이용 및 개발 측면에 부합한다는 취지이고, 따라서, 농지로 이용되던 토지가 도시지역 내 주거지역으로 지정되는 경우 해당 토지를 기존의 용도인 농지로 사용하면 오히려 비사업용 토지에 해당하게 되고, 주거지역 용도에 맞게 건축물 건축을 위한 대지로 이용해야 비사업용 토지에 해당하지 아니하게 된다. 그런데, 도시개발구역으로 지정되는 경우 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제56조 및 도시개발법 제9조 에 따라 건축물 건축, 공작물의 설치, 토지의 형질 변경, 토석의 채취, 토지 분할, 물건을 쌓아 놓는 행위, 죽목의 벌채 및 식재 등 개발행위가 제한되므로 건축물 건축을 위한 대지로 이용하는 것이 불가능하고, 이에 따라 소득세법 제104조의3 제2항 은 “토지 취득 후 법률에 따른 사용금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다”고 규정함으로써 이와 같은 경우 비사업용 토지로 보지 아니하도록 예외를 마련하고 있는바, 결국, 도시지역 내 주거지역에 있는 농지의 경우 도시개발구역으로 지정되고 도시지역 및 주거지역으로 지정된 시점(이 건의 경우 2009.2.10.) 이후에는 더 이상 비사업용 토지로 볼 수 없는 것이다.

(2) 최근 기획재정부도 “도시지역 내 주거지역으로 지정된 농지의 경우, 도시개발구역으로 지정되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 경우에는 개발행위 허가제한구역 및 도시개발구역으로 지정‧고시된 날부터 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 의 규정에 따라 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’로 보는 것”이라고 하였는바(재산세제과-60, 2014.1.21.), 이는 도시지역 내에서 주거지역 등으로 지정된 농지가 사업용으로 판정받기 위해서는 형질변경 후 건축 등 지정목적에 적합한 용도로 사용하여야 하는데, 해당 농지가 도시개발구역으로 지정‧고시되는 경우에는 형질변경‧건축이 제한되므로 더 이상 사업을 위한 어떠한 용도로도 사용하는 것이 불가능하여 사업용으로 판정받을 수 있는 길이 원천적으로 봉쇄되기 때문이다. 이와 같이 쟁점토지를 원래의 용도인 농지로도, 변경된 용도인 대지로도 사용할 수 없는 이상 쟁점토지는 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 것으로 법령상의 제한이라는 부득이한 사유로 사용이 불가능한 토지이므로 비사업용 토지에 해당하지 아니한다고 할 것인 바, 그럼에도 불구하고 쟁점토지를 본래의 용도(농지)로 사용할 수 있었다고 하여 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제한 처분은 위법하다.

• 나. 처분청 의견 쟁점토지가 도시개발법에 따라 도시개발구역으로 지정‧고시되어 건축 등의 행위가 제한된다 하더라도 사업시행자가 구체적으로 토지의 사용이나 농작물 경작을 금지‧제한한 사실이 없으므로 농지를 경작함에는 전혀 제한이 없고, 쟁점토지는 등기부등본상 지목이 전‧답으로 되어 있으며, 쟁점토지에 대한 항공사진에 의하면 쟁점토지 부근이 전부 농지로 이용되고 있음이 확인되는 등 쟁점토지는 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 의 “토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당되지 아니하므로 이를 비사업용토지로 보아 과세한 처분은 적법하다.

• 가. 쟁 점 농지 취득 후 농지소재지가 도시지역 내 주거지역 및 도시개발법상 도시개발구역으로 지정된 경우 소득세법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호의 “법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당하여 비사업용 토지에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 등: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지가 속한 지역은 2009.2.10. 도시개발법에 따른 도시개발구역(OOO지구, 환지방식)으로 지정되었고, 이후 쟁점토지는 2010.11.24. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률상의 도시지역 및 제2종일반주거지역으로 결정·고시되었다.

(2) 처분청은 쟁점토지 부근이 전부 농지로 이용되고 있음이 확인되는 등 농지를 경작함에 전혀 제한이 없고, 쟁점토지는 등기부등본상 지목이 전 또는 답으로 되어 있다고 하면서 쟁점토지에 대한 항공사진 및 등기사항전부증명서를 제출하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 는 가목과 나목에서 재촌 자경하지 아니하는 농지와 도시지역 내 농지를 각각 비사업용 토지에 해당하는 것으로 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 부득이한 사유로 이에 해당하는 경우는 비사업용 토지에서 제외되는 것으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항은 같은 법 제104조의3 제2항의 “부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우”에 대하여 토지 취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지는 그 기간 동안 같은 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 비사업용 토지 해당 여부를 판정한다고 규정하고 있는바, 위 각 규정에 의하면 재촌 자경하지 아니하는 농지와 도시지역 내 농지 중 어느 하나에 해당하면 비사업용 토지에 해당하는 것으로 해석함이 타당하다. (나) 쟁점토지의 경우 2010.11.24. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률상의 도시지역으로 지정됨으로써 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 나목이 규정한 비사업용 토지인 “도시지역에 있는 농지”에 해당하게 되었으나, 쟁점토지가 속한 지역은 이미 2009.2.10. 도시개발법에 따른 도시개발구역으로 지정됨으로써 도시개발법 제9조 제7항 에 따라 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 등 대지로 이용하는 것이 제한되고 있었으므로 법률에 따른 사용금지 등 부득이한 사유로 나목의 비사업용 토지에 해당하게 된 것으로 볼 수 있으나, 쟁점토지는 농지이므로 부득이한 사유가 없는 한 재촌 자경하지 아니하는 경우에는 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 가목의 비사업용 토지로 보아야 할 것인바, 도시개발구역으로 지정되더라도 다른 제한이 없다면 토지를 기존 용도로는 계속 사용(농지는 경작)할 수 있고, 사업시행자 등이 쟁점토지의 경작행위를 금지한 사정이 나타나지 아니하므로 부득이한 사유로 청구인이 재촌 자경하지 못하게 된 것은 아니라고 할 것이므로, 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제하여 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.