청구법인이 2012사업연도에 손금산입한 쟁점쿠폰금액에 대하여 처분청이 손금부인하고 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
청구법인이 2012사업연도에 손금산입한 쟁점쿠폰금액에 대하여 처분청이 손금부인하고 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점쿠폰금액은 손금으로 인정되어야 한다. (가) 여객집단 구성원이 쿠폰을 사용하고, 사용가능기간 이후 미사용된 쿠폰은 그 쿠폰가액이 자선단체에 기부됨에 따라 결국 쟁점쿠폰금액만큼의 비용이 실제로 발생하기 때문에 미국법원의 확정판결 이후 장래 시점의 손금에 해당하는 비용이 발생하며, 그 손금 귀속시기는 법인세법상의 익금·손금 산입시기에 관한 권리의무확정주의에 따라 지급의무, 지급대상, 지급금액이 확정된 확정판결 시점이 속하는 2011사업연도이다.
1. 처분청은 청구법인이 일반적인 클레임 보상 차원에서 발행하는 쿠폰(이하 “일반적인 쿠폰”이라 한다) 발행시 아무런 회계처리를 하지 않고 다만 본사에서 수량을 관리하고 있을 뿐이며, 쿠폰을 지급받은 고객이 쿠폰을 사용하여 쿠폰이 회수될 경우에도, 쿠폰사용금액에 대하여 클레임비용 및 수입금액으로 상계 처리되어 쿠폰사용액에 대 하여 추가 비용이 발생하지 않는다고 주장하나, 이는 사실과 다른바, 청구법인이 고객의 클레임 보상 차원에서 발행하는 일반적인 쿠폰 사용시 회계처리는 아래와 같다.
2. 일반적인 쿠폰의 경우에도 쿠폰의 사용시점에 순자산 감소가 이루어지고 이에 대한 회계처리가 이루어지고 있음에도 불구하고, 조사청에서는 일반적인 쿠폰의 경우 사용시점에 순자산 감소가 없고, 일반적인 쿠폰과 마찬가지로 쟁점쿠폰금액 역시 쿠폰 사용시점에 순자산 감소가 없기 때문에 2011.7.15. 캘리포니아 중부지구 지방법원의 판결에도 불구하고 2011 사업연도의 손금으로 인정할 수 없다는 의견이나, 이는 사실관계를 오도함에 따른 것에 불과하다. 쟁점쿠폰금액의 지급 과정에 따르면, 청구법인이 OOO달러를 쿠폰 결제 대행기관인 OOO에 예치하고, 여객집단 구성원이 개별적으로 코드를 입력할 때 OOO에 예치하였던, 미국 법원의 판결로 확정된 OOO달러가 여객집단에게 전달되므로 이는 기 지급된 현금합의금 OOO달러가 지급되는 것과 경제적 실질에 있어서 다름이 없으며, 쟁점쿠폰금액의 지급 과정에서 청구법인의 순자산이 감소하는 것이 자명하고, 쟁점쿠폰 사용가능기간이 도과한 쿠폰가액에 해당하는 예치금은 사회단체에 기부되기 때문에 여객집단 내 개인들이 쿠폰을 사용하는지 여부와 무관하게 쟁점쿠폰금액은 회사가 부담하여야 할 확정된 부채다.
3. 조사청은 순자산을 감소시키는 거래에 해당하지 아니하므로 쟁점쿠폰금액을 손금으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구법인은 2011년 미국 법원의 판결에 따라 확정된 합의금 OOO 달러를 쿠폰 지급 대행기관인 OOO를 통해 여객집단 내 구성원에게 지급하고, 쿠폰 유효기간이 경과된 미사용분은 사회단체에 기부되므로 현금으로 지급된 합의금 OOO 달러와 마찬가지로 순자산을 감소시키는 거래에 해당한다. 법인세법은 익금·손금 산입시기에 관하여 권리의무확정주의를 따르고 있고, 대법원은 권리의무확정주의에 관하여 해당 권리 또는 의무가 ‘성숙’한 정도만 되어도 이를 인식할 수 있다고 보는바, 쟁점쿠폰금액은 법원의 판결에 의하여 지급의무가 완전히 확정된 것이므로 법 원의 판결확정일이 속한 2011사업연도에 손금산입하는 것이 당연하다. (나) 쟁점쿠폰금액은 청구법인이 운영하고 있는 일반적인 쿠폰 및 자사마일리지와는 근본적으로 차이가 있음에도 불구하고, 조사청이 이러한 차이점을 간과한 것은 사실관계를 오인한 것이다.
1. 일반적인 쿠폰과 달리 쟁점쿠폰은 재량권을 박탈당한 채 청구법인을 피고로 하여 소송을 제기한 여객집단을 대상으로 하여 OOO 달러로 확정된 쿠폰을 지급하는 것으로 지급대상과 지급금액 및 그 지급관련 결정방식에 차이가 있는바, 일반적인 쿠폰 등을 사용하여 항공권을 구입하는 경우 그 사용에 일정 제한을 받을 수 있으나, 쟁점쿠폰은 어떠한 경우에도 그 사용에 제한을 받지 아니하므로, 사용 제한 가능성에 차이가 있다.
2. 우선, 일반적인 쿠폰 등을 사용하여 항공권을 구입하는 경우, 과거 탑승자료를 분석하여 계절별, 요일별, 항공편별로 다르게 구분하여 배정된 여유좌석에 한하여 이용하는 것을 원칙으로 하고 있고, 항공기 출발 전까지 일반 항공권을 구입하는 고객에 의해 여유 좌석이 사용될 것이 예상되는 경우 여유 좌석이 있더라도 사용하지 못하기도 하는 등 쿠폰 등의 사용일자에 따라 사용에 제한을 받을 수 있으나, 쟁점쿠폰은 여유좌석에 한하여 사용할 수 있다는 제한 조건이 존재하지 않는다. 다음으로, 청구법인은 청구법인의 사정에 따라 매년 ‘블랙아웃 날짜’ 즉, 할인이 제한되는 성수기를 지정하여, 해당 기간에 마일리지를 사용하여 항공권을 구입하는 경우 평소보다 높은 공제율을 적용하는 등의 제한을 규정하고 있지만, 쟁점쿠폰은 ‘블랙아웃 날짜’가 적용되지 않으므로 쟁점쿠폰을 지급받은 여객집단의 그 누구도 기간 제한 없이 자 신이 원하는 시점에 아무런 불이익 없이 이를 사용할 수 있다.
3. 일반적인 쿠폰 등은 유효기간이 경과되는 경우 미사용된 쿠폰 등 의 가치가 소멸하여 지급 시점에서는 손금을 확정할 수 없으 나, 쟁점쿠폰은 유효기간이 경과되는 경우에도 미사용된 쿠폰의 총가 치 를 사회단체에 기부하도록 되어 있어 가치가 소멸하지 않으므로, 판결확정시 쟁점쿠폰금액 전액이 손금으로 확정된다는 점에 근본적인 차이가 있다. 따라서, 쟁점쿠폰이 일반적인 쿠폰 등과 성립부터 소멸까지 확연한 차이가 있음에도 불구하고, 조사청이 이를 동일하게 보아 쟁점쿠폰금액의 손금산입시점이 법원의 판결확정일에 도래하지 아니하였다고 판단한 것은 쟁점쿠폰금액의 성격, 실질 등 사실관계를 오인한 것이다. (다) 쟁점쿠폰의 발행이 지연되고 있다는 사실이 미국법원의 확정판결을 통해 확정된 시점의 지급의무, 지급대상, 지급금액 등의 법률관계에 영 향을 미치지 아니한다.
1. 판결 확정 당시, 여객집단은 청구법인에 대하여 OOO㈜(여객집단이 청구법인에 대하여 소송을 제기할 당시 동시에 소송을 제기하였다)와의 합의 결과가 확정될 때까지 쿠폰 발행을 지연하도록 요청하였고, 그 후 여객집단 내부에서 쟁점쿠폰을 관리하기 위한 대리인 선정, 대리인 선정에 따른 비용부담 주체의 결정, 쿠폰지급방법, 쿠폰사용 등 구체적 사안에 대한 문제가 발생하였다. 그러던 중 2013.11.4. 여객집단과 OOO㈜의 합의가 완료되었으나, 여객집단이 요구하는 쿠폰지급방식 등 기술적 문제에 직면하여 쟁점쿠폰 발행이 지연되었고 현재는 여객집단에 대한 지급방식, 대리인 선정 등 주요문제가 해결되어 2016년 5월 중 발행될 예정이다.
2. 이러한 쿠폰 발행의 지연 사유를 차치하고, 쟁점쿠폰금액은법인세법상의 익금·손금 산입시기에 관한 권리의무확정주의에 따라 판결확 정일에 지급의무, 지급대상, 지급금액이 확정되었으므로, 판결확정일 이 속한 2011 사업연도에 손금산입되어야 한다는 사실은 변함이 없는바, 손금은 지급의무가 확정된 사업연도에 귀속되는 것이지, 이미 지급의무가 확정된 이후 쿠폰이 실제로 발행되었는지 여부에 관한 단순 사실관계는 이미 성립한 법률관계에 하등의 영향을 미치지 못한다.
(2) 어음의 채권․채무재조정에 따른 현재가치할인차금에 해당하는 대손금은 이를 손금에 산입하여야 한다. (가) 쟁점기업어음의 채권․채무재조정에 따른 현재가치할인차금에 해당하는 대손금은 법인세법에서 규정하는 대손사유에 해당하는 회수할 수 없는 채권이 아니므로 이를 손금부인하는 처분은 부당하다.
1. 법인세법제19조의2 제1항에서 말하는 대손금이란 같은 법 시행령 제19조의2 제1항에서 정하는 사유로 인하여 회수할 수 없는 채권을 의미하는바, 채권․채무재조정에 따른 현재가치할인차금은 같은 법 시행령에서 정하는 사유에 해당되지 않을 뿐만 아니라, 회수할 수 없는 채권도 아니기 때문에 이를 가지급금에 대한 대손금으로 보아 손금불산입한 처분은 부당하다.
2. 업 무무관가지급금에 대한 대손금으로 보아 쟁점기업어음의 채권․ 채무재조정에 따른 현재가치할인차금을 손금불산입하려면 법인세법 시 행령에서 규정하는 사유 즉, 소멸시효 완성, 채무자 파산결정 등 법이 규정하는 사유가 발생하여야 하며, 동시에 회수가 불가능하여야 하나, 쟁점기업어음의 채권․채무재조정에 따른 현재가치할인차금은 기업회계기준에 따라 매년 이자수익으로 환입하였을 뿐만 아니라 출자전환으로 회수하였음이 명백하다. 또한, 청구법인이 2010년 재조정 당시 현재가치할인차금에 해당하는 부분을 기업회계기준에 따라 “대손금”이라는 계정과목으로 회계처리하였을 뿐이지, 동 대손금이법인세법에서 의미하는 대손사유에 따른 회수불가능한 채권가액을 의미하는 것은 아니므로 같은 법 시행령 제19조의2 제5항에 따라 손금산입되어야 한다. (나) 채권의 회수가능성을 고려하여 설정하는 일반적인 의미의 대손충당금과 현재가치할인차금 성격의 대손충당금은 법 규정에 비추어 별도의 성질을 가진 것임이 분명함에도 불구하고 이를 손금부인하는 처분은 법리를 오인한 것으로 부당하다.
1. 회수가능성을 고려한 충당부채성격의 대손충당금은 매출채권, 대여금, 기타 이에 준하는 채권에 대한 차감적 평가계정으로서 미래에 발생할 대손에 대비하여 설정하는 것이다. 이에 따라, 법인세법 제34조 제1항 은 “내국법인이 각 사업연도에 외상매출금·대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다”고 대손충당금의 손금산입을 규정하고 있다. 또한, 법인세법 시행령제61조 제1항 각 호에서 법인세법 제34조 제1항 에서 규정하는 채권을 외상매출금(제1호), 대여금(제2호), 어음상의 채권 등 기타 이에 준하는 채권(제3호)으로 구체적으로 명시하고 있다.
2. 반면, 현재가치할인차금이란 채권재조정 등의 불가피한 사유로 채권의 장부가액과 현재가치의 차액이 발생한 경우에 발생하는 것으로서, 기업회계기준서 제13호 문단 34에 따라 대손충당금 계정으로 회계처리하게 되는 것이다. 이에 따라, 현재가치할인차금 성격의 대손충당금은 법인세법제34조 제1항 및 같은 법 시행령 제61조 제1항에서 규정하는 ‘대손충당금’에 포함되어 있지 않고, 같은 법 시행령 제19조의2 제5항에 별도로 규정되어 있다.
3. 또한, 법인세법 시행령제61조 제4항에 “법 제34조 제1항에 따른 대손충당금의 손금산입 범위액을 계산할 때에는 제19조의2 제5항에 따른 대손금과 관련하여 계상된 대손충당금은 제외한다.”고 규정하여 일반적인 의미의 대손충당금 손금산입 범위계산시, 법인세법 시행령제19조의2 제5항의 채권재조정에 따른 현재가치할인차금 의미로 계상된 대손충당금을 제외하도록 명확히 규정하고 있다. 이와 같이 법인세법에서는 회수가능성을 고려한 대손충당금과 채권재조정에 의한 현재가치할인차금 성격의 대손충당금을 다르게 보고 있음에도 불구하고, 처분청이 쟁점기업어음의 채권재조정에 의한 현재가치할인차금을 일반적인 대손충당금과 동일하다고 보아, 업무무관가지급금에 대한 대손충당금과 마찬가지로 전액 손금불산입한 처분은 위법·부당하다. (다) 서로 전혀 다른 성격의 거래에 대하여 기업회계기준의 계정과목이 동일하다는 이유로 세무상 불이익을 주는 경우, 조세중립성 및 조세평등주의 입장에서 타당하지 않다.
1. 기업회계기준서 제13호 문단 3에서는 채권․채무조정 기준서 제13호의 적용범위에 대하여 “회사정리절차의 개시, 화의절차의 개시 또는 거래당사자간의 합의 등으로 인하여 채권․채무의 원리금, 이자율 또는 만기 등 계약조건이 채무자의 부담이 경감되도록 변경된 경우의 회계처리에 적용한다.”고 규정하고 있고, 기업회계기준서 제13호 문단 34에서 “채권․채무조정을 통하여 조건이 변경된 채권에 대한 감액손실은 채권․채무조정에 따른 약정상 정해진 미래 현금흐름을 채권 발생시점의 유효이자율로 할인하여 계산된 현재가치와 채권의 대손충당금 차감전 장부가액과의 차이로 계산하며, 채권에 대한 대손충당금과 대손상각비를 다음과 같이 조정한다. 이미 설정된 대손충당금이 채권․채무조정에 따라 결정된 감액손실 금액보다 작은 경우에는 부족분에 대해서 대손충당금을 추가로 설정하며, 이미 설정된 대손충당금이 채권․채무조정에 따라 결정된 감액손실 금액보다 큰 경우에는 초과분에 대하여 대손충당금을 환입한다.”고 규정하고 있다.
2. 청구법인은 기업회계기준에 부합하도록 현재가치할인차금을 회계처리하여 왔는데, 기업회계기준에 따라 ‘대손충당금’ 계정으로 처리하였다는 사실 때문에 법인세법제34조 제3항에 따른 업무무관가지급금에 대한 대손충당금과 동일하게 취급되어 세무상 불이익한 처분을 받게 된 것이다. 처분청이 기업회계기준에 따라 회계처리를 한 기업에 대하여 회계계정이 같다는 이유로 세무상 불이익을 부과한다면, 어떠한 회계계정으로 처리하였는지에 따라 법인세 부과여부가 달라지고, 경제주체 입장에서는 회계계정 선택시 기업회계기준에 따르는 의사결정을 할 유인이 없어져 조세중립성에 반한다. (라) 법인세법규정에 비추어 같은 법 시행령 제19조의2 제5항은 업무무관가지급금인지 여부와 관계없이 적용되는 규정이므로, 현재가치할인차금을 손금산입하는 것이 타당하다.
1. 법인세법제19조의2 제1항은 같은 법 시행령에 규정된 회수할 수 없는 채권의 금액(대손금)을 손금산입한다는 원칙을 규정하고, 같은 법 시행령 제19조의2 제1항은 그 대손금에 해당하는 사유를 구체화하고 있다.
2. 한편, 법인세법제19조의2 제2항은 손금산입이 불가한 채권 유형으로 제1호에 채무보증으로 인한 구상채권, 제2호에 업무무관가지급금으로 인한 채권을 규정하고, 같은 법 시행령 제19조의2 제6항에서는 같은 법 제19조의2 제2항 제1호에서 말하는 채무보증이란 어떤 것인지를 구체화하고 있으며, 제7항에 “법 제19조의2 제2항을 적용받는 채권의 처분손실은 손금에 산입하지 않는다.”고 규정하여 업무무관가지급금의 처분손실은 손금불산입됨을 규정하고 있다. 이 외에도 법인세법 시행령제19조의2 각 항은 제5항을 제외하고 모두 법인세법제19조의2 제1항 또는 제2항을 한정하여 수식하면서 법 규정을 구체화하고 있는 반면, 같은 법 시행령 제19조의2 제5항은 법 제1항 또는 제2항을 수식어구로 한정하지 않으면서 단지 “내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다.”고 규정하고 있을 뿐이다.
3. 따라서, 법인세법 시행령제19조의2 제5항은 법인세법제19조의2 제1항의 손금산입 대상인 채권과 제2항의 손금불산입 대상인 채권에 관계없이, 해당 대손금이 기업회계기준에 따른 채권재조정으로 발생한 현재가치할인차금인 경우 손금에 산입하는 것으로 해석해야 한다. 특히, 법인세법 시행령제19조의2 각 항은 같은 시기에 신설된 규정인데 입법자가 특별히 제5항만 “법인세법제19조의2 제1항인지 제2항인지”를 한정하여 수식하지 않은 것을 고려하면, 이와 같이 해석하는 것이 문리해석에 충실한 것이다. 4) 법인세법 시행령제19조의2 제5항은 2009.2.4. 본조가 신설되기 전에는 같은 법 시행령 제62조 제5항에 규정되어 있었고, 그 제62조 제5항은 2001년 신설되었는데, 당시 재정경제부와 국세청은 이 조항 신설의 입법취지가 “금융기관 등 법인이 회사정리법·화의법 및 기업구조조정촉진법등에 의하여 채권을 재조정하는 경우 발생하는 세무조정 부담 완화”라고 설명하고 있는바, 그 입법취지를 고려할 때, 법인세법 시행령제19조의2 제5항은 업무무관가지급금에 관한 것인지와 관계없이 적용하는 것이 타당하다.
5. 기업회계기준서 제13호 문단 34에서는 채권․채무조정에 따른 약정상 정해진 미래현금흐름을 채권 발생시점의 유효이자율로 할인하여 계산된 현재가치와 채권의 대손충당금 차감전 장부가액과의 차이를 대손충당금 및 대손상각비 계정으로 회계처리하도록 규정하고 있을 뿐, 해당 채권의 성질에 따라 다르게 규정하고 있지 않다. 따라서, 기업회계기준을 보충적 해석기준으로 삼는 법인세법제43조 규정에 비추어 보아도, 업무무관가지급금에 관한 현재가치할인차금의 경우 법인세법 시행령제19조의2 제5항의 적용을 배제하는 것으로 해석하는 것은 부당하다.
(1) 쟁 점쿠폰금액을 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장에 대하여 (가) 청구법인의 경우 쿠폰 발행시에는 회계처리를 하지 않으며 쿠폰 사용으로 인한 회수시에도 수익과 비용이 발생하지 않을 뿐만 아니라, 쿠폰 발행 및 사용에 따른 추가 비용이 실제로 발생하지 않음에도 쟁점쿠폰금액을 판결확정일이 속하는 사업연도의 손금으로 산입하여야 한다는 청구법인의 주장을 인정할 수 없다. 청구법인은 여객집단에게 2010사업연도에 현금 OOO달러(한화 OOO원) 를 실제로 지급하고 잡손실로 계상하였으며, 쟁점쿠폰금액 OOO달러(한화 OOO원)를 2010사업연도에 ‘잡손실OOO원 소송손실충당금 OOO원’으로 계상한 후, 2010사업연도 법인세 신고시 손금불산입 세무조정하고, 동 금액 에 대하여 2012사업연도 법인세 신고시 세무조정으로 손금추인하였다. 청구법인은 쿠폰을 9종으로 구분․인쇄하여 각 지점에 보내어 발급하면서, 각 지점에서 쿠폰을 발급할 때에는 아무런 회계처리를 하지 않고 다만, 본사에서 수량을 관리하고 있을 뿐이며, 쿠폰을 지급받은 고객이 쿠폰을 사용하여 쿠폰이 회수될 경우에도, 쿠폰사용금액에 대 하여 클레임비용 및 수입금액으로 상계처리되어 쿠폰사용액에 대하여 추 가 비용이 발생하지 않으므로, 청구법인의 비용으로 계상할 수 없다. 또한, 청구법인이 여객집단에게 지급하기로 한 쟁점쿠폰금액에 대하여 조사종결일 현재까지 해당 쿠폰을 발행한 사실도 없고, 쿠폰사용에 따른 항공원가는 매출원가로 이미 비용으로 처리되고 있다. 이와 같이 쿠폰사용과 관련하여 추가로 비용이 발생하지 않음에도 불구하고 2011.7.15. 캘리포니아주 중부지구 지방법원으로부터 해당 합의서에 대한 최종승인 판결을 받았으므로 2011사업연도의 손금으로 하여야 한다는 청구주장을 인정할 수 없다 할 것이다. (나) 청구법인의 쿠폰(마일리지 포함) 발행에 따른 회계처리는 ‘자사마일리지’와 동일한바, 이를 손금에 산입할 수 없다. 청구법인은 마일리지에 대하여 ‘자사마일리지’와 ‘타사마일리지’로 구분하여 회계처리를 하고 있는데, 자사마일리지는 자사항공기의 탑승고객에게 탑승에 따른 마일리지를 제공하는 것이며, 타사마일리지는 카드사 등과 제휴를 맺고 카드사의 고객이 카드사용금액에 따라 부여받는 마일리지로서, 청구법인이 발행하기로 한 ‘쟁점쿠폰금액’은 미래 여객항공여행에만 사용할 수 있는 것으로 청구법인의 ‘자사마일리지’와 동일한 효과를 가지고 있다. 청구법인은 타사마일리지의 적립시 적립마일리지 해당금액에 카드사 등과 약정한 마일리지 당 단가를 적용하여 적립마일리지에 해당하는 금액을 수취하고, 수취한 금액 상당액을 수입금액으로 계상하며, 타사마일리지를 적립한 고객이 추후 마일리지를 사용하여 탑승할 경우 탑승한 비행기가 국내선인지 국제선인지에 따라 과세와 영세율로 구분하여 부가가치세를 신고하고 있다. 반면, 자사마일리지의 적립시에는 별도의 회계처리를 하지 않고, 추후 자사마일리지를 적립한 고객이 마일리지를 사용하여 탑승할 경우에도 용역의 무상공급으로 보아 부가가치세 과세표준으로 신고하지 않을 뿐만 아니라(부가-601, 2013.6.28., 부가-1060, 2013.11.8.), 이를 수입금액으로 신고하지도 않는다. 자사마일리지와 동일한 효과를 가지고 있는 쟁점쿠폰금액의 경우 추후 여객집단이 사용하였을 때 쿠폰사용액에 대하여 과세든 영세율이든 부가가치세 과세표준으로 신고하지도 않거니와 법인세법상 수입금액으로도 계상되지 않으며, 쟁점쿠폰금액을 사용함에 따른 비용, 즉, 청구법인의 자산 감소가 발생하지 않는데도 쟁점쿠폰금액이 판결에 의해 확정되었으므로 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장은 부당하다. 청구법인은 ‘쿠폰제도’를 별도로 시행하고 있는데, 쿠폰을 OOO권으로 구분하여 발행하고 있으며, 쿠폰 발행과 관련하여 회계처리를 하지 않고 쿠폰수량을 실물수량, 불출량, 발급량, 실물재고 수량으로 관리하고 있을 뿐이다. 청구법인은 발행된 쿠폰이 이후 여객항공에 이용될 경우 용역의 무상공급으로 보아 수입금액으로 계상하지 않고 있고, 쿠폰사용액에 대하여 비용으로 계상하지도 않는바, 이처럼 실제 쿠폰을 발행할 경우에도 쿠폰에 대하여 회계처리 하지 않고 이후 발행된 쿠폰이 여객항공에 사용될 경우에도 수입금액이나 비용으로 계상하지 않고 있는데도 미래에 발행될 쟁점쿠폰금액에 대하여만 손금산입하여야 한다는 청구법인의 주장은 용인될 수 없는 것이다. (다) 이 건은 법인세법제40조의 권리의무확정 여부가 아닌법인세법제19조의 손금이 발생하는지의 문제다. 법인세법제40조 제1항에서 “내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 제19조 제1항 및 제2항에서 손금은 “해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액”으로, 손비는 “그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것”으로 각각 규정하고 있다. 따라서, 법인의 손금이 되기 위해서는 법인의 자산이 감소하거나 지출된 손실이 존재하여야 하고, 법인세법상 권리의무확정주의에 따라 손익을 계상할 경우에도 차후에 손실이나 이익이 발생할 경우를 대상으로 하여야 할 것이다. 그러나, 청구법인은 쟁점쿠폰을 발행하는 경우나 사용하는 경우 모두 용역의 무상공급에 해당하여 법인의 자산이 감소하거나 지출된 손실이 발생하지 않는다. 청구주장은 아래 <표1>과 다름없는데, 항공운항시 유료고객만 있을 경우에는 항공수입금액 OOO원, 항공운항원가 OOO원, 그에 따른 이익이 OOO원이 발생하나, 쟁점쿠폰 고객이 포함되어 있을 경우에는 이를 포함하여 쟁점쿠폰 고객에 대한 항공수입금액 OOO원(용역의 무상공급), 추가 항공운항원가 OOO원(청구법인의 주장처럼 쿠폰발행 및 사용으로 인한 손금산입액), 그에 따른 손실 OOO원의 손실이 발생하는 결과가 된다. <표1> 청구법인의 주장에 따른 유료고객 및 쿠폰고객 별 손익 내용 (단위: 명, 원) (라) 청구법인은 쟁점쿠폰금액을 권리의무가 확정된 비용으로 보아 야 한다고 주장하면서도 계속 소송손실충당금으로 회계처리하고 있다. 청구법인은 현금 OOO달러를 지급하고 청구법인이 주장하는 권리의무확정 사업연도인 2011사업연도가 아니라 2010사업연도에 잡손실로 회계처리하면서 귀속사업연도 오류로 손금불산입 세무조정한 사실이 없으며, 쟁점쿠폰금액 OOO달러에 대하여는 2010사업연도에 잡손실 및 소송손실충당금으로 회계처리(잡손실 OOO원/소송손실충당금 OOO원)하고, 2010사업연도 법인세 신고시 OOO원을 손금불산입 세무조정하였고, 판결로 권리의무가 확정되었다는 2011사업연도 법인세 신고시에는 아무런 세무조정이 없다가 2012사업연도 법인세 신고시에 OOO원을 손금산입 세무조정하여 신고하였다. 청구법인은 2012사업연도 법인세 신고시 아무런 사유도 없이 손금산입 세무조정한 것은 단순 착오라고 주장하나, 청구법인은 회사내에 십수년간 회계와 세무업무를 담당하는 직원들이 있고, 외부 회계법인으로부터 매년 회계감사를 받고 있을 뿐만 아니라, 분기보고서 및 반기보고서 등을 공시하고 있는 대법인이다. 따라서, 2011사업연도 법인세 신고가 잘못되었다면 2011사업연도의 법인세를 경정청구할 사항이지, 2012사업연도에 손금산입 세무조정하여 신고할 사항이 아닌 것을 알 수 있었음에도 2012사업연도에 손금산입한 것은 청구주장과 다른 회계처리 내용이다. 또한, 청구주장처럼 2011사업연도에 권리의무가 확정되었다면 2010사업연도 재무상태표에서 소송손실충당금으로 계상되었던 금액을 미지급금으로 계정대체하였어야 함에도, 2011사업연도뿐만 아니라 2012사업연도 및 그 이후 사업연도에도 아래 <표2>와 같이 계속 소송손실충당금 잔액으로 남아 있으며, 동 금액을 재무상태표상 장기선수금 계정에 포함하여 신고하였는데, 이를 통해 청구법인이 권리의무확정이라는 주장을 하면서도 회계처리는 주장하는 내용과는 다르게 하고 있음을 알 수 있다. <표2> 청구법인의 연도별 재무상태표상 계정 내역 (단위: 원) (마) 청구법인의 쟁점쿠폰은 면세품 등 재화구입에 사용할 수 없으며 미래 여객항공여행에만 사용할 수 있는 쿠폰이다. 자사마일리지나 쿠폰으로 면세품 등 재화를 구입하는 경우에는 당초 재화의 취득시에 부가가치세 매입세액을 공제받은데 대하여 사업상 증여로 보아 부가가치세 매출과표 신고를 하고 있으며, 재화의 가액에 대하여는 수입금액으로 신고하지 않고 재화의 취득가액을 판매촉진비나 클레임비용으로 처리하고 있는바, 청구법인이 발행할 쟁점쿠폰은 미래 여객항공여행에만 사용할 수 있는 것이며 면세품 등 재화구입에 사용할 수 있는 쿠폰이 아니다. 즉, 쟁점쿠폰은 미래 여객항공에만 사용할 수 있을 뿐 면세품 등 재화의 구입에는 사용할 수 없으므로 용역의 무상공급에 해당하는 쟁점 쿠폰금액을 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장은 인정할 수 없다. 또한, 쟁점쿠폰을 항공권 구입에 사용하는 경우, 용역의 무상공급에 해당하여 수입금액으로 계상하지 않는데도, 고객이 쿠폰을 사용하지 않고 현금을 사용하여 구입하였을 경우의 예상수입금액의 감소분을 손금으로 인정하여 달라는 청구주장은 인정할 수 없다.
(2) 어음의 채권․채무재조정에 따른 현재가치할인차금에 해당하는 대손금은 이를 손금에 산입하여야 한다는 청구주장에 대하여 (가) 청구법인이 특수관계법인인 OOO㈜의 쟁점기업어음을 매입한 금액은 업무무관가지급금에 해당한다. 청구법인은 2009년 12월 및 2010년 1월에 특수관계사인 OOO㈜가 발행한 OOO원의 쟁점기업어음을 매입하고, 이에 대하여 업무무관가지급금에 해당한다고 판단하여 동 금액에 대하여 2010사업연도 및 2011사업연도 법인세 신고시 인정이자 익금산입 및 지급이자 상당액을 손금불산입 세무조정하여 자진신고하였다. 그럼에도 불구하고, 청구법인은 다시 업무무관가지급금이 아니라고 하여 경정청구하였으며, 조세심판원은 “청구법인이 계열회사인 OOO㈜로부터 OOO원 상당의 기업어음을 매입한 것은 유가증권의 매입이라는 형식을 갖추어 어음발행법인의 자금 유동성 위기를 모면하게 하기 위하여 어음발행법인에게 실질적으로 자금을 대여한 것이라고 봄이 상당하다 할 것이고, 기업어음 매입대금은 업무무관가지급금에 해당한다”고 판단(조심 2013서850, 2014.3.5.)하였다. (나) 청구법인은 쟁점기업어음을 매입할 당시 OOO㈜가 채권금융기관에 워크아웃을 신청한 상태임을 알고서도 이를 매입하였는바, 이에 대한 대손금을 인정하기 어렵다. 법인세법 시행령제19조의2 제5항에서 “내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다”는 규정은 일반적인 경우에 해당하는 것이다. 따라서, 위 규정은 쟁점기업어음 매입시(2009.12.30.) 특 수관계법인인 OOO㈜가 채권금융기관에 워크아웃 신청을 하였으며, 2010.1.6. 채권금융기관협의회의 공동관리절차(관리기간 2009.12.30.～2010.3.30.)가 개시되는 과정을 가장 잘 알고 있었음에도 OOO㈜에 자금을 지원한 경우에 대해서까지 대손금으로 인정하는 조항은 아니다. (다) 법인세법 시행령제19조의2 제5항은 청구법인의 주장과 같이 현재가치할인차금을 손금산입하는 것이 아니라, “채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우” 손금에 산입한다고 규정하고 있다. 법인세법제19조의2 제2항은 업무무관가지급금에 대한 대손금을 손금불산입하도록 규정하고 있고, 제34조 제3항은 업무무관가지급금에 대하여 대손충당금을 손금불산입하도록 규정하고 있다. 그리고, 법인세법 시행령제19조의2 제5항은 “내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입”한다고 규정하고 있는바, 현재가치할인차금 계상만으로 손금에 산입한다는 것은 아니므로, 단순히 업무무관가지급금에 대하여 현재가치할인차금을 계상하였다고 하여 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장을 인정할 근거가 없다. (라) 법인세법제19조의2에 따라 업무무관가지급금은 대손금 손금산입 대상에 해당하지 않으며 같은 법 시행령 제19조의2 제5항의 조항은 이러한 법률규정에 우선하지 못한다. 법인세법 시행령제19조의2 제1항은 법인세법제19조의2 제1항에 대한 위임규정이고 같은 법 시행령 제2항부터 제4항까지는 제1항 및 제3항을 보완하고 있으며, 제5항은 법률에서 위임된 조항이 아닌 신설 조항이다. 청구법인은 동 조항 신설의 입법취지가 “금융기관 등 법인이 회사정리법․화의법및 기업구조조정촉진법등에 의하여 채권을 재조정하는 경우 발생하는 세무조정 부담 완화”라고 하면서, 동 조항에서 업무무관가지급금을 제외하고 있지 않으므로 손금으로 인정하여야 한다고 주장하고 있다. 그러나, 이는 상위법인 법률에서 업무무관가지급금을 그 대손금의 손금산입 대상에서 제외하고 있음에도 하위법인 시행령에서 법률을 제한하는 조항을 우선 적용하여야 한다는 주장으로 이를 인정할 수 없다.
① 쟁점쿠폰금액(OOO 달러)은 실제 발생하는 비용이므로 손금으로 인정되어야 한다는 청구주장의 당부
② 청구법인이 법인세법 시행령제19조의2 제5항에 따라 대손금으로 계상하고 손금에 산입한 쟁점기업어음 관련 현재가치할인차금 을 손금산입하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 항공운수업을 영위하는 청구법인은 2007.8.9. 여객집단에 의해 미국 연방 반독점법 위반으로 집단소송이 제기되었고, 2010.7.30. 여객집단과 이후 소송을 제기하지 않는다는 내용의 합의를 하는 대가로 OOO달러 상당액을 지급하기로 합의하고 미국 연방법원의 승인을 받았다. 청 구법인은 이에 2010.8.27. OOO달러 를 지급하고 2010사업연도에 잡손실로 계상하였고, 쟁점쿠폰에 대해서도 2010사업연도에 차변에 잡 손실로, 대변에 소송손실충당금으로 OOO원을 각각 계상한 후, 동 금액을 2010사업연도 법인세 신고시 손금불산입(유보)으로 세무조정하고, 2012사업연도에 손금산입(△유보)하여 추인하는 세무조정을 하였다. 한편, 청구법인은 2009.12.16.～2010.1.15. 기간 동안 특수관계회사인 OOO㈜가 발행한 OOO원 상당의 쟁 점기업어음을 매입하였으나, OOO㈜의 재무상태가 악화로 채권금융기관협의회는 2010년 5월 채권재조정 수정안(① 2014년까지 쟁점기업어음의 상환을 유예 ② 쟁점기업어음금액 중 OOO원은 무이자, OOO원은 이자율 5% 적용)을 도출하였고 청구법인이 이를 수용하였다. 청 구법인은 이에 따라 재조정시점인 2010사업연도에 쟁점기업어음의 명목가치와 현재가치와의 차이인 ‘현재가치할인차금’ OOO원을 ‘대손충당금’ 계정으로 회계처리하고, 법인세법 시행령제19조의2 제5항에 따라 2010사업연도 법인세 신고시 손금에 산입하였다. 조사청은 2015.2.23.～2015.5.27. 기간동안 청구법인에 대한 2010～2012사업연도 법인세 통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 2012사업연도에 손금산입한 쟁점쿠폰금액은 실질적으로 쿠폰 발행 및 회수에 따른 비용이 발생하지 않으므로 법인세법상 손금에 해당되지 않는다고 보아 손금부인하였다(쟁점①). 또한, 쟁점기업어음이 업무무관가지급금에 해당한다고 보아 이와 관련하여 설정된 대손충당금 및 현재가치할인차금 계상액을 손금부인하고(쟁점②), 기타 적출사항과 함께 처분청에 과세자료로 통보하여 처분청은 2015.7.8. 청구법인에게 법인세 2010〜2012사업연도분 합계 OOO원을 아래와 같이 경정․고지하였다. (단위: 백만원) (나) 청구법인의 회계처리 내용을 살펴보면 아래와 같다.
1. 미국 연방 반독점법 위반에 따른 여객집단과의 소송결과, 어떠한 이유로든 청구법인에게 소송을 제기할 수 없다는 것에 대한 대가로 2010.7.30. 여객 집단에게 현금 OOO달러, 미래 여객항공여행에 사용할 수 있는 쟁점 쿠폰 OOO달러 상당을 지급하기로 합의하고, 2010.8.27. OOO로 현금 OOO 달러(한화 OOO원)를 지급한 후 잡손실로 회계처리 하였다.
2. 또한, 2010.9.30. 쟁점쿠폰금액(OOO원)에 대하여 “잡손실OOO원 /소송손실충당금 OOO원”으로 회계처리 하였고, 2011.7.15. 캘리포니아주 중부지구 지방법원으로부터 위 합의서에 대한 최종승인 판결을 받았으며, 2010사업연도 법인세 신고시 쟁점쿠폰금액을 손금불산입 세무조정하고, 동 금액에 대하여 2012사업연도 법인세 신고시 세무조정으로 손금추인하였다. 3) 청구법인은 소송손실충당금으로 계상한 쟁점쿠폰금액 OOO원에 대하여 2010사업연도 재무상태표상 기타충당부채로 표기하다가 2011사업연도 이후에는 동 금액을 재무상태표상 장기선수금에 포함 하여 표기함으로써 기타충당부채 금액이 별도로 나타나지 않고 있다. (다) 조사일 현재까지 청구법인이 쿠폰을 발행한 사실은 없는 것으로 나타난다. (라) 청구법인과 여객집단간 합의서(번역본)의 주요내용은 아래와 같다. (마) 청구법인과 여객집단간의 합의서와 관련한 미국 연방법원 중부캘리포니아 서부지부의 최종판결문(번역본)의 주요내용은 아래와 같다. (바) 쟁점쿠폰과 관련하여 청구법인과 처분청이 세무조정한 내역은 아래와 같다. (단위: 백만원) (사) 청구법인의 2011년 감사보고서에 쟁점쿠폰과 유사한 “항공마일리지”에 대하여 아래와 같이 회계처리하고 있는 사실이 나타난다. (아) 청구법인이 쿠폰의 회계처리와 관련하여 처분청에 제출한 자료를 보면, 쟁점쿠폰 발행 시점에는 회계처리를 하지 않고(법원판결 확정시점에 비용으로 계상하였기 때문이다), 쟁점쿠폰 사용시에는 아래와 같이 회계처리할 예정인 것으로 나타난다. (자) 청구법인이 제출한 일반적인 쿠폰 등과 쟁점쿠폰의 차이점은 아래와 같다. (차) 청구법인은 특수관계법인인 OOO㈜의 기업어음(쟁점기업어음)을 매입하고, 그에 대 한 인정이자 및 지급이자상당액을 세무조정하여 자진신고하였다. 1) OOO㈜는 2009.12.30. 채권금융기관 워크아웃 신청을 하였고 2010.1.6. 채권금융기관협의회(주채권은행 OOO은행)의 공동관리절 차(관리기간 2009.12.30.～2010.3.30.)가 개시되었다.
2. 청구법인은 20 10년 5월 채권금융기관협의회에서 도출한 채권재조정 수정안 (① 2014년까지 기업어음 OOO원의 상환을 유예 ② 기업어음 OOO원은 이자율 5%)을 수용하였다.
3. 조사청은 당시 청구법인도 채권단과 명목상 자율협약을 맺었으나 재무상태가 극도로 어려워져 2009년말 채무상환유예금이 OOO원에 달하였고, 자금관리단장이 청구법인에 직접 파견되어 회사의 자금흐름 및 집행을 감시하는 실질적인 준 워크아웃 상태였음을 알 수 있었는데도 특수관계사인 OOO㈜의 기업어음을 매입함으로써 자금지원을 하였다는 의견이다. 4) 청구법인은 쟁점기업어음 매입과 관련하여 2010 사업연도 및 2011사업연도 법인세 신고시 동 금액에 대한 인정이자 익금산입 및 지급이자 상당액을 손금불산입 세무조정하여 자진신고하였다. (카) 우리원은 청구법인의 기업어음 관련 인정이자 및 지급이자 손 금불산입 부분 경정청구에 대해 업무무관가지급금으로 판정하였다. 1) 청구법인은 쟁점기업어음의 매입과 관련하여 위와 같이 인정이자 익금산 입 및 지급이자 상당액을 손금불산입 세무조정하였으나, 2012.9.5. 동 기업어음이 업무무관가지급금에 해당하더라도기업 구조조정촉진법에 의한 채권금융기관 공동관리절차 개시결정 이후에는 실질적으로 동결된 경우에 해당하여 인정이자 계산 규정이 적용되지 아니한다고 보아 법인세를 환급해 달라는 취지 의 경정청구를 하였으며, 2012.10.29. 처분청이 이를 거부하였다. 2) 이에 대하여 청구법인이 심판청구를 제기한 결과 우리원은 2014.3.5. 청구법인이 계열회사인 OOO㈜로부터 OOO원 상당의 기업어음을 매입한 것은 실질적으로 자금을 대여한 것이라고 보고 동 기업어음 매입대금은 업무무관가지급금에 해당하되, 다만, 채권재조정 수정안의 내용이 다른 채권금융기관과 비슷한 수준으로 보이는 점 등을 종합하여 기업어음 원금에 대하여 이자를 면제하거나 저율의 이자를 수령한 것은 건전한 사회통념이나 상관행에 어긋나는 비정상적인 거래로서 경제적 합리성이 없는 것이라 고 볼 수 없다는 이유로 인정이자를 익금불산입하여야 한다는 청구를 인용하였다.
3. 청구법인은 OOO㈜와 2010.10.2. OOO㈜가 상환하지 못한 쟁점기업 어음 금액 OOO원에 대한 금전소비대차 약정서를 작성하였다. (타) 청구법인은 업무무관가지급금 OOO원에 대하여 대손충당금을 설정하여 손비로 신고하였다. 1) 청구법인은 업무무관가지급금 OOO원에 대하여 2009～2012사업연도 기간 동안 재무상태표에서 대손충당금으로 표기하여 가지급금 잔액에서 차감하여 표기하였다.
2. 또한, 쟁점 기업어음 매입액 OOO원에 대하여 대손충당금 설정액과 현재가치할인차금 설정액이 혼재되어 있다고 주장하는 금액을 모두 일반적인 의미의 대손충당금으로 보아법인세법제34조 제1항 및 같은 법 시행령 제61조 제2항 규정에 따라 한도를 계산하여 신고하였다. 3) 청구법인이 쟁점기업어음을 매입한 내역은 아래와 같다. (백만원, %) (파) 쟁 점기업어음과 관련하여 청구법인은 2009사업 연도에 대손상각 비 OOO원으로 회계처리하였고, 2010년 재조정시점에는 쟁점기업어음에 대한 대손충당금을 ‘충당부채 성격의 대손충당금(OOO원)’과 ‘현재가치할인차금 성격의 대손충당금’(OOO원, 이하 “현재가치할인차금”이라 한다)으로 구분하여 관리하면서 현재가치할인차금을 손금산입하였다. 또한, 2010년 말부터 현재가치할인차금에 대하여 매년말 유효이자율법으로 상각하여 이자수익으로 계상하였다. (하) 청구법인은 현재가치할인차금에 대해서도 일반적인 의미의 대손충당금으로 보아 ｢법인세법｣ 제34조 제1항 을 적용하여 대손충당금 한도초과 계산하여 세무조정한 반면, 조사청은 쟁점기업어음이 업무무관가지급금에 해당하므로 법인세법제34조 제3항에 따라 대손충당금 설정 대상이 아니라고 보아 쟁점기 업어음에 설정한 대손충당금 OOO 원 전액을 손금부인한 것으로 나타난다. (거) 청구법인의 쟁점기업어음 회계처리 및 이에 대한 조사청의 세무조정의 주요내용은 아래와 같다. (단위: 원) (너) 쟁점기업어음 관련 대손충당금에 대한 연도별 조사청의 경정 내역은 아래와 같다. (단위: 백만원) (더) 법인세법 시행령제19조의2 제5항 규정은 2001년 신설되었으며, 이와 관련한 국세청의 개정세법 해설 책자를 보면 그 입법취지에 대해 “금융기관 등 법인이 회사정리법‧ 화의법 및 기업구조조정촉진법 등에 의하여 채권을 재조정하는 경우 발생하는 세무조정 부담 완화”라고 설명하고 있다. (러) 기업회계기준서 제13호에 의하면 채권채무 조정에 대하여 아래와 같이 규정하고 있다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점쿠폰금액(OOO 달러)의 지급절차와 관련하여, 청구법인이 OOO 달러를 쿠폰 결제 대행기관에 예치하고, 여객집단 구성원이 개별적으로 코드를 입력할 때 동 예치 금액이 여객집단에게 전달되므로, 기 지급된 현금합의금과 같이 실제 발생하는 비용으로서 이를 손금으로 인정하여야 한다고 주장한다. 그러나, 청구법인과 여객집단간의 합의서 관련 내용에 쟁점쿠폰금액은 “청구법인이 판매하는 미화 OOO 달러에 상당하는 여객항공권쿠폰”(OOO)으로만 되어 있고, 동 금액을 쿠폰 결제 대행기관에 예치한다는 내용은 찾아보기 어려우며, 실제 동 금액이 예치되었다는 증빙이 충분히 제출되 지도 아니하였는바, 청구법인이 동 금액을 실제 예치하는 것인지 또는 동 금액 상 당의 사용권리만 발행하는 것인지 여부가 명확히 나타나지 아니한다. 또한, 2016.12.14. 개최된 조세심판관회의에 참석한 조사청 담당자도 이 건 조사 당시, 청구법인이 쟁점쿠폰금액을 현금으로 예치한다는 내용이 미국 연방법원이 판결로 승인한 합의서에 없었고 청구법인이 이를 주장한 사실도 없다고 하고 있으며, 청구법인은 이에 대한 반증 등을 제출하지 못하고 있는바, 현금 예치에 대한 합의가 미국 연방법원의 판결 이후에 이루어진 것으로 보인다. 따라서, 세법상 권리의무확정주의에 따라 손익의 귀속시기를 결정한다 하더라도 위와 같이 쟁점쿠폰금액의 현금 예치 여부 등이 명확히 나타나지 아니하고, 또한, 현금 예치에 대한 합의가 미국 연방법원의 판결 이후에 새로이 이루어진 것이라면, 2011년 미국 연방법원의 판결에 의하여 청구법인의 쟁점쿠폰금액 지급의무가 일단 성립은 하였다고 볼 수 있으나, 당해 연도에 일시에 확정되어 청구법인의 자산 OOO 달러가 감소한다고 보기는 어렵다 하겠다. 또한, 청구법인이 현금 등의 예치를 하지 않고 여객집단에게 쟁점쿠폰금액 상당의 사용권리 등을 부여한다고 할 경우에도 이는 용역의 무상제공에 해당하는 것으로 쟁점쿠폰금액 상당의 자산이 감소한다고 보기 어려우므로, 청구법인이 2012사업연도에 손금산입한 쟁점쿠폰금액에 대하여 처분청이 손금부인하고 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인은 채권․채무재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우 손금에 산입하는 법인세법 시행령제19조의2 제5항 규정은 업무무관가지급금인지 여부와 관계 없이 적용되어야 한다고 주장한다. 그러나, 법인세법 시행령제19조의2 제5항에서는 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 “대손금”으로 계상한 경우 이를 손금에 산입한다고 되어 있는바, 법인세법제19조의2 제2항 및 제34조 제3항에서는 업무무관가지급금에 대한 대손금 및 대손충당금을 손금불산입하도록 명확히 규정하고 있다. 또한, 청구법인은 2001년 신설된 법인세법 시행령제19조의2 제5항의 입법취지가 “금융기관 등 법인이 회사정리법·화의법 및 기업구조조정촉진법등에 의하여 채권을 재조정하는 경우 발생하는 세무조정 부담 완화”에 있으므로, 업무무관가지급금에 대해서도 위 규정을 적용하는 것이 타당하다고 주장한다. 그러나, 업무무관가지급금에 대한 대손금 및 대손충당금을 손금불산입하도록 규정한 법인세법제19조의2 제2항 및 제34조 제3항(1998.12.31. 법률 제5581호로 전부 개정된법인세법제34조 제3항)의 입법취지가 “가지급금에 대한 규제를 강화하기 위하여 대주주․계열사 등 특수관계자에 대한 기업자금의 유출을 억제하기 위한 것”이었던 점, 법령 체계로 보아 채권 재조정에 따른 현재가치할인차금에 해당하는 “대손금”의 손금산입 규정이 법인세법 시행령에 근거하고 있는 반면, 업무무관가지급금에 대한 대손금 등의 손금불산입 규정은 상위 법령인 법인세법에 규정된 점 등에 비추어 법인세법 시행령제19조의2 제5항의 입법취지가 채권 재조정의 경우 발생하는 세무조정 부담 완화의 혜택을 업무무관가지급금에 대해서까지 부여하고자 한 것은 아닌 것으로 보인다. 따라서, 청구법인이 법인세법 시행령제19조의2 제5항에 따라 대손금으로 계상하고 손금에 산입한 쟁점기업어음 관련 현재가치할인차금 등을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 법인세법 제19 조(손금의 범위)
① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
③ 조세특례제한법 제100조의18 제1항 에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제19 조의2(대손금의 손금불산
② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.
1. 채무보증(독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제10조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증 등 대통령령으로 정하는 채무보증은 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권(求償債券)
2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것
③ 제1항에 따라 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액은 그 회수한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.
④ 제1항을 적용받으려는 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제20 조(기업회계의 존
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
⑥ 제1항에 따른 차입금 및 지급이자의 범위와 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제34조(대손충당금의 손금산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금・대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 대손(대손)에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.
③ 제1항은 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에는 적용하지 아니한다.
④ 제1항에 따라 대손충당금을 손금으로 계상한 내국법인은 대손금이 발생한 경우 그 대손금을 대손충당금과 먼저 상계하여야 하고, 대손금과 상계하고 남은 대손충당금의 금액은 다음 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.
⑧ 제1항에 따른 외상매출금・대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 범위와 대손충당금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제40 조(손익 의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
22. 그 밖의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 상법에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
2. 어음법에 따른 소멸시효가 완성된 어음
3. 수표법에 따른 소멸시효가 완성된 수표
4. 민법에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금 5.채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 6.민사집행법제102조에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권
7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 따라 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것
8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권
9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다). 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.
11. 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 채권가액이 20만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 한다)인 채권
12. 제61조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 따른 금융회사 등의 채권 중 다음 각 목의 채권
⑤ 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다.
⑦ 법 제19조의2 제2항을 적용받는 채권의 처분손실은 손금에 산입하지 아니한다. 제61조(대손충당금의 손금산입) ① 법 제34조 제1항에 규정하는 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권은 다음 각호의 것으로 한다.
1. 외상매출금：상품ㆍ제품의 판매가액의 미수액과 가공료ㆍ용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액
2. 대여금：금전소비대차계약 등에 의하여 타인에게 대여한 금액
3. 기타 이에 준하는 채권：어음상의 채권ㆍ미수금 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권(제88조 제1항제1호의 규정을 적용받는 시가초과액에 상당하는 채권을 제외한다)
② 법 제34조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 해당 사업연도종료일 현재의 제1항에 따른 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권의 장부가액의 합계액(이하 이 조에서 "채권잔액"이라 한다)의 100분의 1에 상당하는 금액과 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액중 큰 금액을 말한다.(이하 생략)
③ 제2항에 따른 대손실적률은 다음 산식에 따라 계산한 비율로 한다. 대손실적률 = 해당 사업연도의 법 제19조의2 제1항에 따른 대손금 / 직전 사업연도 종료일 현재의 채권가액
④ 법 제34조 제1항에 따른 대손충당금의 손금산입 범위액을 계산할 때에는 제19조의2 제5항에 따른 대손금과 관련하여 계상된 대손충당금은 제외한다. 제71조(임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도) ⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)ㆍ 조세특례제한법 및 이 영에서 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. (3) 법인세법 시행규칙 제36조(기타 손익의 귀속사업연도) 영 제71조 제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.