과세기준일 현재 폐업된 임대사업자는 합산배제대상이 아님.

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 OOO에서 임대주택사업을 영위하는 사업자로, OOO 450세대[180세대(84.5359㎡), 270세대(59.4144㎡), 이하 “쟁점임대주택”이라 한다]를 완공한 후 2005.12.15. OOO장에게 주택임대업으로 사업자등록을 하여 임대사업을 영위하다가, 2014.9.29. 쟁점임대주택의 매각에 따른 폐업을 이유로 임대사업자 등록사항 변경신고서를 제출하였고, OOO장은 2014.10.2. 임대의무기간의 만료 후 자진폐업을 이유로 청구법인의 주택임대업 사업자등록을 말소하고 위 과세자료를 처분청에 통보하였다.
• 나. 처분청은 2015년 귀속 종합부동산세 과세기준일인 2015.6.1. 현재 쟁점임대주택에 대하여임대주택법에서 정한 임대사업자등록이 되어 있지 않아 쟁점임대주택이 종합부동산세법 시행령제3조 제8항에 따른 합산배제 임대주택에 해당되지 않는 것으로 보고 2016.5.9. 청구법인에게 2015년 귀속 종합부동산세 OOO원 및 농어촌특별세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.8.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 쟁점임대주택을 완공한 후 2005.12.15. 주택임대업 사업자등록을 하여 의무임대기간인 5년 이상 임대업을 영위하였고, 쟁점임대주택을 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)에게 매 각하기 위하여 불가피하게 임대사업자 등록사항 변경신고서를 제출하여 주택임대업 사업자등록이 말소되었다. 청구법인은 주택임대업 사업자등록을 적법하게 하였고 상당기간 동안 실제로 쟁점임대주택을 임대사업에 사용하였으며 주택임대업 사업자등록이 말소된 이후에도 소유권이전등기일까지 쟁점임대주택을 계속 임대하였는바, 과세기준일 현재 쟁점임대주택에 대한 주택임대업 사업자등록이 되어 있지 않더라도 실질과세원칙에 따라 청구법인은 실질적으로 임대사업을 영위하고 있었으므로 쟁점임대주택을 합산배제 임대주택으로 보아야 한다. 따라서, 쟁점임대주택이 종합부동산세 합산배제 임대주택에 해당함에도 불구하고 과세표준에 합산하여 과세한 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 종합부동산세법 제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항 제1호 및 제7항 제1호의 문리해석상 합산배제 임대주택에 해당하기 위해서는 과세기준일인 2015.6.1. 현재 청구법인이임대주택법상 임대사업자로서의 자격을 갖추고 있어야 하나, 청구법인은 2014.10.2. 쟁점임대주택의 매각에 따른 폐업을 이유로 임대사업자 등록이 말소되어 종합부동산세 과세기준일 현재 쟁점임대주택에 대한 주택임대업 사업자등록이 되어 있지 아니하므로 쟁점임대주택을 합산배제 임대주 택으로 보지 아니하고 종합부동산세를 과세한 이 건 처분은 정당하다. 또한,지방세특례제한법제31조 제3항에 따라 과세기준일 현재 임대사업자로 등록요건을 갖추어야 감면을 받을 수 있으나, 청구법인의 경우 임대사업자 등록말소로 인하여 재산세를 감면받지 못하였고 처분청은 쟁점임대주택의 관할 행정관청인 OOO의 위 회신내용을 근거로 하여 종합부동산세를 과세한 점에서도 당초 처분은 정당하고 청구주장을 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 주택임대업 사업자등록이 자진폐업(임대주택의 매각)을 이유로 관할 행정관청에 의해 말소되자, 쟁점임대주택을 합산배제 대상이 아닌 것으로 보아 종합부동산세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 종합부동산세법 제7조 【납세의무자】

① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조【과세표준】① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항의 규정에 의한 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

주택법 제2조 제1호 의 규정에 의한 임대주택 또는 대통령령이 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 감안하여 대통령령이 정하는주택 제17조【결정과 경정】

④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항에 따른 경정 및 재경정 사유가지방세법제115조 제2항에 따른 재산세의 세액변경 또는 수시부과사유에 해당되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 종합부동산세의 과세표준과 세액을 경정 또는 재경정하여야 한다. 제22조 【 시장·군수의 협조의무 】

① 관할세무서장 또는 관할지방국세 청장은 종합부동산세의 과세와 관련하여 대통령령이 정하는 바에 의하여 과세물건 소재지 관할 시장·군수에게 의견조회를 할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의하여 의견조회를 받은 시장·군수는 의견조회 요청을 받은 날부터 20일 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 관할세무서장 또는 관할지방국세청장에게 회신하여야 한다. (3) 종합부동산세법 시행령(2015.6.30. 대통령령 제26369호로 개정되기 전의 것) 제3조【합산배제 임대주택】① 법 제8조 제2항 제1호에서 "대통령령이 정하는 주택"이란임대주택법제2조 제4호에 따른 임대사업자(이하 "임대사업자"라 한다)로서 과세기준일 현재소득세법제168조 또는법인세법제111조에 따른 주택임대업 사업자등록(이하 이 조에서 "사업자등록"이라 한다)을 한 자가 과세기준일 현재 임대(제1호 부터 제3호까지, 제5호 및 제6호의 주택을 임대한 경우를 말한다)하거나 소유(제4호의 주택을 소유한 경우를 말한다)하고 있는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 "합산배제 임대주택"이라 한다)을 말 한다. 이 경우 과세기준일 현재 임대를 개시한 자가 법 제8조 제3항에 따른 합산배제 신고기간 종료일까지 임대사업자로서 사업자등록을 하는 경우에는 해당 연도 과세기준일 현재 임대사업자로서 사업자등록을 한 것으로 본다. 1.임대주택법제2조 제2호에 따른 건설임대주택(이하 이 조에서 "건설임대주택"이라 한다)으로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택이 2호 이상인 경우 그 주택

• 가. 전용면적이 149제곱미터 이하로서 2호 이상의 주택의 임대를 개시한 날(괄호 생략) 또는 최초로 제8항에 따른 합산배제신고를 한 연도의 과세기준일의 공시가격이 6억원 이하일 것
• 나. 5년 이상 계속하여 임대하는 것일 것 제9조【결정·경정】

③ 법 제17조 제4항의 규정에 의한 경정·재경정 또는 추징은 법 제22조의 규정에 의하여 시장·군수가 관할세무서장 또는 관할지방국세청장에게 회신한 자료에 의한다. (4) 법인세법 제111조 【사업자등록】

① 신규로 사업을 시작하는 법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 등록하여야 한다. 이 경우 내국법인이 제109조 제1항에 따른 법인 설립신고를 하기 전에 등록하는 때에는 같은 항에 따른 주주등의 명세서를 제출하여야 한다.

② 부가가치세법에 따라 사업자등록을 한 사업자는 그 사업에 관하여 제1항에 따른 등록을 한 것으로 본다.

③ 이 법에 따라 사업자등록을 하는 법인에 관하여는부가가치세법제8조를 준용한다.

④ 제109조에 따른 법인 설립신고를 한 경우에는 사업자등록신청을 한 것으로 본다. (5) 지방세특례제한법 제31조 【임대주택 등에 대한 감면】

③ 대통령령으로 정하는 임대사업자 등이 국내에 2세대 이상의 임대용 공동주택을 건축·매입하거나 오피스텔을 매입하여 과세기준일 현재 임대 목적에 직접 사용하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 재산세를 2018년 12월 31일까지 감면한다.

1. (생략)

2. 전용면적 60제곱미터 이하인 임대목적의 공동주택 또는 오피스텔에 대해서는 재산세(지방세법제112조에 따른 부과액을 포함한다)의 100분의 50을 경감하고,지방세법제146조 제2항에 따른 지역자원시설세를 면제한다.

3. 전용면적 85제곱미터 이하인 임대목적의 공동주택 또는 오피스텔에 대해서는 재산세의 100분의 25를 경감한다. (6) 지방세특례제한법 시행령 제13조 【추징이 제외되는 임대의무기간 내 분양 등】

② 법 제31조 제3항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 임대사업자 등"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.

1. 주택건설사업자(해당 건축물의 사용승인서를 내주는 날 또는 매입일 이전에부가가치세법제8조에 따라 건설업 또는 부동산매매업의 사업자등록증을 교부받거나 같은 법 시행령 제8조에 따라 고유번호를 부여받은 자를 말한다)

(7) 임대주택법(2015.8.28. 법률 제13499호로민간임대주택에 관한 특별법으로 전부개정되기 전의 것) 제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "임대주택"이란 임대 목적에 제공되는 건설임대주택 및 매입임대주택을 말한다.

4. "임대사업자"란 국가, 지방자치단체, 한국토지주택공사, 지방공사, 제6조에 따라 주택임대사업을 하기 위하여 등록한 자 또는 제7조에 따라 설립된 임대주택조합을 말한다. 제6조【임대사업자의 등록】

① 대통령령으로 정하는 호수 이상의 주택을 임대하려는 자는 특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장(구청장은 자치구의 구청장을 말하며, 이하 "시장ㆍ군수ㆍ구청장"이라 한다)에게 등록을 신청할 수 있다.

③ 제1항과 제2항에 따른 등록 및 신고의 기준과 절차 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제15조【임대사업자 등록의 말소】

① 시장ㆍ군수ㆍ구청장은 임대사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 등록을 말소할 수 있다.

2. 제6조 제3항의 등록 기준을 갖추지 못한 경우

(8) 임대 주택법 시행령(2015.12.28. 대통령령 제26763호로민간임대주택에 관한 특별법 시행령으로 전부개정되기 전의 것) 제7조【임대사업자의 범위 및 등록 기준 등】

① 법 제6조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 호수"란 다음 각 호의 구분에 따른 호수 또는 세대를 말한다.

1. 건설임대주택의 경우: 단독주택은 2호(다가구주택은 1호), 공동주택은 2세대

2. 매입임대주택의 경우: 단독주택은 1호, 공동주택은 1세대

② 법 제6조 제1항에 따라 임대사업자로 등록할 수 있는 자는 다음 각 호와 같으며, 2인 이상이 공동으로 건설하거나 소유하는 주택의 경우에는 공동 명의로 등록하여야 한다. 다만, 등록신청일부터 과거 5년 이내에 임대주택사업에서 부도(부도 후 부도 당시의 채무를 변제하고, 임대주택사업을 정상화시킨 경우는 제외한다)의 발생사실이 있는 자(부도 당시 법인의 대표자나 임원이었던 자와 부도 당시 법인의 대표자나 임원 또는 부도 당시 개인인 임대사업자가 대표자나 임원으로 있는 법인을 포함한다)는 건설임대주택의 임대사업자로 등록할 수 없다.

1. 주택법 제9조 에 따라 등록한 주택건설사업자

2. 주택법 제10조 제1항 및 제3항에 따라 임대를 목적으로 주택을 건설하는 토지소유자 또는 고용자

3. 임대를 목적으로 주택을 건축하기 위하여건축법제11조에 따라 허가를 받은 자

4. 임대를 목적으로 주택을 소유하고 있거나 이를 매입하기 위한 계약 (분양계약을 포함한다)을 체결한 자

5. 제14조 제4항 각 호의 어느 하나에 해당되는 회사 등 제8조【임대사업자의 등록절차】

① 법 제6조 제1항에 따라 임대사업자로 등록하려는 자는 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 등록 신청서를 특별자치도지사·시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말하며, 이하 "시장·군수 또는 구청장"이라 한다)에게 제출하여야 한다.

② 시장·군수 또는 구청장은 제1항의 등록 신청서를 접수하면 제7조제2항에 따른 등록 기준에 적합한지를 확인한 후 적합한 경우에는 임 대사업자 등록부에 이를 올리고 등록증을 신청인에게 발급하여야 한다.

③ 제2항에 따라 등록증을 발급받은 자는 등록 사항이 변경된 경우에는 변경 사유가 발생한 날부터 30일 이내에 시장·군수 또는 구청장(변경 사항이 임대사업자의 주소인 경우에는 전입지의 시장·군수 또는 구청장을 말한다)에게 이를 신고하여야 한다. 다만, 등록 사항의 변경이 법 제6조의2에 따른 준공공임대주택의 등록 및 등록 사항의 변경신고로 인한 경우는 제외한다. (9) 지방세법 제115조 【납기】

① 재산세의 납기는 다음 각 호와 같다(각호 생략).

② 제1항에도 불구하고 지방자치단체의 장은 과세대상 누락, 위법 또는 착오 등으로 인하여 이미 부과한 세액을 변경하거나 수시부과하여야 할 사유가 발생하면 수시로 부과·징수할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심리자료에 의하면, 청구법인은 쟁점임대주택를 완공한 이후 관할 행정관청인 OOO장에게 주택임대업 사업자등록을 하여 임대사업을 영위하다가, 청구법인의 임대사업 자진폐업(쟁점임대주택의 매각)을 이유로 청구법인의 주택임대업 사업자등록이 말소되었고, 이에 처분청이 쟁점임대주택을 합산배제 임대주택이 아닌 것으로 보아 종합부동산세 과세대상에 합산하여 과세한 사실이 나타나며, 이 건 과세처분과 관련하여 청구법인 및 처분청에서 제시된 사실관계를 정리하면 다음 <표>와 같다. <표> 주택 임대업 사업자등록 등 관련 사실관계

(2) OOO장이 2014.10.2. 청구법인에게 발송한 ‘임대사업자 등록사항 변경(말소) 처리 알림’에 의하면, 말소사유는 “임대의무기간 만료 후 자진 폐업”, 등록말소일자는 2014.10.2.로 기재되어 있음이 확인되고, OOO장이 2014.10.6. 발급한 청구법인의 ‘임대사업자 등록증’에 의하면, 청구법인의 임대사업자 최초등록일은 2005.12.15.인 것으로 확인되고 쟁점임대주택의 임대사업에 대하여 2014.9.29. 쟁점임대주택 매각을 사유로 하여 폐업신고를 한 것으로 나타난다.

(3) 처분청은 2016.4.8. OOO에게 청구법인의 재산세 수시부과 사유에 대하여 의견조회하였고, OOO는 2016.4.14.“지방세특례제한법제31조(임대주택 등에 대한 감면) 제3항에 의거 과세기준일 현재(2015.6.1.) 청구법인이 임대사업자로 등록요건을 갖추고 있어야 재산세 감면을 받을 수 있으나, 청구법인의 경우 임대사업자 등록말소(OOO 건축과, 2014.10.2.)로 인하여 감면요건을 충족하지 못하고 있어 청구법인에게 재산세를 수시부과하였음”이라는 내용으로 처분청에 회신한 사실이 확인된다.

(4) 청구법인이 청구주장에 대한 증빙으로 제출한 쟁점임대아파트 양도양수계약 및 대여금 약정서(2014.9.26.)를 보면, 매도인 청구법인 매수인 OOO를 계약당사자로 하여 임대사업자로서의 지위를 승계하고 매매대금은 쟁점임대아파트 임차인 대표와 최종 확정된 금액으로 변경하는 내용이 기재되어 있고, OOO이 2014.10.14. OOO 에게 발송한 ‘임대사업자 등록사항 변경신고 처리 알림’에 의하면, 쟁점임대아파트에 대한 임대사업자 등록을청구법인에서 OOO로 변경하고 임대사업자등록증에 변경내용을 기재하여 재발급한다는 내용이 나타난다.

(5) 이 건 처분의 과세기준일 당시종합부동산세법제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항에 따르면 종합부동산세 합산배제가 적용되는 임대 주택은임대주택법제2조 제4호 및 같은 법 제6조의 규정에 의하여 주택임대사업을 하기 위하여 시장ㆍ군수ㆍ구청장에게 등록한 임대사업자로서 과세기준일 현재소득세법또는법인세법규정에 따른 주택임대업 사업자등록을 한 자가 과세기준일 현재 임대하고 있는 건설임대주택, 매입임대주택, 기존임대주택 중 일정한 면적 이하, 일정 호수 이상, 일정 공시가격 이하, 일정 임대기간 이상 등의 요건을 갖춘 주택으로 규정하고 있다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법 인은 주택임대업 사업자등록이 말소된 이후에도 소유권이전등기일까지 쟁점임대주택을 계속 임대하여 실질적으로 임대사업을 영위하고 있었 으므로 합산배제 임대주택으로 보아야 한다고 주장하나, 조세법률주의원칙상 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장하거나 유추하는 것은 허용되지 아니하며 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정인 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 외 다수 같은 뜻임)하는 점,종합부동산세법제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항 제1호를 보면 종합부동산세 합산배제가 적용되는 임대주택은임대주택법제2조 제4호 및 제6조의 규정에 따라 주택임대사업을 하기 위하여 관할 행정관청에 등록한 임대사업자로서 과세기준일 현재소득세법또는법인세법규정에 따른 주택임대업 사업자등록을 한 자가 과세기준일 현재 임대하고 있는 건설임대주택 등으로 해석되고임대주택법상 임대 사업자의 자격을 갖추지 않은 상태에서 임대주택을 임대한 것까지 포함 하는 것으로는 해석되지 않으며 이는 위 각 조항의 임대주택이 합산배제되는 특혜를 받는 것이므로 그 요건을 엄격하게 적용하여야 하는 점, 청구법인이 쟁점임대주택의 매각에 따른 폐업을 이유로 임대사업자 등록을 말소하여 과세기준일 현재 주택임대업 사업자등록이 되어 있지 아니한 점 등에 비추어 쟁점임대주택은 합산배제 대상에 해당한다고 할 수는 없다 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점임대주택의 합산배제를 부인하여 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.