[요지] 법인세법 제116조 제2항 단서 및 같은 법 시행령 제158조 제2항 제1호에서 부가가치세를 포함한 건당 거래금액이 3만원 이하인 경우 지출증명서류의 수취 및 보관의무를 면제하도록 규정하고 있는바, 쟁점조항에서 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 것을 받은 경우에 가산세를 부과하는 금액 또한 부가가치세를 포함하는 것으로 해석함이 전체 조문내용에 부합하는 점, 증빙불비가산세를 부과하는 경우 수취한 증명서류의 종류와 상관없이 총거래금액으로 하는 것이지, 다른 증명서류와 구분하여 세금계산서를 수취하였다는 이유로 특별히 공급가액에 대하여만 가산세를 부과하는 것은 불합리한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[참조결정] 조심2010부2215
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점조항은 경비지출내용의 투명성을 제고함과 아울러 거래상대방 사업자의 과세표준 양성화를 유도하기 위한 것으로서, 과세표준 양성화 대상이 되는 거래상대방 사업자에게 성실신고의무를 부과하는 것만으로는 이러한 입법목적 달성에 어려움이 있으므로, 재화나 용역을 공급받는 법인에게 정규지출증명서류를 수취하도록 하고 그 의무위반에 대하여 그 수취하지 아니한 금액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 제재하기 위하여 1998.12.28.법률 제5581호로 개정시 처음으로 도입되었고, 이 후 “사실과 다른 증명서류를 받은 경우”도 가산세 부과사유대상으로 추가되었다. (2)처분청이 과세의 근거로 제시한 예규(서이 46012-10568, 2001.11.19., 이하 “쟁점예규”라 한다)는 2009.12.31. 법률 제9898호로 쟁점조항이 개정되기 전, 즉, 지출증명서류를 수취하지 아니한 경우와 관련된 질의회신이나, 이 건은 사실과 다른 증명서류를 받은 경우로 쟁점예규와는 사실관계가 동일하지 아니할 뿐만 아니라, 증명서류를 받지 아니한 경우에 해당하는지, 또는 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에 해당하는지 여부와 무관하게, 현행 부가가치세법, 법인세법 및 조세범처벌법 등에 부가가치세를 포함한 공급대가에 가산세율을 적용시키는 규정은 없으며, 부가가치세액에 대하여는 가산세 부과 이전에 이미 매입세액 불공제 등의 불이익한 처분을 내려졌으므로, 여기에 다시 증빙불비가산세를 적용시키는 것은 이중과세 또는 이중처벌에 해당는바, 쟁점예규는 증빙불비가산세에 대한 과세취지를 모르는 데서 비롯된 잘못된 예규이다. (3)2001.11.19. 쟁점예규 생성시점의 구부가가치세법(1998.12.28.법률 제5585호로 개정된 것) 제22조 제2항 제1호에서 세금계산서를 교부하지 아니한 때 또는 교부한 분에 대한 세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다른 때에는 개인(공급자)에 있어서는 100분의 1, 법인(공급자)에 있어서는 공급가액의 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다고 규정하고 있고, 같은 조 제4항에서 제출한 매입처별세금계산서합계표의 기재사항 중 사실과 다르게 기재하여 신고한 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의 1, 법인에 있어서는 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다고 규정하고 있었으나, “재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자 외의 자의 명의로 세금계산서를 교부받은 때” 즉, 공급자가 사실과 다른 세금계산서를 수취한 자에게 가산세를 부과할 수 있는 규정은 두고 있지 아니하였고, 그 후 2007.12.31. 법률 제8826호로 부가가치세법 개정시 법 제22조 제3항 제3호의2(2010.1.1. 법률 제9915호로 개정 시 제5호로 변경)에서 “재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자 외의 자의 명의로 세금계산서를 교부받은 때”도 공급받은 자에게도 그 공급가액에 대하여 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다는 규정을 신설하였다.
(4) 이 건 과세당시 처분청은 2010.1.1. 법률 제9915호로 개정된 부가가치세법 제22조 제3항 제5호(재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급받은 경우)에 근거하여 공급가액에 대하여 100분의 2에 해당하는 가산세를 부가가치세 납부세액에 가산하여 징수하였고, 2009.12.31. 법률 제9898호로 개정된 쟁점조항에 의거 사실과 다르게 받은 금액의 100분의 2에 상당하는 가산세를 법인세에 가산하여 징수하였는바, 사실상 하나의 과세물건에 대하여 부가가치세법과 법인세법에서 이중과세하였는데도 불구하고, 후행세목인 법인세법 제76조 규정에서 중복과세 배제에 대한 규정을 두고 있지 아니하다. 단지, 쟁점조항의 증빙불비가산세 또는 부가가치세법제22조 제2항부터 제5항까지의 규정에 따라 가산세가 부과되는 부분에 대하여는 계산서 등 불성실가산세(공급가액의 100분의 1)를 부과하지 아니한다고 법인세법 제76조 제9항에서 규정하고 있을 뿐이다.
(5) 처분청은 법인세법 시행령 제158조 제2항 제1호에서 지출증명서류의 수취 및 보관을 규정하면서, 공급받은 재화 또는 용역의 건당 거래금액이 OOO 이하인 경우에는 증명서류의 보관의무를 면제하는 규정을 두고 그 건당 거래금액에는 부가가치세를 포함한다고 규정하고 있으므로 부가가치세를 포함하는 것이 정당한 해석이라고 주장하나, 법인세법 시행령제158조 제2항에서 규정하는 것은 법문규정 그대로 증명서류의 보관의무를 면제하는 규정이지 쟁점조항에서 규정하는 “사실과 다르게 받은 금액”을 정의할 때 준용하는 규정이 아니다.
(6) 부가가치세법과 법인세법은 각 그 과세대상이 다른 개별세법이기는 하나, 법인세법에서 증빙불비가산세를 부과할 때는 법인의 소득금액계산시 손금으로 인정한 금액에 대해서만 가산세를 부과하는 것이지, 법인의 소득금액계산시 손금으로 인정하지 아니한 금액에 대하여는 가산세를 부과하지 않는 것이 법인세과세의 일반적인 원칙이다. 예를 들어, 부가가치세를 포함하여 비용 등으로 지출하고 증빙을 수취하지 않은 경우는 당해 지출이 사업과 관련이 있는 것으로 인정되는 경우에는 공급가액에 상당하는 금액은 손금으로는 인정하되 증빙미수취가산세도 부과하고 매입세액은 부가가치세 매입세액불공제 및 손금불산입하는 것이며, 부가가치세를 포함하여 비용 등으로 지출하고사실과 다른 증명서류(세금계산서)를 받은 경우에는 공급가액은 손금 인정 및 증빙불비가산세를 부과하고, 매입세액은 부가가치세 매입세액 불공제 및 손금불산입하는 것이며, 손금불인정 및 매입세액불공제된 매입세액에 대하여는 증빙불비가산세는 부과하지 않는 것이 법인세 과세의 일반적인 원칙이다. (7)조세범처벌법은 각 개별세법에서 과세를 하더라도 별도로 징역 또는 벌금 등을 처벌을 하는 것으로 그 입법취지가 개별세법과 달라 조세범처벌법에서 부가가치세를 포함하여 벌금 등을 부과한다는 규정을 하더라도 이중과세 또는 이중처벌이라고 반박을 할 수 없는데도 불구하고, 조세범처벌법 제10조(세금계산서의 발급의무 위반 등)에서 세금계산서를 발급하지 아니하거나 거짓으로 기재하여 발급한 경우 또는 세금계산서를 발급받지 아니하거나 거짓으로 기재한 세금계산서를 발급받은 경우에 공급가액 또는 매입금액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 금액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다고 규정하고 있다.
(8) 대부분의 심사청구 및 심판청구사건(심사법인 2004-7089, 2005.2.28., 조심 2010부2215, 2010.12.21. 등)에서도 처분청이 원가로 인정한 지출금액(공급가액) 중 법적증명서류를 수취하지 아니한 금액(공급가액)에 대하여 증빙불비가산세를 부과한 것은 잘못이 없다고 결정하고 있다.
(1) 법인세법 시행령 제158조 제2항 제1호에서 지출증명서류의 수취 및 보관을 규정하면서, 공급받은 재화 또는 용역의 건당 거래금액이 OOO 이하인 경우에는 증명서류 보관의무를 면제하는 규정을 두고 그 건당 거래금액에는 부가가치세를 포함한다고 규정하고 있는바, 쟁점조항에서 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에 가산세를 부과하는 금액 또한 부가가치세를 포함하는 것으로 해석하는 것이 전체 조문내용에 부합하는 것이다.
(2) 쟁점조항에서 재화나 용역을 공급받은 법인으로 하여금 정규지출증명서류를 수취하지 않은 경우 가산세를 부담하도록 하는 것은, 법인의 경비지출 내용의 투명성을 제고함과 아울러 거래상대방 사업자의 과세표준 양성화를 유도하기 위한 것이므로 그 목적의 정당성이 인정되고, 과세표준 양성화 대상이 되는 거래상대방 사업자에게 성실신고 의무를 부과하는 것만으로는 이러한 입법목적 달성이 어려움이 있으므로, 재화나 용역을 공급받는 법인에게 정규증명서류를 수취하도록 하고 그 의무위반에 대하여 그 수취하지 아니한 금액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 일종의 징벌적 행정제재 방법에 해당하는 것이므로, 비록 매입세액이 불공제 되었다고는 하나 이는 세금계산서 수수에 따른 거래질서 문란행위에 대한 부가가치세법상의 제재일 뿐이고, 별개의 법률인법인세법에서 그 불공제된 부가가치세액 상당액을 가산세 부과대상 기준금액에 포함하였다고 하여 그 입법취지에 어긋나는 것은 아니다.
(3) 법인세법 제116조 제2항은 법인이 수취하여 보관하여야할 지출증명서류로 세금계산서 외에도 신용카드 매출전표, 현금영수증 및 계산서를 열거하고 있는 바, 거래관련 서류의 발급주체(일반과세자, 간이과세자 및 면세사업자)에 따라 교부하는 증명서류의 종류가 각각 다를 뿐만 아니라, 거래금액의 표기방식 또한 각기 다르며(부가가치세 구분표기 또는 총액으로 표기), 수취하는 자의 과세유형(과세사업 및 면세사업) 및 공제 요건에 따라 수취한 증명서류에 따른 매입세액 공제 여부가 각기 다른 것이므로, 쟁점조항에서 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에 가산세를 부과하는 금액은 그 수취한 증명서류의 종류와 상관없이 총거래금액으로 하는 것이지, 다른 증명서류와 구분하여 신용카드 매출전표, 현금영수증 및 계산서가 아닌 세금계산서를 수취하였다는 이유로 특별히 공급가액에 대하여만 가산세를 부과할 이유가 없다.
(4) 청구법인은 다수의 심사청구 및 심판청구사건에서 처분청이 원가로 인정한 지출금액(공급가액) 중 증명서류를 수취하지 아니한 금액(공급가액)에 대하여 증빙불비가산세를 부과한 것은 잘못이 없다고 결정하였다고 주장하나, 이는국세기본법 제79조에서 불고불리 및 불이익변경금지를 규정함에 따라, 불복사건에서 납세자에게 불이익한 처분을 할 수 없어 이에 대한 심리를 하지 않은 결과에 따른 것이고, 증빙불비가산세를 부과한 사실에 잘못이 없음을 결정한 내용일 뿐, 증빙불비가산세 부과 시 부가가치세액을 제외하라는 취지의 결정이 아니다.
(5) 또한, 청구법인은 매입세액불공제된 부가가치세액 상당액은 법인세법 상 손금에 산입하지 아니하므로 증빙불비가산세도 부과할 수 없다고 주장하나, 쟁점조항의 취지는 법인의 경비지출 내용의 투명성 제고 및 거래상대방 사업자의 과세표준 양성화를 유도하기 위한 것으로서, 법인세법상 손금산입 여부를 전제로 하여 가산세 부과 여부를 결정하는 것이 아니므로 거래의 투명성 확보 측면에서 본다면 거래금액 전체(부가가치세 포함)를 대상으로 적법한 증명서류를 수취하였는지 판단하는 것이 타당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제76조【가산세】 ⑤ 납세지 관할 세무서장은 법인(대통령령으로 정하는 법인은 제외한다)이 사업과 관련하여 대통령령으로 정하는 사업자로부터 재화 또는 용역을 공급받고 제116조 제2항 각 호의 어느 하나에 따른 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에는 같은 항 단서를 적용받는 경우를 제외하고는 그 받지 아니한 금액 또는사실과 다르게 받은 금액의 100분의 2에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 이 경우 산출세액이 없는 경우에도 가산세는 징수한다. 제116조【지출증명서류의 수취 및 보관】 ② 제1항의 경우에 법인이 대통령령으로 정하는 사업자로부터 재화나 용역을 공급받고 그 대가를 지급하는 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증명서류를 받아 보관하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
3. 부가가치세법 제32조에 따른 세금계산서
(2) 법인세법 시행령 제158조【지출증빙서류의 수취 및 보관】 ② 법 제116조 제2항 각 호 외의 부분 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 공급받은 재화 또는 용역의 건당 거래금액(부가가치세를 포함한다)이 OOO 이하인 경우
(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 처분청은 쟁점세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아, 그 공급가액 합계 OOO에 2%의 가산세율을 적용하여 청구법인에게 쟁점조항에 따른 증빙불비가산세(법인세) 합계OOO을 각 경정·고지하였다가, 증빙불비가산세는 공급가액이 아닌 공급대가를 기초로 계산하여야 한다는 취지의 감사지적에 따라 쟁점세금계산서상 부가가치세 상당액 합계 OOO에 2%의 가산세율을 적용하여 청구법인에게 법인세 합계 OOO을 추가로 각 경정·고지한 것으로 확인된다.
(2) 법인세법제116조 제2항 및 같은 법 시행령 제158조 제1항은 법인이 법인, 부가가치세법 상 사업자 등으로부터 재화나 용역을 공급받고 그 대가를 지급하는 경우에는 신용카드 매출전표, 현금영수증, 세금계산서 및 계산서 등 법인세법제116조 제2항 각 호의 법정증명서류를 수취하도록 규정하면서, 같은 법 제116조 제2항 단서 및 같은 법 시행령 제158조 제2항 제1호에서, 공급받은 재화 또는 용역의 건당 거래금액이 OOO 이하인 경우에는 이러한 법정증빙수취의무를 면제하도록 규정하였고, 이 경우 건당 거래금액에는 부가가치세를 포함한다고 규정하고 있다. 그러나, 쟁점조항은 법인세법 제116조 제2항 각 호의 어느 하나에 따른 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에는 같은 항 단서를 적용받는 경우를 제외하고는 ‘그 받지 아니한 금액’ 또는 ‘사실과 다르게 받은 금액’의 100분의 2에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하도록 규정하면서, ‘그 받지 아니한 금액’ 또는 ‘사실과 다르게 받은 금액’이 부가가치세를 포함하는지 여부에 대하여 명시적으로 규정하고 있지 아니하다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 부가가치세를 포함한 금액에 가산세율을 적용하여 쟁점조항에 따른 증빙불비가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 지출증명서류의 수취 및 보관 의무의 면제를 규정한 법인세법제116조 제2항 단서 및 같은 법 시행령 제158조 제2항 제1호에서 부가가치세를 포함한 건당 거래금액이 OOO 이하인 경우 지출증명서류의 수취 및 보관의무를 면제하도록 규정하고 있는바, 쟁점조항에서 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에 가산세를 부과하는 금액 또한 부가가치세를 포함하는 것으로 해석하는 것이 전체 조문내용에 부합하는 점, 증빙불비가산세는 재화나 용역을 공급받는 법인에게 법정증명서류를 수취하도록 하고 그 의무위반에 대하여 그 수취하지 아니한 금액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 일종의 징벌적 행정제재에 해당하는바, 거래질서 문란행위에 대한 부가가치세법상의 제재인 매입세액불공제와 이중처벌로 볼 수 없고, 그 불공제된 부가가치세액 상당액을 가산세 부과대상 기준금액에 포함하였다고 하여 그 입법취지에 어긋나는 것으로 보기 어려운 점, 쟁점조항에서 증명서류를 받지 아니하거나 사실과 다른 증명서류를 받은 경우에 가산세를 부과하는 금액은 그 수취한 증명서류의 종류와 상관없이 총거래금액으로 하는 것이지, 다른 증명서류와 구분하여 세금계산서를 수취하였다는 이유로 특별히 공급가액에 대하여만 가산세를 부과하는 것은 불합리한 점 등에 비추어 청구법인이 수취한 사실과 다른 세금계산서상 공급대가에 100분의 2의 가산세율을 적용하여 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.