쟁점주식은 소송중인 권리로서 상속재산의 범위에 포함되는 것으로 보는 것이 타당한 점, 차용증상 연대보증인은 피상속인이 아닌 oo저축은행과 그 대표이사(ooo)로 나타나고 대주주인 피상속인은 연대보증채무를 부담하기로 한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려움.
쟁점주식은 소송중인 권리로서 상속재산의 범위에 포함되는 것으로 보는 것이 타당한 점, 차용증상 연대보증인은 피상속인이 아닌 oo저축은행과 그 대표이사(ooo)로 나타나고 대주주인 피상속인은 연대보증채무를 부담하기로 한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려움.
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인들 명의의 OOO 주식회사(이하 “ OOO”이라 한다) 주식 OOO주(이하 “쟁점①주식”이라 한다)에 대해 피상속인이 청구인들에게 명의신탁한 주식인지에 대해 소송 중임을 이유로 그 가액을 OOO원으로 신고하였다.
(2) 피상속인이 보유하고 있던 주식회사 OOO(이하 “ OOO”이라 한다) 주식 OOO주(지분율 OOO%, 이하 “쟁점②주식”이라 한다)에 대해 자(子)회사 OOO 주식회사(이하 “ OOO”이라 한다)에게 채무(OOO의 지급보증채무)가 존재함을 이유로 쟁점②주식의 주식평가액을 OOO원으로 신고하였다.
(3) 피상속인 부채를 신고하면서 상속인인 청구인들 명의의 부채(이하 “쟁점부채”라 한다)를 피상속인의 부채로 공제하여 신고하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 피상속인의 자녀와 직원은 OOO의 기간에 쟁점①주식을 인수하고, 특수관계인 지분이 100%가 되자 직원 명의로 되어 있던 차명주식 전부를 OOO 명의로 실명전환하였으며(실명전환 유예기간: 1998.12.31., 변동사유: 실명전환), 이후로는 OOO이 주주인 것으로 신고하였는바, OOO의 1998년 귀속 회계감사보고서 주석사항[“당기 중 주주간 양도, 양수 및 명의신탁주식의 신탁해지로 인하여 기말 현재 OOO의 개인이 분할소유하고 있습니다.”]상으로도 쟁점①주식이 명의신탁 해지로 인하여 실명전환되었음이 확인된다. 이후 OOO는 OOO을 실질적으로 장악하기 위해 피상속인을 상대로 소송(또는 고발)을 제기하였고, 피상속인은 OOO 명의의 OOO 주식지분은 피상속인이 OOO에게 명의신탁한 것이라며 소송OOO을 제기하여 현재 대법원에 계류 중OOO이다. 청구인들은 상속개시일 현재 비록 1심 판결은 승소하였으나 확정판결이 아니므로 권리의무(소유권)가 확정된 것이 아니라고 판단해 상속세 신고 시 쟁점①주식을 상속재산에 포함하지 않은 것으로서, 향후 피상속인의 승소 확정 시 청구인들은 상속세를 수정신고 납부할 수 있는바, 특수관계인들의 진술 외에 명의신탁을 입증할 객관적․구체적 근거가 없음에도 청구인들이 패소할 경우(명의신탁이 아닌 것으로 판결되면) 그 때 경정청구를 하라는 처분청의 논리는 본말이 전도된 것이다. 한편, 피상속인은 위 소송에서 승소할 경우 해당 주식 및 OOO 명의의 쟁점①주식을 OOO에게 이전하라고 유언(공정증서)한 사실이 있는바, 청구인들이 상속세 누락을 목적으로 OOO 주식 소유지분을 상속재산에서 누락한 것도 아니다. 또한, 처분청은 쟁점①주식에 대해 소유권 분쟁(주권발행이 불가능)을 이유로 물납을 거부하였는바, 처분청 스스로도 쟁점①주식의 소유권이 확정되지 아니한 상황을 인지하였음을 알 수 있다.
(2) 피상속인은 상속개시일 현재 쟁점②주식을 소유(OOO의 나머지 지분 OOO는 OOO이 기 소유)하고 있었고, OOO이 전액 출자한 OOO의 부채 중에는 IMF 외환위기 사태 직후인 1998년경 OOO이 OOO로부터 지원받은 차입금 OOO이 있었는바OOO, 피상속인(내지 청구인들)은 OOO과 함께 위 OOO의 차입금 전액에 대해 연대보증하고 있었고, OOO은 차입금을 상환할 자력이 없어 자본증자를 통한 자금조달이 불가피했다. 이러한 상황에서 최대주주 지위를 승계한 청구인들은 금융위원회의 OOO에 대한 경영개선명령OOO에 따라 어쩔 수 없이 OOO원을 OOO에 증자하였고, OOO의 채무상환 OOO을 위해 어쩔 수 없이 OOO원을 OOO 에 증자(OOO은 이를 OOO에 재증자하였고, OOO은 이 자금으로 OOO OOO원을 상환)하였다. 한편, OOO과 OOO은 금융위원회의 인가가 있어야 폐지, 해산, 영업양도 등을 할 수 있어 청구인들은 타인에게 주식을 무상으로 줄 수도 없었고, 주식을 받을 타인도 없는 상황이었던바, 청구인들은 쟁점②주식의 주식평가액을 OOO원으로 상속세 신고하였다. (가) OOO의 OOO 차입금 OOO원 중 청구인들이 승계받은 연대보증채무 비율(OOO%)에 상당하는 OOO원을 상속채무로 공제해야 한다.
1. 위와 같이, OOO과 OOO은 향후 부채초과상태를 벗어날 가능성은 물론 OOO 차입금을 상환할 자력이 없었고, 청구인들은 금융위원회의 경영개선명령상 OOO과 OOO의 주식지분을 타인에게 매각 또는 증여할 수도 없었다.
2. 청구인들이 2016.3.29. OOO에 증자한 OOO 원[종국적으로 OOO의 차입금OOO 상환에 사용]도 실물경제상 OOO의 주식가치를 증가시킬 수 없었는바, 경제적 합리성 측면에서는 증자할 이유가 없었던 것이고, 비록 증자라는 형식을 취하였으나 실제 청구인들이 강제적으로 OOO의 차입금을 대위변제한 것과 동일한 결과였다. 청구인들로서는 지금 당장 주식지분을 포기할 방법이 있으면 OOO원을 주더라도 포기하고 싶은 심정이다.
3. 따라서 상속개시일 현재 청구인들은 피상속인으로부터 승계 한 OOO과 OOO의 부채초과상태를 해소해야 할 의무까지는 아니더라도, 청구인들이 사실상 부담할 것이 확정적인 OOO 차입금에 대한 연대보증 채무 약 OOO원(OOO원 중 쟁점②주식 지분 OOO%에 해당하는 금액)을 실질적으로 부담하고 있었던 것이므로, 이를 청구인들의 상속채무로 보는 것이 실질과세 원칙에 부합할 것이다. (나) 만약, 연대보증 채무 약 OOO원을 상속채무로 공제할 수 없다면, OOO의 비상장 주식가치는 시가를 적용하여 최소 OOO원이 되어야 한다.
1. 상속세 및 증여세법상 시가는 “통상적으로 성립된다고 인정되는 가액”으로 정의되는바, 반드시 제3자간 거래가 있을 필요는 없고 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액이 객관적으로 확인이 가능하다면 시가로 인정해야 할 것이다. 현재 OOO 주식지분을 무상으로도 인수해 갈 자가 없다는 사실(연결재무제표를 기준으로 금융위원회의 제재를 받는 금융회사의 특수성 및 연대보증 책임 등을 고려할 때 오히려 OOO원 이상을 주어야만 매각이 가능)은 처분청도 부인하지 못할 내용이다.
2. 즉, 주식의 가치가 분명히 OOO원 이하임이 분명하고, 상속세 및 증여세법상의 일률적인 비상장주식 평가방법 이외에도 합리적으로 주식가치를 산출할 방법이 있을 것임에도 불구하고, 처분청은 단지 과세편의적 입장에서 OOO원 이하의 주식가치는 측정할 수 없으므로 상속세 및 증여세법상 보충적 주식평가방법OOO을 적용한다는 과세논리를 적용하고 있는바, 상속개시일 현재 OOO 주식의 시가는 주식의 실질가치인 최소 OOO원이므로, 이를 상속세 및 증여세법상 보충적 평가액보다 우선하여 적용해야 할 것이다.
(3) 피상속인은 사업자금을 관리하면서 본인 명의는 물론 자녀들OOO의 명의로도 대출금을 발생(인감도장 관리)시켜 자금을 조달하였고, 자녀들은 자신 명의의 부채가 얼마인지도 정확히 모르고 있었다. 최초 명의신탁 부채를 일으킬 당시에는 자녀들이 아직 경제활동을 하고 있지 않았으므로 OOO원의 부채를 관리할 만한 여력이 없었고, 그 이후 장기간에 거쳐 금융기관을 옮기면서 대출 및 상환이 반복되었다. 그러므로 해당 부채는 피상속인의 부채로 보는 것이 타당하다. (가) 청구인들은 상속세 신고 시 피상속인이 직접 관리하던 명의신탁 부채 중 OOO원을 피상속인의 상속부채로 상속세 신고하였는바, 이 중 OOO원의 최종 발생일은 2011.9.27.로 동일하다. 한편, OOO는 위 열거한 대출과는 별개로 1999.7.9.자 대출 OOO의 실제 채무자가 피상속인임을 인정받은 사실이 있는데, 이 대출과 OOO 명의 부채 OOO에서 2011.9.27. 발생분 OOO원을 차감한 금액임]이 동시에 발생하였음이 관련 자료OOO로 확인된다. 즉, 동일자에 복수의 명의로 복수의 대출이 발생한 점, OOO장의 상속세 이의신청 결과 동일자 대출 건 중 일부 대출은 실제 채무자가 피상속인임이 확인된 점, 상속인들이 아닌 임직원 등이 그 사실을 인지하고 있는 점 등을 고려하면 위 채무의 실제 채무자가 피상속인임이 입증된다고 할 것이다. (나) 또한, 상속인이라 하더라도 권한 있는 과세관청과는 달리 피상속인의 오래된 금융거래내역을 추적하여 밝히는 것은 현행 금융실명제 하에서는 어려움이 있는 반면, 과세관청은 국세심판사무처리규정(국세청 훈령 제2090호, 2015.2.23.) 제16조의 추가심리자료 제출 및 사실관계 보완조사 규정에 의하여, 조세심판이 진행 중이더라도 관련 금융기관 종사자에게 실제 대출자가 누구인지, 대출금 입출금 내역, 대출시 면담 등 절차 등을 질문할 수 있을 것인바, 처분청이 이를 입증하여야 할 것이다.
(4) 피상속인은 OOO 지역 경제계에서 활발한 경제활동을 하여 실제 많은 자금거래가 발생하였는바, 일반적인 경우에 비해 방대한 금융거래 건수와 금액 때문에 조사기간내에 미처 해명하지 못한 부분이 많다. 따라서, 과세관청이 국세심판사무처리규정 제16조의 규정 취지에 따라 상속세 세무조사 종결 이후에 사용처가 확인되는 금액 및 현금출금이 아닌 거래로서 거래상대방이 있으나 청구인들로서는 누구인지 알 수 없는 자료(피상속인의 출금액 중 청구인들이 증여받은 것은 아닌 금액) 등의 내역을 확인하여, 확인된 금액은 사용처 불명 금액에서 제외해야 할 것이다.
(1) OOO에 따르면, 법원은 피상속인이 1990년 이후 청구인들과 그 외 직원들에게 쟁점①주식을 실제 증여할 의사였다기보다는 명의신탁하여 경영만을 맡기려는 의사로 해당 주식의 명의를 정한 것으로 보아, 판결일 현재까지 피상속인이 OOO의 경영에 직접 관여하였던 것으로 판단[원고(피상속인) 승소]하였는바, 쟁점①주식의 명의신탁 사실은 소송과정과 조사과정에서 제출된 증빙자료 및 사실관계 등에 의해 확인되고 있으므로, 조사종결 후에 상속세 등의 납부에 부담을 느껴 동 주식은 실명전환된 것이라며 기존진술을 번복한 청구주장은 설득력이 없다. (가) OOO의 전 대표 OOO은 청구인들 명의의 쟁점①주식이 상속세신고(2015.9.30.) 시 상속재산가액에 포함되어야 한다는 조사청의 의견에 대해 이를 인정하였다. (나) 청구인 OOO은 쟁점①주식의 명의신탁 여부에 대해 피상속인 소유의 주식임을 인정하였고, 2003년 전까지 쟁점①주식을 피상속인의 명의로 환원하지 않은 이유에 대해 피상속인이 직원들 명의 지분만을 아들들에게 분산시키되 과점주주가 되는 것을 방지하라고 지시하였기 때문이라고 진술하였다. (다) 상속세 과세대상인 상속재산이란 ‘피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함’하는 것이므로, 상속개시일 현재 소송 중에 있는 권리는 상속재산에 포함되는 것이고, 이 경우 그 가액은 상속개시일 현재 분쟁관계의 진상을 조사하고 소송 진행의 상황을 감안한 적정한 가액으로 평가하여야 한다(서면4팀-3634, 2006.11.2., 재산세과-488, 2010.6.30., 상담4팀-2423, 2005.12.5.). 조세심판원 또한 상속개시일 현재 상속재산의 다툼이 있다고 하더라도 상속개시일 현재 확인된 피상속인의 상속재산가액으로 우선 신고해야 하고, 이후 법원의 판결 등에 의하여 상속재산가액이 확정되면 그 때 경정청구하여야 할 것으로 보아, 소송 중인 재산을 상속재산(과세대상)에 포함하여 과세한 부과처분은 잘못이 없는 것으로 판단하였다(조심 2011서1547, 2012.9.18. 같은 뜻임). (라) 청구인들은 동 재산의 물납신청이 거부되었음을 이유로 처분청이 스스로 주식 지분 소유권의 미확정 상황을 인지하였다는 입장이나, 물납이란 국세납부의 한 방법으로서 소유권 미확정과 관련이 없다. 또한, 처분청은 청구인들이 물납신청을 하면서 쟁점①주식에 대한 주권발행을 하지 않고 신청서만 제출하여 물납승인 요건을 갖추지 못하였다고 보아 물납승인을 불허한 사실이 있다.
(2) 청구인들은 OOO의 차입금 OOO원 중 청구인들이 승계한 연대보증채무 비율에 상당하는 OOO원을 상속채무로 공제해야 하며, 만약 상속채무로 공제할 수 없다면 OOO의 비상장 주식 가치(쟁점②주식)는 시가를 적용하여 OOO원이 되어야 한다는 주장을 하고 있으나, 이는 다음과 같은 이유로 받아들일 수 없다. (가) 청구인들은 피상속인이 보유하고 있던 쟁점②주식을 상속받았는바, 피상속인은 OOO(OOO에 100% 출자)에 대해 OOO% 지분(쟁점②주식)을 가지고 있었을 뿐 OOO 차입금 OOO원의 주 채무자인 OOO과 아무 관련이 없다. 즉, 피상속인이 OOO의 연대보증채무를 지고 있었던 것도 아님에도 불구하고 OOO의 채무를 피상속인의 채무로 인정해야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다. (나) 또한, 비상장주식의 가액을 평가하기 위하여 순자산가액을 산정할 때 가액에서 공제되는 부채는 그 산정 당시 당해 회사가 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무로서 순자산가치를 평가함에 있어 평가 당시 부담이 확정되어야 할 것이고, 지급보증채무는 주채무자가 변제불능상태로서 보증채무인이 주 채무자에게 구상권을 행사할 수 없다고 인정되는 부분에 한하여 채무로서 공제할 수 있는 것이다. 이 건의 경우, OOO은 1998년 인수 당시부터 2015년 상속개시 당시까지 자회사인 OOO의 채무를 단 한 번도 이행한 적이 없었고, OOO이 상속개시일 현재까지 채무 OOO원의 상당액을 스스로 상환해 왔으며, 지급보증채무에 관하여 주 채무자인 OOO이 이행불능 상태에 있었다고 인정할 만한 사실이 상속개시 당시 확인되지 않는 점 등을 볼 때 남은 지급보증채무 OOO원 상당액이 상속개시 당시 OOO이 부담하여야 할 확정채무라고 볼 수 없다. 또한, OOO은 상속개시 당시 체납액이 없고 2010년부터 상속개시일까지 법인세 등 국세 OOO원을 납부한 점, 부동산 임대업을 영위하는 등의 사실로 미루어 볼 때 OOO이 구상권을 행사했다면 채권을 충분히 확보할 수 있었던 것으로 보인다. 청구인은 OOO이 금융위원회의 경영개선명령에 따라 상속인 등이 2015.10.29. 및 2016.3.29. OOO원을 증자하였다고 주장하나, OOO 주식은 OOO의 지분법투자주식으로서 매년 결산 시 그 가치가 반영되었고, 상속재산의 평가는 상속개시일(2015. 3.23.) 현재 가액에 의하는 것이지 미래의 상황을 예측하여 그 가액을 평가하는 것이 아닌바(상장주식의 경우 상속개시일 평가액과 6개월 후 평가액이 달라질 수 있으며, 평가액이 오히려 하락할 수도 있음), 청구인이 주장하고 있는 상속세 신고기한 이후의 증자가액은 고려할 여지가 없다.
(3) 상속세 신고 시 제출된 피상속인의 채무명세서를 보면, OOO 명의의 대출로 각 확인되었다. 청구인들은 위 대출의 수익자가 피상속인이라는 추정만 하고 있을 뿐 구체적인 입증자료를 제출하지 못하고 있는바[ OOO에서 금융을 총괄하고 있는 OOO도 조사청의 조사 과정(2016.1.13.)에서 입증자료를 제출할 수 없다고 진술하였음], 청구주장을 받아들일 수 없고, OOO 명의의 대출금을 피상속인이 상환한 것(당초 사전증여로 보아 과세)은 이 건 심판청구와는 별건으로 OOO와 피상속인 간의 소송 등에 의해 상환이 이루어진 것으로 확인되었다. 이와 관련된 국세청 예규(심사상속 2014-14, 2014.5.2.)는 “상속재산가액에서 공제할 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이고, 그 존재사실에 관한 주장·입증책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다”고 판단하였는바, 이 건의 경우에 있어서도 당초 청구인이 신고한 상속채무액을 과세관청에서 밝히라는 청구주장은 법적 근거가 없는 주장이다.
(4) 청구인은 상속개시일 전 2년 내의 출금자료 중 사용처가 확인되지 않은 금액에 대하여 과세관청이 사용처를 조사하여 밝혀야 한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제15조 는 피상속인의 재산처분 및 채무부담에 대해 재산 종류별로 일정액(상속개시일 전 1년 이내 2억원, 2년 이내 5억원) 이상인 경우 용도가 객관적으로 명백하지 않은 경우에는 상속재산으로 가산하도록 규정하고 있는바, 조사청의 해명요구에도 불구하고 청구인은 피상속인의 2년 이내 처분불명 재산(계좌출금)에 대해 해명하지 못하였고OOO, 이에 대해 조사청도 처분불명 계좌인출 금액 중 상당 부분을 금융거래 현장확인을 통하여 확인하였으나 사용처가 확인되지 않았던바, 사용처 불명 재산에 대해 상속재산으로 가산한 조사청의 당초 판단은 정당하다. 이와 관련하여, 법원 역시 피상속인 계좌에서 예금의 인출 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 있다면 그 입증책임은 납세자에게 있다(대법원 2013. 5.24. 선고 2013두2907 판결, 같은 뜻임)고 판단하고 있다.
① 피상속인의 명의신탁 여부를 소송으로 다투고 있는 상속인 명의 주식(쟁점①주식)이 상속세 신고대상인지 여부
② OOO의 자회사인 OOO의 채무를 청구인들이 소유한 쟁점②주식의 지분율(OOO%)에 따라 상속채무로 공제하거나, 쟁점②주식의 시가 산정에 반영해야 한다는 청구주장의 당부
③ 상속인들 명의의 대출금(채무)을 피상속인의 채무로 인정할 수 있는지 여부
④ 상속개시일전 2년 이내에 불명확한 용도로 처분된 재산을 상속재산에 가산할 수 있는지 여부
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제39조(출자자의 제2차 납세의무) 법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.
2. 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)
(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제1조(상속세 과세대상) ① 상속[유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호에 따른 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 그 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의2에 따른 특별연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 상속재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 상속세를 부과한다.
1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 사람(이하 "거주자"라 한다)이 사망한 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산과 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다) 제7조(상속재산의 범위) ① 제1조에 따른 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다. 제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인 하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속 재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다. 제15조(상속개시일 전 처분재산 등의 상속추정) ① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 피상속인이 부담한 채무를 합친 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
② 피상속인이 국가, 지방자치단체 및 대통령령으로 정하는 금융회사등이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.
③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산 종류별 구분에 관한 사항은 대통령령으로 정한다. 제63조(유가증권의 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 국가・지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류 제11조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) ② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니하는 경우
2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우
3. 거래상대방이 피상속인의 특수관계인으로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우
5. 피상속인의 연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니하는 경우 제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경 우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.
1. 법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 등
2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업·폐업 중인 법인의 주식 등
3. 평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 등 제55조(순자산가액의 계산방법) ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다. 제60조(조건부권리 등의 평가) 법 제65조 제1항의 규정에 의한 조건부권리, 존속기간이 불확정한 권리 및 소송중인 권리의 가액은 다음 각 호의 1에 의하여 평가한 가액에 의한다.
3. 소송중인 권리의 가액은 평가기준일 현재의 분쟁관계의 진상을 조사하고 소송진행의 상황을 감안한 적정가액 제71조(관리·처분이 부적당한 재산의 물납) ①세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.
4. 제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리·처분이 부적당하다고 기획재정부령이 정하는 경우 (4) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조의4 (관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 범위) 영 제71조 제1항 제4호에서 "기획재정부령이 정하는 경우"란 다음 각 호의 것을 말한다.
4. 제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것
(5) 상호신용금고법(1999.2.1. 법률 제5738호로 개정되기 전의 것) 제13조(채무부담한도) 상호신용금고는 자기자본의 20배 이내에서 대통령령이 정하는 한도를 초과하여 계금·부금·예금 및 적금(이하 "예금등"이라 한다)의 수입과 기타의 채무부담행위를 할 수 없다. 다만, 상호신용금고의 경영의 안정과 거래자보호를 위하여 금융감독위원회의 승인을 얻은 경우에는 그러하지 아니하다. 제37조의3(임원 등의 연대책임) ① 상호신용금고의 임원(감사를 제외한다)과 과점주주(국세기본법 제39조 제2항 에 규정된 과점주주에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)는 상호신용금고의 예금등과 관련된 채무에 대하여 상호신용금고와 연대하여 변제할 책임을 진다.
(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 조사청의 세무조사결과통지에 따른 이 건 처분의 내용을 쟁점별로 구분하면 다음과 같다.
1. 명의신탁된 쟁점①주식OOO을 상속재산에 포함하여 과세하였다(쟁점①).
2. 자회사인 OOO의 비상장 주식가치를 보충적 평가 방법에 따라 OOO원으로 평가하고, 이를 모회사 주식(쟁점②주식)의 평가에 반영OOO하였다(쟁점②).
3. 상속인들 명의의 부채OOO에 대해 채무공제를 부인하였다(쟁점③).
4. 피상속인의 계좌에서 출금된 사용처 불분명 금액OOO을 추정상속재산으로 가산하여 과세하였다(쟁점④). (나) 쟁점①주식의 소유와 관련한 사항은 다음과 같다.
1. OOO은 OOO에 소재한 OOO을 운영하는 법인으로서, OOO 100% 출자하여 설립되었다.
2. 1990년～1998년 쟁점①주식이 피상속인의 자녀OOO와 직원들OOO의 명의로 취득되었고, 1998년 직원들 명의의 주식이 피상속인의 자녀들 명의로 변경된 후, 2009년 12월경 OOO 명의의 쟁점①주식 중 OOO가 OOO의 자녀인 OOO의 명의로 변경되었으며, 위 명의변경과 관련하여 주식등변동상황명세서상 1998년 OOO의 주식취득OOO은 “기타(실명전환)”로, OOO의 주식취득OOO은 “양수”로 기재되어 있고, 2009년 OOO의 주식취득OOO은 “증여”로 기재되어 있는바, 그 구체적 내용은 다음 <표1>과 같다.
3. 쟁점①주식의 소유와 관련하여 OOO의 1998년 회계감사보고서의 주석사항에는 “당사의 주식은 OOO 개인이 소유하고 있었으나, 당기 중 주주간 양도, 양수 및 명의신탁주식의 신탁해지로 인하여 기말 현재 OOO의 개인이 분할소유하고 있습니다.”라는 내용이 기재되어 있다. 4) 피상속인은 OOO와의 소송(주주명의변경소송 등)에서 쟁점①주식의 실질 소유자가 피상속인임을 주장 하였고, 현재 2심까지 승소하였는바, 위 소송 과정에서 피상속인은 OOO 등의 확인서(각서), OOO이 피상속인 1인이 소유한 회사라는 OOO 전 임직원들의 탄원서 등을 법원에 입증서류로 제출하였다. 5) 피상속인의 유언공정증서에 따르면, OOO에 대한 주식 명의신탁 소송에서 승소할 경우 그 주식과 OOO 명의의 주식을 회수하여 OOO를 유증하도록 하였다. 6) 명의신탁 여부와 관련한 청구인들의 진술 내용은 다음과 같다. OOO(쟁점①주식 일부의 당초 명의자이자 OOO의 전 대표, OOO의 친구로서 피상속인을 38년간 보좌, 피상속인으로부터 약 OOO원을 유증받음, 2015.10.23. 조사청 내방)은 “ OOO은 피상속인이 100% 지분을 가진 1인회사로서, 소송당사자인 OOO만 본인 지분을 주장하고 있을 뿐, 차명주주 중 OOO은 본인들 지분이 아닌 피상속인이 맡겨놓은 주식임을 인정하고, 피상속인이 OOO 뿐 아니라 손자들의 인감도장을 보관 및 관리해 왔으며, OOO는 소송을 제기하기 전까지는 회사(OOO)일에 전혀 관여하지 않았고 일정 기간 형식상 대표이사로 등재되어 있었을 뿐 본인 지분이 얼마나 되는지도 알지 못하고 있었다”고 진술하였다. OOO(피상속인 장남, 2015.10.23. 조사청 내방)은 “ OOO의 실제 소유자는 피상속인이며 피상속인이 소송에서 주장하고 증빙으로 제출한 서류 등 모든 정황을 보더라도 피상속인 소유 주식이 맞고, 피상속인은 OOO 법인설립 시부터 돌아가시기 전까지 실제로 경영을 하였으며, 주식 지분관리도 피상속인이 하셨기 때문에 아들들OOO의 인감도장뿐 아니라 손주들OOO의 인감도장을 별도로 관리하였고, 동생 OOO는 등기상으로만 대표이사로 등재되어 있었을 뿐 실제로 OOO에서 대표이사로서 일을 한 적이 없으며, 피상속인은 직원들 명의로 보유하던 주식 OOO를 모두 본인에게 이전하면 제 지분이 OOO가 되어(과점주주) 세금문제가 불리하다고 판단하여 OOO가 분산하여 명의개서하기로 하였고 OOO이 합의하였다”고 진술하였다. OOO(피상속인 삼남, 2016.1.13. 조사청 내방)은 “OOO 판결서상 동 주식 OOO도 원고(피상속인)가 손자인 OOO에게 맡겨놓은 주식이라고 판결하였고, OOO과 저의 확인서(각서), 주변지인들 확인서, OOO 모든 직원들의 확인(OOO은 피상속인의 1인회사) 등에서도 OOO 주식 100%(OOO주)는 피상속인의 주식으로 확인된다”고 진술하였다.
7. 상속개시일(2015.3.23.) 현재 쟁점①주식 보유현황은 다음 <표3>과 같이 나타난다. 8) 처분청은 OOO의 쟁점①주식 물납신청에 대해 2016.5.27. 동 주식은 주주간 소유권에 관한 소송이 진행 중이어서 주권발행이 불가능한 상태임을 이유로 상속세 및 증여세법 시행령 제71조 제1항 에 의거 물납신청을 불허하였다. (다) 쟁점②와 관련한 사항은 다음과 같다.
1. 상속개시일 현재 OOO 주식 및 OOO 주식의 각 보유현황은 다음 <표4>와 같이 나타나고, 쟁점②주식(피상속인 지분 OOO%)을 OOO이 상속받았다.
2. 상속개시일 현재 OOO 및 OOO의 각 재무상태는 다음 <표5>와 같이 나타난다.
3. OOO과 OOO 간에 1998.3.30. 작성된 차용금증서에 따르면, OOO주식회사(OOO, 당시 대표이사 OOO)이 OOO원을 차용하였고, OOO(OOO, 당시 대표이사 OOO) 및 OOO이 그 연대보증인으로 기재되어 있다.
4. OOO이 OOO을 인수한 1998년부터 상속개시일이 속한 2015년까지 OOO이 자회사인 OOO의 채무를 이행한 사실은 없고, OOO 은 현재까지 채무 OOO원 상당액을 스스로 상환한 것으로 나타난다.
5. 상속개시일 당시 OOO의 지급보증채무과 관련하여 주채무자인 자회사 OOO이 이행불능상태에 있었다고 인정할 만한 사실은 확인되지 않고, OOO은 상속개시일 당시 체납액이 없었으며 2010년부터 상속개시일까지 법인세 등 국세 OOO원 이상을 납부한 것으로 나타난다. (라) 쟁점③과 관련한 사항은 다음과 같다.
1. 상속세 신고 시 제출된 피상속인의 채무명세서상 OOO 명의의 대출로 각 확인된다.
2. 상속개시일 현재 피상속인의 소유(상속개시일에 OOO에게 유증됨)였던 토지OOO의 등기부등본의 일부 내용(을구)은 다음 <표6>과 같이 나타나고, 을구 10번 및 11번의 근저당권은 같은 날(1999.7.9.) 설정되었으며, 조사청은 11번과 관련한 OOO 명의의 대출 OOO원에 대해서는 피상속인을 그 실제 채무자로 인정한 사실이 있다. (마) 쟁점④와 관련하여, 심판청구 과정에서 청구인들은 피상속인의 출금내역 중 상대방이 불명인 거래의 목록OOO을 제출하였는바, 그 불명사유는 “수표미확인”, “수표상대방 모름”, “거래상대방 모름” 등으로 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 구 상속세 및 증여세법 제7조 제1항 은 상속재산의 범위를 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 제65조는 조건부 권리 및 소송중인 권리의 평가 방법을 규정하고 있는바, 쟁점①주식은 소송중인 권리로서 상속재산의 범위에 포함되는 것으로 보는 것이 타당한 점, 쟁점①주식의 실제 소유자와 관련한 2심까지의 법원 판결은 물론, 명의이전 당시의 정황, 관련자의 진술 등에 의하면 쟁점①주식은 피상속인이 청구인들에게 명의신탁한 것으로 보이는 점, 청구인들의 쟁점①주식에 대한 물납신청이 불허된 것은 상속세 및 증여세법 시행령 제71조 및 같은 법 시행규칙의 규정에 따라 쟁점①주식이 관리·처분이 부적당한 재산에 해당하는 것으로 판단되었기 때문으로서, 상속재산에 해당하는지 여부의 판단과는 일치하는 것으로 보기 어려운 점 등을 종합하면, 처분청이 쟁점①주식을 청구인들의 상속재산에 포함하여 과세한 처분은 정당하다고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 1) OOO의 OOO 차입금 OOO원 중 청구인들이 승계한 연대보증채무 비율(OOO%)에 상당하는 OOO원을 상속채무로 공제해야 한다는 청구주장에 대해 살피건대, OOO이 1998년 OOO로부터 OOO원을 차입하면서 작성한 차용증상 연대보증인은 피상속인이 아닌 OOO과 그 대표이사OOO로 나타나고, 대주주인 피상속인은 연대보증채무를 부담하기로 한 사실이 없는 점, 구 상호신용금고법 제37조의3 제1항은 상호신용금고의 과점주주에게 연대책임이 있음을 규정하고 있으나, 피상속인은 OOO의 과점주주가 아니고, OOO의 OOO% 지분(쟁점②주식)을 보유했다는 사실만으로 피상속인과 그 상속인OOO이 OOO의 채무(차입금)에 대해 연대보증 책임이 있다고 인정할 수 없는 점, 청구인들이 OOO의 채무 상환을 위해 OOO원을 증자한 시기는 2015.10.29. 및 2016.3.29.로서, 이는 이 건 상속개시일(2015.3.23.)의 상속가액 판단에 영향을 미칠 수 없는 점 등을 종합하면 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
2. 또한, OOO원을 상속채무로 공제할 수 없다면 OOO의 비상장 주식가치는 시가를 적용하여 최소 OOO원이 되어야 한다는 청구주장에 대해 살피건대, 상속세 및 증여세법 제55조 제1항 은 비상장주식의 평가 시 1주당 순자산가치가 0원 이하인 경우는 0원으로 하도록 명시적으로 규정하고 있는 점, OOO은 OOO의 채무를 이행한 사실이 없고, 차입금 중 상당 부분OOO을 OOO이 스스로 상환하였으며, 상속개시 당시 OOO이 이행불능 상태에 있었다고 인정할 만한 사실도 확인되지 않는 점 등을 종합하면, 이에 대한 청구주장 역시 받아들이기 어렵다고 판단된다. (다) 다음으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인들은 당초 신고 시 제출한 피상속인의 채무명세서 중 상속인들의 명의로 확인된 대출의 수익자가 피상속인이라는 추정만 하고 있을 뿐 구체적인 입증자료를 제출하지 못하고 있는 점, OOO 토지와 관련하여 OOO와 피상속인 간의 소송 결과에 따라 피상속인이 대출금OOO을 상환하였다는 이유로 같은 날 같은 부동산에 근저당권을 설정하여 발생한 다른 대출금OOO이 객관적으로 피상속인의 채무임이 입증되었다고 보기도 어려운 점, OOO에서 금융을 총괄하고 있는 OOO은 조사청의 조사 과정(2016.1.13.)에서 입증자료를 제출할 수 없다고 진술한 사실이 있는 점 등을 종합하면, 청구인들의 명의로 발생한 대출금을 피상속인의 채무로 보아 상속재산에서 공제해야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (라) 마지막으로, 쟁점④에 대하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제11조 제1항 및 제2항은 피상속인이 과세자료의 노출이 쉽지 않은 현금으로 상속인에게 증여 또는 상속하는 행위를 방지하기 위한 규정으로서, 과세관청이 용도가 객관적으로 명백하지 않은 금액이 있음을 입증한 때에는 납세자가 그 용도를 입증하지 못하는 한, 그 금액이 현금으로 상속된 사실이 입증되지 않더라도 이를 상속인이 상속받은 재산으로 추정하는 것인바(대법원 1998.12.8. 선고 98두3075 판결, 같은 뜻임), 청구인이 피상속인의 출금액에 대해 그 용도를 객관적으로 입증하지 못한 이상 이를 처분청이 추가적으로 확인하여야 한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.