[요지] 상증법 제41조 및 같은 법 시행령 제31조 제6항 제1호에서 특정법인 주주의 특수관계인이 특정법인의 채무를 면제하는 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인 주주의 증여재산가액으로 본다고 규정하고 있고, 특수관계인인 ㈜□□□□과 △△△이 특정법인인 ㈜OO의 채무를 면제한 점, 증여자인 ㈜□□□□과 주주인 청구인들은 별개의 법인격을 보유하고 있어 쟁점채무면제를 청구주장과 같이 자기증여라고 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점채무면제가 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당한다고 보아 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2015구4881
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) OOO과 청구인 천OOO은 경영상의 어려움이 있던 OOO을 살리기 위해 불가피한 상황에서 외부투자기관의 주도하에 쟁점채무면제를 한 것이다. 따라서 쟁점채무면제를 변칙적인 증여로 보아 이 건 증여세를 과세한 처분은 특정법인을 이용한 변칙적인 증여이익을 도모할 목적을 방지하기 위해 도입된 상증법 제41조의 입법취지와 사적자치의 원칙에 비추어 볼 때 부당하다.
(2) 청구인들은 OOO과 OOO의 지배주주인바, OOO이 OOO에게 채무면제를 하였다고 하더라도 OOO의 지분가치 하락은 OOO에 대한 지분가치 상승으로 상쇄되어 청구인들의 전체 자산의 절대값에는 변화가 없으므로 자기 증여로 보아야 한다. 상증법 제41조는 2014.2.22. 개정되면서 제1항에서 흑자법인을 통한 이익 의제 규정을 신설하였는데, 특수관계의 범위를 규정하고 있는 같은 법 제5항에서 흑자법인인 특정법인의 최대주주 등이 직접 지배하는 회사를 특수관계에서 제외하고 있어 기획재정부도 경제적 실질이 동일한 당사자 간의 거래는 실질과세의 원칙에 비추어 자기 증여에 해당한다고 보고 있다는 것을 보여준다. 이에 더하여 실질과세의 원칙을 중시하는 대법원 판례와 자기증여인 경우 증여세 대상이 아닌 것을 확인하고 있는 국세청 예규 등을 종합하면 OOO이 OOO에게 한 쟁점채무면제는 자기증여에 해당한다고 보는 것이 타당하고, 이를 간과하여 증여세를 과세한 이 건 처분은 위법하다.
(3) 특수관계자 간에 이루어진 쟁점채무면제는 손금불산입 사항이므로 OOO의 법인세가 감소하지 않고, 청구인들이 쟁점채무면제대신 출자전환을 하였다 하더라도 적자가 누적된 OOO에서 배당을 받을 가능성이 낮았을 것인바, 쟁점채무면제는 조세회피의 목적으로 이루어진 것이 아니다. 따라서 쟁점채무면제는 OOO의 재무구조개선과 자본확충으로 외부투자를 지속적으로 도모하고 완전잠식을 면할 목적으로 이루어진 것일 뿐 변칙적인 증여이익을 도모한 것이 아니므로 이를 변칙적인 증여로 보아 한 이 건 과세처분은 위법하다.
(1) 청구인들은 조세회피의 목적이 아닌 경영상 목적으로 불가피하게 쟁점채무면제를 하였으므로 이 건 처분이 위법하다고 주장하나, 상증법 제41조 및 동법 시행령 제31조 제6항에서는 특정법인의 주주, 출자자와 그의 특수관계인이 특정법인의 채무를 면제․인수하는 경우에는 그로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 본다고 규정하고 있는바, OOO 및 청구인 천OOO은 특정법인인 OOO의 특수관계인이고, 특정법인인 OOO의 채무를 면제하여 청구인들이 재산상 이익을 분여받아 상증법 제41조의 과세요건을 모두 충족하였으므로 청구인들에게 한 이 건 과세처분은 정당하다.
(2) 청구인들은 쟁점채무면제가 자기 증여에 해당한다고 주장하나, 법인과 주주는 법률상 다른 주체이므로 법령의 근거가 없이 법인 간에 한 거래를 개인 간의 거래로 보기 어려운바 전체 증여재산가액 중 청구인들의 증여법인에 대한 지분율에 상당하는 금액을 자기 증여분으로 볼 수 없으므로(조심 2015구4881, 2015.12.14. 같은 뜻), 청구인의 주장을 받아들일 수 없다.
(3) 청구인들은 쟁점채무면제 대신에 출자전환을 하였다고 하더라도 OOO이 현재까지 손실을 회복하지 못하여 배당을 받지 못해 양자간에 별다른 차이가 없다고 주장하나, 채무면제와 출자전환은 장래 손실을 회복한 경우의 배당가능이익 뿐만 아니라 회사 운영과 관련한 권리행사 가능성 측면에서도 차이가 있어 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법 제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여】 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의 주주 또는 출자자의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.
1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래
2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래
3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래
② 제1항에 따른 특정법인, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제12조의2【특수관계인의 범위】① 법 제16조 제2항 각 호 외의 부분 단서에서 “대통령령으로 정하는 특수관계인”이란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 국세기본법 제2조 제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.
1. 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항 제1호부터 제4호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 “친족”이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자
2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
4. 본인, 제1호부터 제3호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제3호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
5. 제3호에 해당하는 기업의 임원이 이사장인 비영리법인
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 “발행주식총수등”이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 본인, 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
② 제1항 제2호에서 “사용인”이란 임원, 상업사용인, 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다. 제19조 【금융재산 상속공제】 ② 법 제22조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자”란 주주등 1인과 그의 특수관계인의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 해당 주주등 1인과 그의 특수관계인 모두를 말한다.
(3) 상속세 및 증여세법(2014.2.21. 대통령령 25195호로 개정되기 전의 것) 제31조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등】 ① 법 제41조 제1항에서 “특정법인”이란 한국거래소에 상장되지 아니한 법인(자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 코스닥시장에 주권이 상장된 법인은 제외한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.
1. 증여일이 속하는 사업연도까지 법인세법 시행령 제18조 제1항 제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.
2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인
② 법 제41조 제1항 제4호에서 “유사한 거래”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)중인 법인의 주주 또는 출자자 및 그의 특수관계인이 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.
2. 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것
⑤ 법 제41조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 특수관계인”이란 제1항 각 호의 어느 하나에 규정된 법인의 최대주주등(해당 법인의 제19조 제2항에 따른 최대 주주 등을 말한다)과 제12조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.
1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액
2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액
(4) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 25195호로 개정된 것) 제31조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등】 ① 법 제41조 제1항에 따른 특정법인은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인으로 한다.
1. 증여일이 속하는 사업연도까지 법인세법 시행령 제18조 제1항제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여 등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여 등의 금액을 법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.
2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인
3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 법 제45조의3 제1항에 따른 법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족(이하 “지배주주 등”이라 한다)의 주식보유비율(제34조의2 제1항 제1호에 따라 계산된 직접보유비율과 같은 조 제6항에 따라 계산된 간접보유비율을 합하여 계산한 비율을 말한다. 이하 같다)이 100분의 50 이상인 법인
② 법 제41조 제1항 제4호에서 “유사한 거래”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)중인 법인의 주주 또는 출자자 및 그의 특수관계인이 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.
2. 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것
⑤ 법 제41조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 주주 또는 출자자의 특수관계인”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등과 제12조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자
2. 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자
(1) 청구인들은 2003년 휴대폰 사출 및 금형제작을 주업으로 하는 OOO을, 2007년 모바일 강화유리 제조업을 주업으로 하는 OOO을 각 설립하고 다음 ＜표1＞과 같은 비율로 발행주식을 보유하고 있는 사실이 사업자등록증, 법인등기부등본, 주주명부에 나타난다. OOO
(2) OOO은 OOO에게OOO원의 채무를 면제하고, 청구인 천OOO은 OOO에게 OOO원의 채무를 면제한 사실이 채권포기약정서에 나타난다.
(3) 청구인들은 OOO이 2009년부터OOO에 납품하는 것을 계기로 대규모 투자 및 납품모델 변경을 위해서 거액의 투자 유치가 필요함에도 OOO의 경영실적이 악화되어 청구인들이 채무면제를 하지 아니하면 자금을 마련할 수 없었다고 주장하며, OOO의 연도별 재무제표(2011년～2014년) 및 외부기관 투자 유치현황을 제출하였다. (가) OOO의 자금조달 현황(금융여신 제외)은 다음 ＜표2＞와 같다. OOO (나) OOO의 연도별 재무제표의 주요 내용은 다음 ＜표3＞과 같고, 2010년 당시 경영상의 위기로 인하여 청구인들의 채무면제와 출자전환이 없을 경우 ＜표4＞와 같이 당기순손실 및 이월결손금이 증가하여 자본이 잠식되는 등 신규 투자를 받기는 어려운 상황에 놓여 있었다고 주장한다. OOO
(4) OOO의 외부투자기관의 실무자(이OOO) 들은 OOO과 청구인 천OOO의 채무면제는 OOO의 급박한 경영상 위기를 탈출하기 위한 방편이었다는 내용으로 탄원서(2015.8.17.)를 제출하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점증여가 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당하지 아니한다고 주장하나, 상증법 제41조 및 같은 법 시행령 제31조 제6항 제1호에서 특정법인의 주주, 출자자와 그의 특수관계인이 특정법인의 채무를 면제․인수하는 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 본다고 규정하고 있는 점, 특수관계인인 OOO 및 청구인 천OOO이 특정법인인 OOO의 채무를 면제한 점, 증여자인 OOO과 주주인 청구인들은 별개의 법인격을 보유하고 있어 동일시 할 수는 없는바 쟁점채무면제를 자기증여라고 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점채무면제가 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당한다고 보아 증여세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.