배우자에게 쟁점토지를 증여할 당시 공시지가가 배우자공제금액에 미달하여 증여세 납부대상 아니지만 감정평가를 받아 공시지가보다 높은 감정가액을 증여재산가액으로 신고하여 증여세ㆍ취득세 등을 납부하는 것은 양도소득세를 회피하기 위한 행위로 보이는 점 등 국세기본법제14조를 적용하여 과세한 처분은 정당
배우자에게 쟁점토지를 증여할 당시 공시지가가 배우자공제금액에 미달하여 증여세 납부대상 아니지만 감정평가를 받아 공시지가보다 높은 감정가액을 증여재산가액으로 신고하여 증여세ㆍ취득세 등을 납부하는 것은 양도소득세를 회피하기 위한 행위로 보이는 점 등 국세기본법제14조를 적용하여 과세한 처분은 정당
심판청구를 기각한다
(1) 청구인과 배우자 정OOO간 증여는 부득이한 사정으로 인해 이루어진 것이고, 2011.2.25. 배우자인 정OOO으로부터 쟁점토지를 다시 증여받아 약 2년 6개월 동안 보유 한 후 2013.8.21. 양도하였는바, 양도소득세를 부당하게 감면받기 위해 작위적인 행위를 하지 아니하였다. (가) 청구인은 연로하여 평소 청력(장애인) 및 시력이 좋지 않았고, 쟁점토지 증여 당시 청구인과 같이 집성촌에 거주하는 사촌동생이 심장마비로 2009.10.9. 급작스럽게 사망하자 그 충격으로 인해 치매증상과 우울증이 겹쳐 건강이 매우 악화된 상황에서 청구인이 사망할 경우 환지로 인해 개별공시지가가 급등한 쟁점토지로 인해 자녀들간 상속 다툼이 예상되어 상대적으로 건강이 양호한 배우자 정OOO에게 2010.9.20. 쟁점토지를 증여하게 되었다. (나) 이후 청구인은 정신적 충격에서 벗어나 건강이 차츰 회복되었고, 청구인과 자녀들간 쟁점토지로 인해 의견충돌이 빚어져 쟁점토지의 처리방안에 대하여 논의가 진행되었으며, 향후 매매 내지 상속으로 인한 쟁점토지 배분문제에 상호간 합의가 이루어진 결과, 청구인과 정OOO은 가족간 화목을 위해 쟁점토지를 본래의 상태로 복구하기로 하고, 청구인은 2011.2.25. 쟁점토지를 다시 증여받게 되었다. (다) 1차 증여 당시 쟁점토지의 개별공시지가는 존재(OOO원)하였으나 시가가 없었고, 쟁점토지 인근 환지된 토지 소유주들이 시가를 알기 위해 감정받는 경우가 종종 있었으며, 청구인도 약 26년 전 취득한 쟁점토지를 증여시 증여세 재산가액을 감정가액으로 신고하였다. 하지만, 청구인은 당시 개별공시지가를 감안할 때 쟁점토지의 감정가액이 배우자 증여재산공제 기준OOO원)을 초과한 OOO원으로 산정될지 전혀 예상하지 못했다. (라) 처분청은 법무사 확인서의 내용을 가지고 서울에 있는 손자가 시키는 대로 증여와 재증여 과정을 거쳤다고 하나, 청구인은 OOO에서 대학을 나온 손자(장손)에게 증여할 것이라는 사실을 알리고 어떻게 해야 하는지를 상의하였으며, 손자 허OOO은 주위의 세무전문가들에게 조력을 받아 증여를 할 거면 나중에 유리하니 감정을 받아 증여하는 것이 낫겠다고 하여 청구인에게 도움을 준 것 뿐이다. (마) 처분청은 단순히 경제적 실질의 결과(세금)만을 놓고 그에 따른 모든 사전행위를 결과에 귀속시키는 형식적인 행위로 판단하고 있으나, 처분청의 의견처럼 청구인이 사전에 계획하여 진행시킨 것이라면 청구인과 정OOO은 증여하기 전에 미리 매수자를 내정하고, 합의된 거래대금(이 건 매매대금과 동일할 경우)에 맞춰 감정가액을 유사하게 조정(약 OOO원 정도)하여 증여세도 납부하지 않았을 개연성이 충분함에도 불구하고 쟁점토지는 재차증여 후 약 2년 6개월이 지난 시점에야 비로소 양도가 이루어졌으며, 매매금액 또한 감정가액보다 약 OOO원이 적은 금액으로 양도되었다. (바) 따라서, 청구인과 정OOO간 증여행위는 당시 불가피한 사정이 있었기 때문에 행해진 것이고, 청구인이 작위적인 행위를 시도했다면 쟁점토지의 감정가액을 양도대금보다 조금 낮게 산정하여 과세관청의 의심을 피할 수 있었을 것임에도 그렇지 않은 결과에 비추어 볼 때, 청구인의 작위적인 행위가 있었다고 볼 수 없다.
(2) 쟁점토지의 양도소득세 계산시 필요경비로 차감할 취득가액은 (구)소득세법제97조 제4항에 따라 증여자인 정OOO의 취득금액을 적용해야 한다. (가) 소득세법제101조 제2항에 따른 부당행위계산부인 규정은 양도 전 양도자와 특수관계인 간에 증여 등의 거래를 통해서 조세의 부담을 부당하게 회피한 결과가 발생된 경우 그 이전의 특수관계인과의 증여행위를 부인한다는 규정인 반면, (구)소득세법제97조 제4항의 배우자 등 증여재산의 이월과세 규정은 양도자의 취득가액을 적용함에 있어서 위 규정이 적용되는 거래가 발생하는 경우에는 조세부담의 회피여부와 관계없이 양도자에게 자산을 증여한 배우자의 취득당시의 취득가액을 양도자의 취득가액으로 적용하는 규정이다. (나) 따라서, 처분청이 실질과세의 원칙에 따라 양도소득세와 관련되어 있는 거래를 부인할 수 있는 것은 소득세법상 부당행위계산 부인거래로 한정되어야 할 것이며, 소득세법에서 열거하고 있는 명확한 법령(배우자 등 증여재산의 이월과세 규정)이 있음에도 불구하고 국세기본법의 실질과세원칙을 오해한 창설적․주관적 판단에 의하여 조세부담이 감소된 결과에만 초점을 맞춰 관련 거래를 부인하는 것은 법적안정성을 확보할 수 없는 확장해석에 해당한다. (다) 또한, 심판결정(조심 2010서59, 2010.11.22.)을 보면, 납세자는 실질과세의 원칙에 따라 ‘배우자 등 증여재산의 이월과세 규정’을 적용하지 않도록 주장하고 있음에도 불구하고 청구주장과 같이 특정한 경우에 배우자 이월과세를 배제하도록 하는 예외규정이 없으며, 증여 이후에 발생한 예측하지 못한 사건에 따라 동 규정을 임의로 유추하거나 확장해석할 수 없다는 원칙하에 부득이한 사유를 이유로 배우자 등 증여재산의 이월과세 규정을 배제할 수 없음을 명확히 하고 있다.
(1) 국세기본법제14조에 규정된 실질과세의 원칙은 조세회피행위를 규제하여 과세의 형평을 실현하는 것을 목적으로 하고 있는바, 조세회피를 목적으로 비합리적이고 비정상적인 형식을 취하였음에도 외관이 그렇다는 이유만으로 납세의무를 면할 수 있고, 그 반면 실질에 부합하는 정상적인 거래형식을 취하는 경우에는 납세의무를 부담할 수밖에 없다고 하는 것은 매우 부당하므로 이러한 불합리를 제거하는 수단이 되는 조세법의 기본원리이다.
(2) 청구인이 쟁점토지를 2010.9.20. 배우자에게 증여 후 2011.2.25. 재증여로 돌려받아 양도하는 과정은 청구인이 양도 때까지 계속 보유하다 양도할 경우 양도소득세 등 고액의 조세납부가 예상되자 조세를 회피하기 위한 작위적인 행위로 보기에 충분하다. (가) 통상 재산보전 등을 위한 증여의 경우 증여세 절세를 위하여 시가에 미달하는 공시지가를 증여가액으로 하여 증여하는 것이 사회통념인바, 청구인이 배우자에게 쟁점토지를 증여할 당시 공시지가는 OOO원으로 배우자공제금액(OOO원)에 미달하여 증여세 납부대상이 아니었음에도 별도의 비용을 들여 감정평가를 받았고, 공시지가보다 높은 감정가액(OOO원)을 증여재산가액으로 하여 증여세를 신고함으로써 증여세․취득세 등으로 OOO원 ＊ 이란 고액의 비용을 투입 등 이렇게 복잡한 과정을 거쳐야 할 부득이한 사정이 있다고 볼 특별한 사유가 없다. OOO
1. 청구인은 2010.9.20. 및 2011.2.25. 배우자 정OOO 및 며느리와 함께 진OOO 법무사사무실에 방문하여 쟁점토지의 증여 등기 관련 서류를 작성하였고, 2013.8.21.에도 허OOO 내외와 함께 쟁점토지 양도계약서를 작성하였던 것으로 확인되며, 처분청에서 양도소득세 조사를 위해 청구인의 주소지로 방문하였을 당시에도 면담에 응하는 등 청력저하 외에 활동하는데 별다른 불편함은 발견되지 않았고, 쟁점토지의 양도대금을 아들 허OOO의 통장으로 입금 받아 청구인의 허락 하에 관리되고 있는 등 청구인은 건강상 문제가 없다.
2. 청구인이 쟁점토지를 증여할 당시 쟁점토지 외 OOO 전 606㎡를 보유하고 있었으나, 동 토지에 대해서는 소유자 변동없이 청구인 명의로 유지되다 2013.11.12. 허OOO에게 증여되었다.
3. 쟁점토지의 등기업무를 한 진OOO 법무사는 청구인에게 쟁점토지를 왜 다시 증여를 하냐고 묻자 “서울에 있는 손자가 그렇게 해달라 요청해서 하니 그렇게 해달라”고 답변했다고 확인서를 통해 확인하고 있는바, 당초 청구인이 배우자 정OOO에게 쟁점토지를 증여하기 전에 감정평가를 실시하고 증여세를 신고․납부하는 등 많은 노력과 비용을 투입하였음에도 쟁점토지를 6월 이내 되돌려 받는 것은 사회통념상 정상적인 증여행위로 볼 수 없다. (나) 따라서 청구인과 배우자간 증여․재증여 과정은 고액의 양도소득세 등을 회피하고자 하는 데에 주된 목적이 있으며, 양도소득세 등을 회피를 용인하는 것은 조세공평의 원칙에 현저히 반하므로 아무리 실질과세의 원칙을 제한적으로 엄격하게 적용해야 한다고 하더라도 위와 같은 일련의 과정에 대해 조세를 회피하기 위한 작위적인 행위로 보아 국세기본법상 실질과세원칙을 적용하여 과세한 처분은 정당하다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) (구) 소득세법 제97조 [양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
④ 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용된 경우 외에는 양도가액에서 공제할 필요경비는 제2항에 따르되, 취득가액은 각각 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제1항 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다.
(3) (구) 소득세법 시행령 제163조 [양도자산의 필요경비] ⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의한 금액에 의한다. 1.부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제4항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액 2.상속세 및 증여세법제61조 제1항 제2호 내지 제4호의 규정에 의한 건물의 기준시가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 건물의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제5항 내지 제7항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액 (4) 상속세 및 증여세법 제31조 [증여재산의 범위] ④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전은 제외한다)을 제68조에 따른 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다. 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
(1) 처분청은 2016.2.15.～2016.3.5. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하였고, 그 결과 이 건 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였으며, 주요내용은 아래와 같다. (가) 양도소득세
1. 청구인은 1985.4.23. 당초토지를 취득하여 자경하다가 OOO지구 도시개발사업 부지로 지정된 후 2010.9.8. 쟁점토지로 환지되었다.
2. 취득가액 조사: 2010.9.20. 배우자인 정OOO에게 증여 당시 기준시가 OOO원인 토지를 감정가액 OOO원을 증여가액으로 하여 증여세 신고 납부한 후 증여세 신고기한 후 3개월 이내인 2011.2.25. 특별한 사유 없이 다시 돌려받은 이유는 청구인이 보유상태 에서 바로 양도할 경우 취득가액은 환산가액이 적용되어 양도소득세 등 OOO원의 고액의 세금납부가 예상되자 이를 회피하기 위하여 배우자 이월과세를 이용하여 취득가액을 높이는 방법으로 고액의 양도소득세를 회피한 것이다.
3. 양도가액 조사: 실지거래가액 OOO원으로 확인된다.
4. 조사자 의견: 청구인이 쟁점토지 양도소득세 신고 시 적용한 취득가액(감정가액)을 부인하고 국세기본법제14조 제3항에 따라 당초 청구인이 보유하다 양도한 것으로 보아 취득가액을 환산가액(OOO원)으로 적용하여 양도소득세를 재계산한다. (나) 청구인의 자 허OOO의 문답서(2016.3.4.) 주요 내용 OOO (다) 쟁점토지 양도대금의 주요 사용내역 OOO 참고로, 청구인은 쟁점토지의 양도대금을 쟁점토지 재차증여 시 가족간 합의된 내용에 따라 직계비속들에게 일정금액을 배분하였고, 나머지 금액은 아들 허OOO이 부모(청구인과 정OOO)를 봉양하면서 생활비 명목으로 매월 약 OOO원 정도 사용하고 있다고 한다.
(2) 청구인의 배우자 정OOO은 청구인으로부터 쟁점토지를 증여받고, 처분청에 2010.12.22. 증여세를 아래와 같이 신고․납부하였다. OOO
(3) 청구인은 2013.8.21. 쟁점토지를 양도 후 처분청에 2013.9.17. 양도소득세 신고를 아래와 같이 하였다. OOO
(4) 청구인은 양도소득세를 회피하기 위하여 작위적인 행위를 하지 아니하였다고 하면서 아래와 같은 서류를 제출하였다. (가) 사촌동생 허OOO의 사망진단서: 2009.10.9. 15:42(추정) 발병하여 2009.10.9. 17:20 OOO에서 사망하였다는 내용으로 OOO병원에서 2009.10.9. 발행하였다. 참고로, 집성촌에서 청구인과 평소 잘 지내는 사촌동생이 등산하는 도중 심장마비로 급작스럽게 사망하였고, 이후 정신적 충격으로 인해 건강이 매우 악화되었다고 한다. (나) 청구인의 통원확인서: 병명은 경도의 우울병 에피소드(한국질병분류기호 F320)로 나타나고, 2009.10.31. 통원치료를 받았으며, 2016.9.21. OOO의원에서 발행한 것으로 나타난다. (다) 건강보험 요양급여내역: 청구인은 2010.1.1.～2013.12.31. 기간 동안 통원치료로 총 121건의 진료․투약 내역이 나타난다. (라) 처분청은 청구인이 쟁점토지 외에 OOO 전 606㎡를 보유하고 있었다고 하나, 청구인은 동 토지가 집 인근에 위치하고 텃밭으로 이용하고 있어 당초부터 자녀들간 상속분할 다툼의 소지가 없고, 연로한 부모와 동거하면서 계속해서 부양하고 있는 장남 허OOO에게 2013.11.12. 증여하였다고 한다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지에 대한 양도소득세를 부당하게 감면받기 위해 작위적인 행위를 하지 아니하였다 주장하나, 청구인은 2010.9.20. 및 2011.2.25. 법무사사무실에 방문하여 쟁점토지의 증여 등기 관련 서류를 작성하였고, 2013.8.21.에도 쟁점토지 양도계약서를 작성하였던 것으로 확인되며, 처분청에서 양도소득세 조사를 위해 청구인의 주소지로 방문하였을 당시에도 면담에 응하는 등 청력저하 외에 활동하는데 별다른 불편함은 발견되지 않아 청구인의 건강상 특별한 문제가 없어 보이는 점, 청구인이 쟁점토지를 배우자에게 증여한 후 특별한 사정없이 6개월 내에 재차 증여를 통해 청구인에게 원상회복시킨 것은 매우 이례적인 점, 배우자에게 쟁점토지를 증여할 당시 공시지가가 상속세 및 증여세법상 배우자공제금액에 미달하여 증여세 납부대상이 아니었음에도 별도 비용을 들여 감정평가를 받았고, 공시지가보다 높은 감정가액을 증여재산가액으로 신고하여 증여세․취득세 등을 납부하는 것은 양도소득세를 회피하기 위한 행위로 보이는 점, 청구인의 이러한 일련의 행위로 볼 때 조세공평의 원칙에 현저히 반하므로 소득세법을 적용하지 아니하고 국세기본법제14조를 적용하여 과세한 처분은 정당하게 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.