[요지] 청구법인이 기사 급여로 장부상 1,＊＊＊백만원을 계상하였으나 실지 지급한 인건비는 5＊＊백만원이고, 매출로 기신고한 수입금액과 관련한 부외 성과급여는 3＊＊백만원이며, 퇴직금 등으로 종업원에게 지급하였으나 손금산입하지 아니한 금액이 2＊＊백만원으로 각 조사되었는바, 가공경비 계상에 따른 대표자 상여처분 대상금액을 4＊＊백만원으로 보아 청구법인에게 소득금액변동통지 후 과소신고한 원천분 근로소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 청구법인이 기사 급여로 장부상 1,＊＊＊백만원을 계상하였으나 실지 지급한 인건비는 5＊＊백만원이고, 매출로 기신고한 수입금액과 관련한 부외 성과급여는 3＊＊백만원이며, 퇴직금 등으로 종업원에게 지급하였으나 손금산입하지 아니한 금액이 2＊＊백만원으로 각 조사되었는바, 가공경비 계상에 따른 대표자 상여처분 대상금액을 4＊＊백만원으로 보아 청구법인에게 소득금액변동통지 후 과소신고한 원천분 근로소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2011서1003
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 조세심판원 심판례(조심 2011서1003, 2011.11.18.) 및 법인세법의 규정에 의하여 처분하는 상여에 대하여 소득금액변동통지 후 당해법인에게 갑종근로소득세 부과처분을 한 경우 불복청구는 그 부과처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하는 것이라는 국세청 질의회신문(서면인터넷방문상담1팀-285, 2006.3.3.)과 같이 이 건 불복청구 접수일은 2016.6.1.로서 납세고지처분일인 2016.5.16.로부터 90일 이내에 제기된 것으로 적법한 청구이고, 청구법인은 소득처분 오류를 간단하게 시정받기 위해 2016.1.11. 소득금액통지액보다 과소하게 신고한 사유서를 첨부하여 수정신고서를 제출하였으나 처분청이 신속하게 처리를 하지 않아 오랜 시간이 경과하게 되었는바, 처분청은 이에 미안한 생각은 커녕, 불복청구기간 도과 운운하며 심판청구 기회조차 갖지 못하게 하고 있는바, 이는 언어도단으로 결코 납세자의 권익을 보호하기 위한 국세행정이라고 할 수 없을 것이다.
(2) 익금산입한 매출누락액 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 사납금초과금액으로 그 귀속이 근로자임이 확실하고, 쟁점금액은 장부상 급여계정에 이미 계상되어 있음이 인정되고 있음에도 소득처분을 기타로 처분하지 않고 대표자 상여로 처분한 것은 잘못된 소득처분으로 매출누락액에 대한 대표자 상여처분을 전제로 한 이 건 원천세 과세처분은 부당하다. 매출누락액은 택시기사가 회사에 입금하지 않고 직접 가져간 기사수당으로서 쟁점금액에 대한 세무처리는 기사수당이 손금사항이기 때문에 기사수당이 장부상 급여계정에 반영되지 않았다면, 매출누락 익금산입 후 ‘근로자 상여’ 처분함과 동시에 손금산입후 ‘기타’로 처분함이 맞을 것이고, 장부에 이미 반영이 되었다면 익금산입한 매출누락액에 대해 별도의 손금산입 절차 없이 ‘기타’로만 소득처분하면 될 것인바, 처분청은 ‘급여과다 계상액’ 계산시 장부상 계상된 급여에서 실제 급여로 인정한 기사수당을 차감하고 계산한 것처럼 쟁점금액이 장부상 급여액에 기 반영된 것으로 인정한 것이기 때문에 쟁점금액에 대한 소득처분은 매출누락액 익금산입 하고 ‘기타’로만 처분하면 될 것으로, 기사수당인 쟁점금액을 대표자 상여로 소득처분한 것은 옳지 않다.
(1) 소득금액변동통지가 있는 경우 원천징수의무자인 법인으로서는 소득금액변동통지서에 기재된 소득처분의 내용에 따라 원천징수세액을 그 다음달 10일까지 관할 세무서장 등에게 납부하여야 할 의무를 부담하며, 만일 이를 이행하지 아니하는 경우에는 가산세의 제재를 받게 됨은 물론이고 형사처벌까지 받도록 규정되어 있는 점에 비추어 보면, 소득금액변동통지는 원천징수의무자인 법인의 납세의무에 직접적이고도 구체적인 영향을 미치는 과세관청의 원천징수세액 부과처분의 일종으로 볼 수 있는바, 항고소송의 대상이 되는 조세행정처분으로 봄이 상당하며, 청구법인이 신청한 심판청구서는 2016.6.1. 접수된 건으로, 2015.11.4. 수령한 법인세 통합조사 결과통지서 및 소득금액변동통지서에 기인하였는바, 국세기본법제68조 제1항 “심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)로부터 90일 이내에 제기하여야 한다” 규정을 위반한 것으로, 이 건 심판청구는 불복청구 기한이 도과하여 불가쟁력이 발생하였고, 또한 항고소송 대상이 될 수 없는 징수처분 단계에서 청구한 점에 비추어 볼 때, 불복청구의 형식적 요건 하자에 기인한 것으로 본 청구를 배척함이 타당하다.
(2) 처분청의 청구법인에 대한 법인세 부과내역은 아래 ＜표1＞과 같이 청구법인은 사납금 제도로 운영되는 택시운송업 법인으로 운전기사가 매일 일정금액의 사납금을 청구법인에 입금하고 초과액은 운전기사의 수입으로 하고 있는바, 청구법인은 월정액 등 운전기사에게 매월 지급하는 형태의 급여가 없으나 조사대상 과세기간 동안 OOO원의 급여를 실제 지급한 것처럼 하여 청구법인의 비용으로 계상하였고(장부계상 총급여 OOO원), 사납금 초과금액을 조사대상 과세기간 동안 수입금액에서 제외하여 이를 부외 성과급여로 보아 쟁점금액을 인정하였으며(매출누락 OOO원, 쟁점금액), 사납금 초과금액 중 매출신고한 금액을 부외 성과급여로 인정하였으며(매출신고 대응 부외 성과급여 OOO원), 조사과정에서 실제 급여로 지급되었음이 확인된 금액은 OOO원이고, 퇴직금 및 보험료 등 회사가 부담한 비용은 OOO원이다. (가) 청구법인은 매출누락한 쟁점금액(OOO원)은 운전자의 수당으로 지급된 것으로 확인되어 이는 소득처분을 상여가 아닌 기타 처분해야 한다고 주장하나, 처분청은 아래 ＜표1＞과 같이 장부상 계상 총급여 OOO원과 쟁점금액(OOO원)의 합계인 OOO원에서 조사결과 실지 인정한 인건비 등 손금산입 합계 OOO원을 차감한 OOO원을 대표자 상여 처분한 것이다. (나) 청구법인은 당초 법인세 신고시 가공으로 계상한 인건비에 관하여는 전혀 언급하지 않고 단순히 매출누락한 쟁점금액 OOO원은 기사의 수당으로 지급되었으므로 기타 처분하여야 한다는 주장인바, 청구법인의 주장대로 당초 쟁점금액을 기타처분 하였으나, 아래 ＜표1＞과 같이 익금산입에서 손금산입을 차감한 잔액 OOO원이 상여처분 대상이고, 그 중 청구법인이 신고한 OOO원을 제외한 OOO원에 대하여는 원천세를 과소하게 신고한 것에 대해 고지한 것으로 적법하다. ＜표1＞
3. 심리 및 판단
① 본안심리 대상인지 여부
② 소득금액변동통지 처분에 따른 원천세 과세처분의 당부
② 이 법 또는 세법에 따른 처분에 의하여 권리나 이익을 침해당하게 될 이해관계인으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 위법 또는 부당한 처분을 받은 자의 처분에 대하여 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 그 밖에 필요한 처분을 청구할 수 있다.
1. 제2차납세의무자로서 납부통지서를 받은 자
2. 제42조에 따라 물적납세 의무를 지는 자로서 납부통지서를 받은 자
3. 보증인
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 자
(1) 처분청은 2015.9.17.∼2015.10.26. 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하였는바, 이 건 원천세 과세처분과 관련한 주요 조사내용은 다음과 같다. (가) 사업장을 방문하여 장부를 확인한바, 정액사납금제(택시운송수입 중 일정금액을 회사에 납부)로 회사를 변칙적으로 운영하고 있고, 택시연료를 회사에서 보조하지 아니하고 운전원이 직접 부담하는 대신 사납금(일일사납금 OOO원, 반일 오전 사납금 OOO원, 반일 오후 사납금 OOO원)을 낮추는 방식으로 운영되고 있다. (나) 수입금액을 미터기로 산출한 자료가 있어 이를 신고매출과 비교 대사한바, 신고누락한 수입금액은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ (다) 급여대장을 확인한바, 기준사납금보다 실제 회사에 불입하는 금액이 많은 운전원에게는 초과사납금을 급여로 지급하였고, 기준사납금보다 적게 불입하는 부(-)의 사납금은 이후 지급하는 유류보조금과 부가세 환급금에서 상계처리하고 있어 부의 사납금을 제외한 초과사납금에 대한 지급액을 아래 ＜표3＞과 같이 급여로 확정하였다. ＜표3＞ (라) 미터기로 확인된 총수입금액에서 운전원이 실제 회사에 불입한 금액과 유류지출금액을 차감 후 남은 금액은 기사 수당OOO으로 ＜표3＞의 급여지급액 OOO원과 아래 ＜표4＞의 기사수당 OOO원을 기사에 대한 총급여액 OOO원으로 확정하고 신고된 급여 OOO원과 비교하여 가공급여를 ＜표5＞와 같이 OOO원으로 확정하였다. ＜표4＞ ＜표5＞ (마) 결산서의 비용계정과 통장지급내역을 상호 대사하여 확인한바, 비용계상되지 않은 퇴직금 등 지출액 OOO은 손금추인 대상이다.
(2) 청구법인은 2016.3.2. 처분청에 제출한 소득금액변동통지 직권시정 요구에서 아래 ＜표6＞의 쟁점금액은 운전기사의 수입금 중 사납금 초과금액으로 동 금액을 운전기사 수당으로 손금인정하여 그 귀속을 운전기사에게 귀속시키고 있음에도 대표이사에 대한 상여로 소득처분한 것은 부당하다는 시정요구를 하였고, 이에 대한 처분청의 검토내용은 다음과 같다. ＜표6＞ (가) 청구법인에 대한 법인세 부과내역은 위 ＜표1＞과 같이 구성되는바, 청구법인은 사납금 제도로 운영되는 택시운송업 법인으로 운전기사가 매일 일정금액의 사납금을 청구법인에 입금하고 초과액은 운전기사의 수입으로 하고 있다. (나) 청구법인은 운전기사의 급여로 계상한 급여총액 OOO원에서 쟁점금액(OOO원)을 포함하여 실지 지급된 비용(OOO원) 등을 차감하여 OOO원을 가공비용으로 하여 대표자 상여 처분한 것은 이유없다 하고 있고, 쟁점금액은 운전기사의 수당으로 이미 비용에 반영되었으므로 소득처분을 상여가 아닌 기타 처분해야 한다고 주장하나, 가공급여(OOO원)와 매출누락한 쟁점금액(OOO원)을 합한 OOO원에서 인건비 등 손금산입 합계 OOO원을 차감한 OOO원을 대표자에 대한 상여로 소득처분한 것이다. (다) 청구법인은 당초 법인세 신고시 가공으로 계상한 인건비에 대하여는 전혀 언급없이 단순히 매출누락은 기사의 수입금액으로 기타 처분하여야 한다는 주장은 근거가 없는바, 직권 시정할 사항이 없음으로 회신하고, 매출누락의 처분을 명확하게 하기 위하여 당초 조사시에 급여 과다 계상액에서 차가감하여 순액으로 처리한 내용을 정정하여 총액으로 결의서를 정정․결정하고자 한다.
(3) 청구법인은 대표이사에 대한 상여처분 소득금액변동통지OOO와 관련하여 과대계상 급여액이 OOO이므로 이 금액에서 비용으로 계상되지 않은 OOO을 원천세로 신고하였는바, 이 건 과세처분은 부당하다는 주장이다. (가) 처분청은 위의 ＜표1＞과 같이 장부상 총급여인 OOO원 전액이 가공인건비로서 손금부인하였는바, 그렇다면 소득금액조정합계표상에도 당연히 익금산입 대표자 상여처분으로 세무조정사항이 있어야 하나 전혀 보이지 않고, 매출누락 대응 성과급여인 쟁점금액(OOO원)도 모두 부외 성과급여에 해당된다면, 소득금액합계표상에도 당연히 매출누락액을 익금산입하고 근로자 상여처분 후, 다시 근로자상여액은 손금사항으로 손금산입후 기타처분을 하여야 할 것인바, 처분청은 익금산입만 하고 손금산입은 하지 않았다. (나) 소득금액합계표상에서 쟁점금액에 대해 익금산입만 되고 손금산입이 없음과 같이 쟁점금액은 이미 장부상 급여계정에 반영되어 있는 것으로서 부외원가가 아니고, 조사결과 모든 세무조정은 세법상 소득금액조정합계표에 의해 세무조정이 이루어져야 하는 것임에도 위와 같이 위 표상의 내용은 전혀 소득금액조정합계상 세무조정내용과는 일치하지 않아 정확한 세무조정 내용이라 할 수 없다. (다) 쟁점금액은 운전기사가 회사에 불입한 사납금을 초과한 금액으로서 운전기사가 이를 회사에 불입하지 않고 직접 가져간 금액으로 처분청도 인정한 바와 같이, 운전기사가 그 소득의 귀속자임이 확실함에도 이를 대표자 인정상여로 소득처분한 것으로 처분청이 쟁점금액에 대해서 장부상에 이미 기 반영된 것으로 하지 않았다면 소득금액합계표상에 익금산입 후 근로자 상여처분하고 동시에 근로자 상여분에 대해선 손금산입후 기타로 처분함이 옳을 것이나 장부에 반영된 것으로 보아 손금산입을 안했음에도 쟁점금액을 기타 처분하지 않고 대표자 상여로 처분한 점, 장부상 급여 계상액 전체를 가공급여로 손금부인한 점, 기사수당에 대해 따로 손금산입하지 않은 쟁점금액에 대해서 기타로 처분하지 않고 대표자 상여로 처분하고 있음은 잘못된 소득처분이다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 국세기본법제21조 제2항 제1호 및 제22조 제2항 제3호와소득세법 시행령제192조 제2항에 의하여 법인이 소득금액변동통지서를 받은 날에 당해 통지서에 기재된 인정상여금액이 귀속자에게 소득금액으로 지급한 것으로 의제되어 그 때에 원천징수하는 소득세의 납세의무가 성립함과 동시에 확정되는 것이나, 납세고지서와는 달리 소득금액변동통지서상에는 소득금액만 기재되어 있고 과세표준과 세액이 없어서 납세자는 자신이 부담하여야 할 세액을 정확하게 알 수가 없는 점, 이에 따라 원천징수분 근로소득세 납세고지에 순수한 징수처분의 성격만 있다고 보기는 어려우며 과세표준과 세액이 기재되어 있지 아니한 소득금액변동통지를 보완하여 조세행정처분을 완성시키는 측면이 있는 점, 우리 원이 소득금액변동통지를 불복청구의 대상으로 인정하는 취지는 소득금액변동통지를 행정법상의 처분으로 보았다기 보다는 처분과 유사한 효과가 생기기 때문에 납세자 권리를 보호하기 위한 것인 점, 동일한 행정목적을 달성하기 위하여 단계적인 일련의 절차로 연속하여 행하여지는 선행처분과 후행처분이 서로가 결합하여 하나의 법률효과를 발생시키는 경우에 선행처분이 당연무효도 아니고 또한 불가쟁력이 발생한 후에도 선행처분의 하자를 이유로 하여 후행처분의 취소를 구할 수 있는 점(대법원 92누4567, 1993.2.9. 선고 외에 다수 같은 뜻임) 등을 감안할 때, 소득금액변동통지에 따른 원천징수분 신고․납부를 불이행함에 따라서 법인에게 통지하는 근로소득세 납세고지도 불복청구대상인 처분으로 보는 것이 타당하다고 판단된다.
(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점금액을 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 청구법인에게 근로소득세를 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인이 기사 급여로 장부상 OOO원을 계상하였으나 실지 지급한 인건비는 위의 ＜표3＞과 같이 OOO원이고, 매출로 기 신고한 수입금액과 관련한 부외 성과급여는 위의 ＜표1＞과 같이 OOO원이며, 퇴직금 등으로 종업원에게 지급하였으나 손금에 산입되지 아니하여 손금인정 대상 금액이 OOO원으로 조사되었으므로 가공경비 계상에 따른 대표자 상여처분 대상금액은 OOO원으로 산정되고, 처분청은 쟁점금액을 대표이사에 대한 상여로 소득처분한 것이 아니라 귀속자가 기사로 보아 소득처분한 것이 소득금액조정합계표상 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 가공급여에 따른 대표자 소득처분 대상금액을 OOO원으로 보아 소득금액변동통지하고 청구법인이 소득금액변동통지와 다르게 과소하게 신고한 이 건에 대하여 청구법인에게 원천세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.